郭夢嵐

[摘要]審計(jì)定價(jià)是審計(jì)研究領(lǐng)域的熱門話題。自1980年以來,西方學(xué)者從不同角度對審計(jì)定價(jià)的影響因素進(jìn)行了研究。在我國,自2001年上市公司須公開披露審計(jì)費(fèi)用信息以來,學(xué)者們開始借鑒西方模型對我國審計(jì)定價(jià)的影響因素進(jìn)行研究,但現(xiàn)有研究在研究方法、研究深度等方面尚需進(jìn)一步拓展,且許多因素對審計(jì)定價(jià)的影響尚未取得一致的結(jié)論。

[關(guān)鍵詞]審計(jì)定價(jià);審計(jì)費(fèi)用;文獻(xiàn)綜述

[中圖分類號] F239.43[文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A

[文章編號] 1673-0461(2009)09-0093-05

※基金項(xiàng)目:國家社會科學(xué)基金項(xiàng)目《公司治理全球趨同研究》(06BJY058)。

審計(jì)收費(fèi)是會計(jì)師事務(wù)所因向公司提供專業(yè)性服務(wù)而收取的報(bào)酬。審計(jì)服務(wù)的定價(jià),不僅反映了審計(jì)市場上審計(jì)服務(wù)的供求關(guān)系,還影響到審計(jì)師的獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量。所以,有必要深入了解事務(wù)所與客戶之間是如何定價(jià)的。然而,由于定價(jià)問題很大程度上是事務(wù)所的商業(yè)秘密,因此,學(xué)者們往往只能通過研究相關(guān)因素與審計(jì)收費(fèi)之間的關(guān)系來探究事務(wù)所在確定收費(fèi)時(shí)主要考慮哪些因素。國外對于這一主題的研究開始于1980年,Simunic首先用多元回歸的方法研究了影響審計(jì)定價(jià)的因素。自此之后,審計(jì)收費(fèi)便成為了審計(jì)研究中的熱點(diǎn)話題。但目前國內(nèi)的相關(guān)研究尚處于初步階段。本文將對國外相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行回顧與總結(jié),以期對促進(jìn)我國相關(guān)研究和加強(qiáng)審計(jì)市場監(jiān)管有所借鑒。

一、審計(jì)定價(jià)研究的基本框架

審計(jì)定價(jià)的理論模型首先是由Simunic于1980年提出的。Simunic從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度開創(chuàng)性地提出的審計(jì)費(fèi)用決定模型是:

E(C)=cq+E(d)×E(θ)(1)

其中,E(C)表示審計(jì)費(fèi)用,c表示審計(jì)資源單價(jià),q表示審計(jì)服務(wù)資源的數(shù)量,E(d)表示因本期的審計(jì)報(bào)告而導(dǎo)致的預(yù)期未來損失的折現(xiàn)值,E(θ)表示因本期的審計(jì)報(bào)告而導(dǎo)致的注冊會計(jì)師承擔(dān)預(yù)期未來損失的可能性[1]。從這一理論模型可以看出,審計(jì)費(fèi)用包含了審計(jì)成本和風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)。

Houston, et al.(1999)對Simunic提出的模型進(jìn)行了拓展,他們將風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步分解為重大錯(cuò)報(bào)導(dǎo)致的訴訟風(fēng)險(xiǎn)以及與重大錯(cuò)報(bào)無關(guān)的非審計(jì)風(fēng)險(xiǎn):

E(C)=cq+[E(d)×E(γ)]+[E(f)×E(p)](2)

其中,E(C), c, q含義均與模型(1)相同,E(d)表示財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)報(bào)預(yù)期給財(cái)務(wù)報(bào)告使用者造成損失的現(xiàn)值,E(γ)表示注冊會計(jì)師承擔(dān)該預(yù)期損失的可能性,E(f)表示由非重大錯(cuò)報(bào)引起的預(yù)期損失的現(xiàn)值,E(p)表示注冊會計(jì)師承擔(dān)該預(yù)期損失的可能性[2]。

Houston, et al.(2005)又在模型(2)的基礎(chǔ)上做了進(jìn)一步修正,將非審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)再度分解,分解為剩余訴訟風(fēng)險(xiǎn)和非訴訟風(fēng)險(xiǎn):

E(C)=[cq+(E(d)×E(γ))]+ [E(g)×E(l)]

+[E(t)×E(z)](3)

其中,E(C),c,q,E(d),E(γ)的含義與模型(2)相同,E(g)表示與財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)報(bào)無關(guān)的預(yù)期訴訟風(fēng)險(xiǎn)損失的現(xiàn)值,E(l)表示該預(yù)期損失發(fā)生的概率,E(t)表示與當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的非訴訟因素導(dǎo)致的損失或影響審計(jì)師未來收益的現(xiàn)值,E(z)表示E(t)發(fā)生的概率[3]。

從以上理論模型中,我們看到,理論上,審計(jì)定價(jià)主要取決于兩個(gè)因素,一個(gè)是成本(包含正常報(bào)酬),另一個(gè)是風(fēng)險(xiǎn)。

1.影響審計(jì)成本的最主要的因素是公司規(guī)模和審計(jì)復(fù)雜性[1][4][5][6],被審計(jì)單位規(guī)模大、組織結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)越復(fù)雜,注冊會計(jì)師的審計(jì)范圍也越大,相應(yīng)地用來補(bǔ)償成本的審計(jì)收費(fèi)也應(yīng)更高。其它一些因素也可能影響審計(jì)成本,如公司治理[7][8]、內(nèi)部審計(jì)對外部審計(jì)的貢獻(xiàn)[9]、事務(wù)所的組織與審計(jì)效率,等等。

2.風(fēng)險(xiǎn)被認(rèn)為是另一個(gè)審計(jì)定價(jià)的決定因素。在模型(1)、(2)、(3)中均包含了由于重大錯(cuò)報(bào)導(dǎo)致的訴訟風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)過程中,審計(jì)師首先會評估被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),然后通過增加審計(jì)資源的投入來降低檢查風(fēng)險(xiǎn),從而使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)處于可接受的范圍以內(nèi),其要求的審計(jì)費(fèi)用也相應(yīng)增加。對于通過審計(jì)程序仍無法控制的風(fēng)險(xiǎn),則要通過收取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)來補(bǔ)償。模型(2)、(3)中還包含有非重大錯(cuò)報(bào)引起的風(fēng)險(xiǎn),如企業(yè)經(jīng)營失敗可能導(dǎo)致的針對審計(jì)師的訴訟或者其他與當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的非訴訟因素導(dǎo)致的審計(jì)師的損失或未來收益的減少。這一方面的風(fēng)險(xiǎn)是無法通過增加審計(jì)投入來降低的,審計(jì)師將通過收取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)來應(yīng)對。

然而,審計(jì)定價(jià)是注冊會計(jì)師和被審計(jì)單位雙方相互協(xié)商的結(jié)果,必然會受到供求雙方的共同影響。前面的模型只是從注冊會計(jì)師提供審計(jì)服務(wù)的角度來考慮,而忽視了被審計(jì)單位對審計(jì)服務(wù)的需求以及供求雙方討價(jià)還價(jià)的能力。就客戶對審計(jì)服務(wù)的需求來說,審計(jì)師的聲譽(yù)是影響審計(jì)定價(jià)的重要因素[10]。從雙方的談判能力來說,規(guī)模較大的客戶公司被認(rèn)為具有較強(qiáng)的議價(jià)能力[11]。而審計(jì)公司的規(guī)模越大,其對審計(jì)費(fèi)用的決定作用也越大。另外,審計(jì)公司對客戶的依賴程度也會影響談判能力[12]。事務(wù)所從客戶那里獲得的非審計(jì)服務(wù)的費(fèi)用,也會對審計(jì)費(fèi)用產(chǎn)生影響。此外,能夠?qū)徲?jì)供求雙方產(chǎn)生影響,進(jìn)而影響審計(jì)收費(fèi)的因素還包括審計(jì)師更換[13]、低價(jià)進(jìn)入式(low-balling)審計(jì)定價(jià)策略[14][15]、事務(wù)所的規(guī)模和市場獨(dú)占力(行業(yè)專長性)[16]等等。從目前來看,多數(shù)研究都是依據(jù)Simunic(1980)及其修正模型。但近年來,也有一些學(xué)者開始著[于談判能力對審計(jì)定價(jià)的影響。

二、國外相關(guān)研究綜述

從國外來看,早期的研究往往是泛泛地選取自變量研究哪些因素影響了審計(jì)收費(fèi),但隨著研究的不斷深入,學(xué)者們開始深入研究某一因素對審計(jì)收費(fèi)的影響。以下分別予以回顧。

(一)關(guān)于審計(jì)定價(jià)的一般影響因素的研究

Simunic(1980)首次建立了審計(jì)定價(jià)模型。他的研究結(jié)果表明以下因素能夠影響審計(jì)定價(jià):公司規(guī)模、復(fù)雜性水平、風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的比例、近三年的盈虧狀況、年度審計(jì)意見類型[1]。該模型后來被廣泛應(yīng)用于不同的時(shí)期、不同的國家、不同的細(xì)分市場。

從結(jié)論來看,目前相關(guān)研究較為一致的結(jié)論是公司規(guī)模和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度對審計(jì)定價(jià)有重大影響[1][4][5][6][17]。而對于其他一些因素,現(xiàn)有研究的結(jié)論并不一致。例如,在會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模大小是否會對審計(jì)定價(jià)產(chǎn)生影響這一問題上,研究中就存在三種結(jié)論:Francis(1984)[4],Johnson, et al.(1995)[18],Palmrose(1986a)[19]和Francis & Simon(1987)[20]的研究結(jié)果是事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)定價(jià)顯著相關(guān);然而Simunic(1980)[1]和Firth(1985)[5]的研究卻不支持事務(wù)所規(guī)模對審計(jì)定價(jià)具有顯著影響的結(jié)論;Francis & Stokes(1986)的結(jié)論則介于兩者之間,他指出對于規(guī)模較小的上市公司,審計(jì)收費(fèi)與事務(wù)所規(guī)模是顯著相關(guān)的;而對于規(guī)模較大的上市公司,則是不相關(guān)的。此外,在外部審計(jì)收費(fèi)與內(nèi)部審計(jì)成本的關(guān)系上也存在相反的研究結(jié)論[10]。Simunic(1980)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)成本和外部審計(jì)費(fèi)用是呈負(fù)相關(guān)關(guān)系的[1]。而Anderson & Zeghal(1994)在對Simunic(1980)的模型進(jìn)行修改后進(jìn)行檢驗(yàn)卻得出了相反的結(jié)論,即內(nèi)部審計(jì)成本與外部審計(jì)費(fèi)用的關(guān)系是正相關(guān)的[17]。

(二)關(guān)于相關(guān)因素對審計(jì)定價(jià)影響的縱深研究

隨著研究的深入,眾多學(xué)者發(fā)現(xiàn),一方面由于主客觀的原因,難以在影響審計(jì)定價(jià)的一般因素這一問題上取得更多一致的結(jié)論;另一方面,繼續(xù)沿此思路進(jìn)行研究也難以有所創(chuàng)新。因此,學(xué)者們紛紛轉(zhuǎn)換思路,研究某一相關(guān)因素對審計(jì)定價(jià)的影響。這些研究主要涉及:

1.公司治理對審計(jì)定價(jià)的影響

公司內(nèi)部治理的不完善會導(dǎo)致較高的代理成本,公司的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的評估水平更高,審計(jì)師為了控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)需要付出更多的審計(jì)努力,從而收取較高的費(fèi)用。但另一方面,公司治理越完善,更獨(dú)立、勤勉、專業(yè)的董事會及審計(jì)委員會越可能要求審計(jì)師擴(kuò)大審計(jì)范圍,實(shí)施更多的審計(jì)程序,從而導(dǎo)致審計(jì)費(fèi)用更高。Carcello, et al.(2002)檢查了《財(cái)富》1000家公司的董事會特征對審計(jì)費(fèi)用的影響,發(fā)現(xiàn)董事會的獨(dú)立性、勤勉性和專業(yè)技能與審計(jì)定價(jià)顯著正相關(guān)[16]。Abbott, et al.(2003)的結(jié)果顯示,完全由獨(dú)立董事構(gòu)成,且至少有一位財(cái)務(wù)專家的審計(jì)委員會對審計(jì)費(fèi)用有顯著的影響[21]。但Sullivan(1999)沒有發(fā)現(xiàn)審計(jì)費(fèi)用與董事會結(jié)構(gòu)和審計(jì)委員會的特征之間存在顯著的相關(guān)關(guān)系[7]。此外,還有學(xué)者直接研究代理沖突與審計(jì)費(fèi)用之間的關(guān)系。如Gul & Tsui(2001)對澳大利亞市場的研究發(fā)現(xiàn)審計(jì)定價(jià)會受到代理成本的影響[8]。Nikkinen & Sahlstrom(2004)分析了7個(gè)不同國家和經(jīng)濟(jì)體的不同會計(jì)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的審計(jì)定價(jià)與代理成本的關(guān)系,結(jié)果顯示高管層股權(quán)與審計(jì)定價(jià)之間存在負(fù)相關(guān)關(guān)系,而自由現(xiàn)金流與審計(jì)定價(jià)之間存在正相關(guān)關(guān)系[22]。

2.聲譽(yù)溢價(jià)對審計(jì)定價(jià)的影響

聲譽(yù)是一種信號傳遞機(jī)制。聲譽(yù)的建立需要成本,因此,擁有較高聲譽(yù)的事務(wù)所會在提供審計(jì)服務(wù)過程中收取聲譽(yù)溢價(jià)。但實(shí)證研究的結(jié)論并不一致。Simunic(1980)發(fā)現(xiàn),無論是大客戶市場還是小客戶市場,“八大”與“非八大”的收費(fèi)沒有顯著差別,即審計(jì)收費(fèi)中不存在聲譽(yù)溢價(jià)的部分[1]。而Francis(1984)的結(jié)論是在大客戶市場和小客戶市場上,“八大”的收費(fèi)都顯著高于“非八大”[4]。然而,Simunic(1980)研究中的小客戶的平均資產(chǎn)也大于Francis(1984)研究中的大客戶的平均資產(chǎn)。因此,Francis & Stockes(1986)將兩篇文獻(xiàn)的結(jié)論整合了起來,認(rèn)為,在小客戶市場中,“八大”能夠提供差異化產(chǎn)品;但在大客戶市場中,“八大”與“非八大”的收費(fèi)沒有區(qū)別[10]。他們同時(shí)用實(shí)證研究的方法驗(yàn)證了這一結(jié)論。Francis & Simon(1987)[20],Beatty(1989)[23]等的研究都表明在小客戶市場中存在收費(fèi)溢價(jià),而在大客戶市場中不存在溢價(jià)。

3.非審計(jì)服務(wù)對審計(jì)定價(jià)的影響

關(guān)于同時(shí)對一家公司提供審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)是否會產(chǎn)生知識溢出現(xiàn)象,從而影響審計(jì)定價(jià)這一問題,學(xué)術(shù)界的研究結(jié)論不一。Simon(1985)[24]、Turpen(1990)[25]的研究結(jié)論是:審計(jì)費(fèi)用和非審計(jì)服務(wù)的費(fèi)用存在正相關(guān)關(guān)系。那些同時(shí)購買了非審計(jì)服務(wù)的公司支付的審計(jì)費(fèi)用要明顯高于沒有購買非審計(jì)服務(wù)的公司。但是,這種正相關(guān)關(guān)系并不能提供直接的證據(jù)證明知識溢出的存在。Palmrose(1986b)發(fā)現(xiàn)審計(jì)費(fèi)用與同任期的非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用和非同任期的非審計(jì)服務(wù)費(fèi)用都有正相關(guān)關(guān)系[26]。這一發(fā)現(xiàn)就削弱了對知識溢出的說服力。因?yàn)?非同任期的非審計(jì)服務(wù)是難以對審計(jì)服務(wù)產(chǎn)生溢出效應(yīng)的。另外,OKeefe, et al.(1994)也沒有發(fā)現(xiàn)證據(jù)支持審計(jì)師在非審計(jì)服務(wù)中的成果對審計(jì)服務(wù)的投入水平有系統(tǒng)的影響[6]。

4.審計(jì)師更換對審計(jì)定價(jià)的影響

通常認(rèn)為,非自愿性變更不會影響審計(jì)定價(jià),而自愿性變更中的某些情況會導(dǎo)致審計(jì)定價(jià)的變化,如前任審計(jì)師收費(fèi)過高或出具了非標(biāo)審計(jì)意見、公司財(cái)務(wù)狀況變化、公司試圖購買審計(jì)意見,等等。Simon & Francis(1988)研究發(fā)現(xiàn),后任審計(jì)師在第一年的審計(jì)收費(fèi)比控制樣本降低了24%,接下來的兩年內(nèi)降低幅度回升至15%,第四年起就恢復(fù)至正常水平了[13]。Turpen(1990)發(fā)現(xiàn),出現(xiàn)經(jīng)營損失的公司支付給后一任審計(jì)師的費(fèi)用會明顯上升,但若收到“不清潔”審計(jì)意見則沒有顯著影響[25]。Craswell & Francis(1999)發(fā)現(xiàn),在由非“八大”變更為“八大”的審計(jì)師變更中,會有初始審計(jì)定價(jià)折扣現(xiàn)象。他們對此的解釋是“八大”希望通過客戶親自體驗(yàn)到高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)后,自愿在以后年份出高價(jià)購買“八大”的審計(jì)服務(wù)[27]。

5.內(nèi)審對外審定價(jià)的影響

有效的內(nèi)部審計(jì)可以減少公司的特定風(fēng)險(xiǎn),從而對外部審計(jì)有所貢獻(xiàn),進(jìn)而影響外審服務(wù)的定價(jià)。貢獻(xiàn)度的大小取決于內(nèi)審的質(zhì)量,內(nèi)、外部審計(jì)師的協(xié)作程度等因素。Stein, et al.(1994)研究了內(nèi)審對外審的貢獻(xiàn)是否降低了審計(jì)定價(jià),結(jié)果是“內(nèi)審貢獻(xiàn)”這一啞變量并不顯著[28]。此前,Elliott & Korpi(1978)用連續(xù)型變量來衡量內(nèi)審貢獻(xiàn)的程度,曾得出了內(nèi)審的貢獻(xiàn)是決定外審定價(jià)的重要因素的結(jié)論[9]。另外,William, et al.(2001)收集了來自29個(gè)不同行業(yè)的70家同時(shí)能提供內(nèi)審和外審數(shù)據(jù)資料的樣本公司,來研究內(nèi)審對于外審的貢獻(xiàn),研究結(jié)論是內(nèi)審對外審的貢獻(xiàn)程度主要取決于內(nèi)審的質(zhì)量,內(nèi)審的質(zhì)量又取決于公司的固有風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)審的有效性及內(nèi)、外部審計(jì)師的協(xié)調(diào)程度。內(nèi)審對外審的貢獻(xiàn)越大,外部審計(jì)師收取的審計(jì)費(fèi)就越少[29]。

6.“低價(jià)進(jìn)入式審計(jì)定價(jià)策略”對審計(jì)定價(jià)的影響

“低價(jià)進(jìn)入式審計(jì)定價(jià)策略”是指審計(jì)師在初次聘約簽訂時(shí)采取審計(jì)收費(fèi)低于啟動成本和正常利潤之和的競價(jià)策略,也叫低價(jià)攬客?！發(fā)ow-balling”模型首先由DeAngelo(1981)提出。DeAngelo(1981)認(rèn)為初始審計(jì)中的低價(jià)是現(xiàn)任審計(jì)師預(yù)計(jì)能夠獲得未來準(zhǔn)租金的一種競爭性反應(yīng),并且這種低價(jià)競爭戰(zhàn)略不會影響審計(jì)獨(dú)立性。交易成本是初始審計(jì)定價(jià)折扣的原因[14]。Dye(1991)則認(rèn)為,定價(jià)折扣不是交易成本引起的。初始審計(jì)的定價(jià)折扣是由于準(zhǔn)租金信息的不可觀察性所導(dǎo)致的,并且這種原因?qū)е碌亩▋r(jià)折扣會損害審計(jì)師的獨(dú)立性[30]。在Dye(1991)的觀點(diǎn)下,折扣只有在審計(jì)費(fèi)用不公開披露的情況下才存在,而不是如DeAngelo(1981)所認(rèn)為的在所有情況下都會存在初始審計(jì)的定價(jià)折扣。Jeffrey(1990)采用實(shí)驗(yàn)的方法驗(yàn)證了低價(jià)競爭的存在并且驗(yàn)證了交易成本是其存在的原因[15]。Chan(1999)同樣得出了支持低價(jià)競爭存在的結(jié)果,但低價(jià)競爭只出現(xiàn)在一部分有行業(yè)專長的市場上[31]。

7.客戶議價(jià)能力對審計(jì)定價(jià)的影響

審計(jì)費(fèi)用是審計(jì)師與客戶協(xié)商的結(jié)果,如果客戶的議價(jià)能力較強(qiáng),在決定最終的審計(jì)費(fèi)用的過程中就能起到較大的作用,如果客戶的議價(jià)能力較弱,則只能聽任審計(jì)師決定審計(jì)費(fèi)用而無討價(jià)還價(jià)之力。研究表明,客戶規(guī)模大小與議價(jià)能力的強(qiáng)弱呈顯著正相關(guān)關(guān)系[11][32][33]。Casterella, et al.(2004)通過實(shí)證研究的方法驗(yàn)證了小規(guī)模的客戶議價(jià)能力較弱,審計(jì)費(fèi)用因此較高;大規(guī)?；蛟趯徲?jì)公司的總客戶中相對規(guī)模較大的客戶議價(jià)能力較強(qiáng),因而審計(jì)定價(jià)較低[12]。Francis, et al.(2005)考察了美國證監(jiān)會要求披露審計(jì)費(fèi)用后的最初兩年披露的審計(jì)費(fèi)用,發(fā)現(xiàn)2001年的審計(jì)費(fèi)用較2000年有明顯的下調(diào)。這表明在客戶與審計(jì)師協(xié)商審計(jì)定價(jià)的過程中,客戶存在議價(jià)能力[34]。

8.風(fēng)險(xiǎn)因素對審計(jì)定價(jià)的影響

風(fēng)險(xiǎn)是除審計(jì)成本外另一大決定審計(jì)費(fèi)用的因素。審計(jì)師一方面通過增加審計(jì)投入來減少風(fēng)險(xiǎn)的影響,另一方面通過收取風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)的方式彌補(bǔ)未來可能的損失。這兩種方法的結(jié)果都是增加審計(jì)費(fèi)用。Firth(1985)率先將BETA值引入到審計(jì)定價(jià)決定模型中。檢驗(yàn)結(jié)果顯示BETA值對審計(jì)定價(jià)有重大影響[5]。Francis(1984)發(fā)現(xiàn)客戶經(jīng)營損失、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、收到“不清潔”意見并不相關(guān)于審計(jì)費(fèi)用[4]。Bell, et al.(2001)分析了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)定價(jià)的關(guān)系。結(jié)果顯示審計(jì)師會根據(jù)不同水平的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)來調(diào)整審計(jì)時(shí)間,通過收取額外的費(fèi)用來補(bǔ)償預(yù)期的損失,而單位小時(shí)費(fèi)用是不變的[35]。Nikkinene & Sahlstrom(2005)檢驗(yàn)了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營杠桿和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)這三大公司特定風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)定價(jià)的影響。結(jié)果是這三大風(fēng)險(xiǎn)都顯著正相關(guān)于審計(jì)定價(jià)[36]。Pratt & Stice(1994)[37]等檢驗(yàn)了經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)定價(jià)的影響,Francis & Stokes(1986)[10]等則檢驗(yàn)了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)定價(jià)的影響。

與上述單純研究上市公司特定風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)定價(jià)的影響的文獻(xiàn)不同的是,還有一類文獻(xiàn)研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)定價(jià)的解釋力。Pratt & Stice(1994)發(fā)現(xiàn),客戶的財(cái)務(wù)狀況是審計(jì)師判斷訴訟風(fēng)險(xiǎn)的主要考慮因素,較差的財(cái)務(wù)狀況意味著更高的訴訟風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)師需要獲取更充分的審計(jì)證據(jù)來控制風(fēng)險(xiǎn),因而要收取更高的審計(jì)費(fèi)用[37]。Seetharaman, et al.(2002)發(fā)現(xiàn)在美國上市的英國公司比沒有在美國上市的英國公司支付了更多的審計(jì)費(fèi)用。這說明,在美國這樣一個(gè)高訴訟的法律環(huán)境下,訴訟風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致了審計(jì)費(fèi)用的增加[38]。諸多學(xué)者對美國市場的研究都得出了同樣的結(jié)論——審計(jì)師會根據(jù)訴訟風(fēng)險(xiǎn)的大小調(diào)節(jié)其收費(fèi)[1][13][19][20][24][39]。而在美國以外的市場,對于訴訟風(fēng)險(xiǎn)是否影響審計(jì)定價(jià),尚未得到一致的結(jié)論。也許正如Simunic & Stein(1996)所言,在除了美國之外的其他審計(jì)市場訴訟風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論并不具有普遍性[39]。

三、對我國相關(guān)研究的啟示

從以上分析可以看出,國外學(xué)者已經(jīng)從不同的側(cè)面對審計(jì)定價(jià)問題進(jìn)行了廣泛研究,其研究方法既包括理論模型、經(jīng)驗(yàn)研究,也包括實(shí)驗(yàn)研究。在研究的題材上,從早期的泛泛考察有關(guān)因素與審計(jì)定價(jià)的關(guān)系發(fā)展到分別從供給和需求角度深入考察有關(guān)因素對審計(jì)定價(jià)的影響。

就我國而言,2001年證監(jiān)會的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)了上市公司報(bào)告審計(jì)費(fèi)用的義務(wù),使外界有了獲知會計(jì)師事務(wù)所收費(fèi)情況的權(quán)利,同時(shí)也為廣大學(xué)者提供了研究審計(jì)定價(jià)問題的契機(jī)。在2001年以后的短短幾年時(shí)間內(nèi),國內(nèi)已涌現(xiàn)出大量關(guān)于審計(jì)定價(jià)的經(jīng)驗(yàn)研究。但是我國學(xué)者的研究仍停留在檢驗(yàn)西方研究成果在我國是否適用的層面上,研究方法比較單一,數(shù)據(jù)選取相對粗糙,取得的一致性結(jié)論也較少。究其原因,可能與研究設(shè)計(jì)與樣本選擇有關(guān),尤其是一些研究沒有充分考慮我國特有的制度背景和法律環(huán)境以及審計(jì)市場特點(diǎn),簡單地照搬西方的模型,從而導(dǎo)致結(jié)論可能存在偏差。

筆者認(rèn)為,我國學(xué)者有必要從制度背景的考慮、檢驗(yàn)?zāi)Ｐ团c變量選擇的設(shè)計(jì)、研究方法與數(shù)據(jù)來源等方面加以改進(jìn),進(jìn)一步研究審計(jì)定價(jià)問題。具體而言,未來研究可從如下方面改進(jìn):

1.在研究內(nèi)容上,由泛泛地研究審計(jì)定價(jià)的影響因素轉(zhuǎn)向結(jié)合我國特有的制度背景深入研究某一方面的因素(如審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、公司治理、事務(wù)所規(guī)模與組織形式、客戶依賴度、股權(quán)結(jié)構(gòu)等)對審計(jì)定價(jià)的影響。

2.從研究視角上,從單純著[于被審計(jì)單位的特征,轉(zhuǎn)向同時(shí)考察被審計(jì)單位和事務(wù)所的特征、雙方博弈力量的對比以及外部環(huán)境,并且,應(yīng)當(dāng)注意有關(guān)因素對審計(jì)成本、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)影響的方向和程度的差異。

3.從數(shù)據(jù)來源上,從單純的檔案研究轉(zhuǎn)向綜合利用實(shí)驗(yàn)、問卷等手段獲取多方面的數(shù)據(jù)來深入探究審計(jì)定價(jià)的過程。

4.在研究設(shè)計(jì)上,可以從目前單純的靜態(tài)研究轉(zhuǎn)向動態(tài)研究與靜態(tài)研究相結(jié)合,考察相關(guān)因素的變化對審計(jì)定價(jià)的影響。

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Auditing Pricing: Review of Oversea Literatures

Guo Menglan

(Department of Accounting, Nanjing University, Nanjing 210093,China)

Abstract: Auditing pricing is a hot topic in the field of auditing research. Since 1980, western scholars have used all kinds of audit market research data from different countries and different times to investigate factors which influence auditing pricing. In China, since 2001, when listed companies should disclose auditing fee, a great deal of empirical researches on auditing pricing emerged. However, the methodologies and depth of relevant researches are still to be improved, and the conclusions about the influences of relevant factors on auditing pricing are far from consistent.

Key words: auditing pricing; auditing fee; literature review

(責(zé)任編輯:張積慧)