[收稿日期]2008-12-27

[作者簡介] 孫志潔(1968-),商丘職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)貿(mào)系副教授,碩士,主要研究方向:農(nóng)業(yè)經(jīng)濟與管理。

[摘 要]新準(zhǔn)則的發(fā)布標(biāo)志著我國與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系正式建立,在許多方面,有了很大的突破。但是,在使用過程中,筆者對有的規(guī)則有些疑惑之處,本文就以企業(yè)長期借款利息計提的賬務(wù)核算為例加以探討。

[關(guān)鍵詞]長期借款;應(yīng)付利息;會計分錄;償付方式

doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2009.17.014

[中圖分類號]F230[文獻標(biāo)識碼]A[文章編號]1673-0194(2009)17-0039-02

一、新舊準(zhǔn)則下企業(yè)長期借款利息計提的不同賬務(wù)處理

財政部2006年發(fā)布了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系,這套準(zhǔn)則已于2007年1月1日起首先在上市公司實施。該準(zhǔn)則的起點較高,并且具有前瞻性,在許多方面,如企業(yè)合并、會計計量等方面有了很大的突破。但是,對企業(yè)長期借款利息計提的賬務(wù)核算,筆者有些疑惑之處,現(xiàn)提出來共同探討。

借款費用,是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等[1] 。

新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的借款費用,可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的構(gòu)建或者生產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)予以資本化,計入相關(guān)資產(chǎn)成本;其他借款費用,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費用,計入當(dāng)期損益。

長期借款利息計提的賬務(wù)處理,原來記入 “長期借款” 賬戶的貸方核算,現(xiàn)在人們大都是在“應(yīng)付利息”賬戶核算。也就是說:“應(yīng)付利息”賬戶不僅核算短期借款利息,還核算長期借款利息。

(一)新準(zhǔn)則下企業(yè)長期借款利息計提的賬務(wù)處理

例如:A企業(yè)于2006年11月30日從銀行借入資金4 000 000元,借款期限為3年,年利率為84%(到期一次還本付息)。A企業(yè)于2006年12月31日計提長期借款利息。A企業(yè)的有關(guān)會計分錄如下[2] :

(1)長期借款利息:

借:財務(wù)費用28 000

貸:應(yīng)付利息28 000

2006年12月31日計提的長期借款利息=4 000 000×84%÷12 =28 000(元)

2007年1月至2009年10月每月末預(yù)提利息分錄同上。

2009年11月30日,A企業(yè)償還該筆銀行借款本息時的有關(guān)會計分錄如下:

(2)歸還長期借款:

借:財務(wù)費用28 000

長期借款——本金4 000 000

應(yīng)付利息980 000

貸:銀行存款5 008 000

如果上面的業(yè)務(wù),沒有說是專項借款的話,那么,在“全國會計專業(yè)技術(shù)資格考試輔導(dǎo)教材——中級會計實務(wù)”的第290頁【例14—19】中,為建造辦公樓的長期專項借款也是類似的賬務(wù)處理,每年末計提利息時,貸記“應(yīng)付利息”賬戶[3] 。

(二)舊準(zhǔn)則下企業(yè)長期借款利息計提的賬務(wù)處理

如上例,在舊準(zhǔn)則下企業(yè)長期借款利息計提的賬務(wù)處理如下:

企業(yè)于2006年12月31日計提長期借款利息時:

借:財務(wù)費用28 000

貸:長期借款——應(yīng)計利息28 000

2006年12月31日計提的長期借款利息=4 000 000×84%÷12 =28 000(元)。

2007年1月至2009年10月每月末預(yù)提利息分錄同上。

2009年11月30日,企業(yè)償還該筆銀行借款本息時的有關(guān)會計分錄如下:

借:財務(wù)費用28 000

長期借款——本金4 000 000

——應(yīng)計利息980 000

貸:銀行存款5 008 000

二、其他文獻對新準(zhǔn)則下企業(yè)長期借款利息計提的賬務(wù)處理的解釋

1.在《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解與運用》一書的主要會計分錄舉例中是這樣解釋的[4]:

(1)記錄發(fā)生在固定資產(chǎn)構(gòu)建過程中應(yīng)予資本化的借款費用:

借:在建工程

貸:銀行存款(輔助費用)

預(yù)提費用(一般借款利息)

長期借款(專門借款利息、外幣借款利息及匯兌差額)

(2)記錄發(fā)生在存貨生產(chǎn)過程中應(yīng)予資本化的借款費用:

借:生產(chǎn)成本

貸:銀行存款(輔助費用)

預(yù)提費用(一般借款利息)

長期借款(專門借款利息、外幣借款利息及匯兌差額)

(3)記錄發(fā)生在投資性房地產(chǎn)構(gòu)建過程中應(yīng)予資本化的借款費用:

借:開發(fā)成本

貸:銀行存款(輔助費用)

預(yù)提費用(一般借款利息)

長期借款(專門借款利息、外幣借款利息及匯兌差額)

(4)記錄不予資本化的借款費用:

借:財務(wù)費用

貸:銀行存款

長期借款

2薄緞縷笠禱峒譜莢蛞滴癲僮魘植帷芬皇櫓薪饈臀[5] :

(1)資產(chǎn)負(fù)債表日,確認(rèn)借款的利息費用:

借:1604 在建工程

或 5101制造費用

或 6603財務(wù)費用

或 5301研發(fā)支出

貸:2501長期借款——應(yīng)計利息(還本付息方式)

或2231應(yīng)付利息(按年付息方式)

2501長期借款——利息調(diào)整

(2)歸還長期借款本金及利息

借:2501長期借款 ——本金

——應(yīng)計利息

或 2231應(yīng)付利息

貸:1002銀行存款

長期借款利息計提的賬務(wù)處理,新企業(yè)會計準(zhǔn)則中并沒有明確規(guī)定,使很多版本甚至是比較權(quán)威性的著作,解釋不一,導(dǎo)致學(xué)習(xí)者和運用者產(chǎn)生了很多疑惑。

三、合理計提企業(yè)長期借款利息核算的淺見

長期借款的償付方式有分期支付和到期一次支付,第一年預(yù)提的應(yīng)付利息費用,需兩年、三年或更多年以后才能償還,應(yīng)屬于長期負(fù)債,而記入“應(yīng)付利息”賬戶核算,“應(yīng)付利息”賬戶應(yīng)屬于流動負(fù)債,一個應(yīng)屬于長期負(fù)債的業(yè)務(wù)記入流動負(fù)債賬戶,這合理嗎?再者,新企業(yè)會計準(zhǔn)則中的會計科目取消了“預(yù)提費用”科目,而“企業(yè)會計準(zhǔn)則講解與運用”一書中還在運用該科目,這時的“預(yù)提費用”科目,是否用“應(yīng)付利息” 科目更為合適?計提長期借款利息時,若記入“應(yīng)付利息”賬戶核算,筆者認(rèn)為應(yīng)將長期借款的償付方式規(guī)定為每月或每年支付利息到期還本較為合理。

在現(xiàn)行的企業(yè)財務(wù)會計核算制度中,長期借款利息計提的賬務(wù)處理比較混亂,本文旨在對此進行探討,以求權(quán)威人士給出統(tǒng)一的、更為合理的答案。

主要參考文獻

[1] 中華人民共和國財政部逼笠禱峒譜莢騕S].2006豹

[2] 財政部會計資格評價中心背跫痘峒剖滴馵M] 北本:中國財政經(jīng)濟出版社,2007豹

[3] 財政部會計資格評價中心敝屑痘峒剖滴馵M] 北本:經(jīng)濟科學(xué)出版社,2007豹

[4] 企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會逼笠禱峒譜莢蚪步庥朐擻肹M] 鄙蝦:立信會計出版社,2006豹

[5] 陳麗花斃縷笠禱峒譜莢蛞滴癲僮魘植醄M] 北本:經(jīng)濟科學(xué)出版社,2007