王清瑩

摘要：審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，防范執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)具有重要的作用。本文將國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)和原則和中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)和原則進(jìn)行比較，體現(xiàn)了審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同但又存在差異的特點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：審計(jì)準(zhǔn)則；審計(jì)目標(biāo)和原則；比較

一、國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的審計(jì)目標(biāo)和原則

2008年，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)下屬的獨(dú)立準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)(IAASB)在得到公共利益監(jiān)督委員會(huì)的批準(zhǔn)后，發(fā)布了新修訂的七項(xiàng)國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則。這些準(zhǔn)則是按照IAASB準(zhǔn)則清晰化項(xiàng)目開(kāi)發(fā)的規(guī)范進(jìn)行修訂的，新準(zhǔn)則將為實(shí)現(xiàn)趨同提供更大的推動(dòng)力，并將有助于加強(qiáng)對(duì)審計(jì)目標(biāo)和范圍的理解以及有效的執(zhí)行。新修訂的準(zhǔn)則包括重新修訂和起草的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第200號(hào)(ISA200)——《獨(dú)立審計(jì)師的總體目標(biāo)與按照國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)》。這一基本國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則包含了對(duì)審計(jì)的總體觀點(diǎn)，有助于審計(jì)師理解審計(jì)目標(biāo)和范圍。準(zhǔn)則還定義了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的要求和指南各自的權(quán)威性，并包含了對(duì)審計(jì)師的最基本要求。該準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了審計(jì)師合理一致的專業(yè)判斷的重要性，以及為支持審計(jì)師觀點(diǎn)而提供充分審計(jì)證據(jù)的必要性。

新修訂的ISA200一《獨(dú)立審計(jì)師的總體目標(biāo)與按照國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)》中寫到：“In conducting the audit so as toachieve its oNective，the overall objective of the independentauditor is to obtain reasonable assurance about whether thefinancial statements as a whole are free from materialmisstatement，whether due to fraud Or error。and to report0n the financial statements in accordance with the auditors findings，”在這里，筆者認(rèn)為主要強(qiáng)調(diào)了以下三點(diǎn)：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，這樣才能保證出具的審計(jì)意見(jiàn)是真實(shí)公允的；二是獲得合理保證，由于審計(jì)過(guò)程中客觀因素的存在，如抽樣方法的運(yùn)用、內(nèi)部控制的固有局限性、大多數(shù)審計(jì)證據(jù)是說(shuō)服性而非結(jié)論性的、獲取審計(jì)證據(jù)和形成結(jié)論時(shí)涉及大量判斷、某些特殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)可能影響審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力，會(huì)使審計(jì)人員不能完全保證發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的正確，而只是作出了合理保證；三是合理保證的對(duì)象是財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面不存在錯(cuò)報(bào)、欺詐舞弊，并要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告應(yīng)與審計(jì)人員的審計(jì)結(jié)果一致。

二、我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的審計(jì)目標(biāo)和原則

而中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則規(guī)定，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)：(1)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，(2)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。這主要強(qiáng)調(diào)了我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則審計(jì)目標(biāo)和原則的合法性和公允性。

三、國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則審計(jì)目標(biāo)和原則與我國(guó)的比較

筆者認(rèn)為區(qū)別主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：

第一，國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則從審計(jì)人員自身提出了獨(dú)立性的要求，并把它列為審計(jì)目標(biāo)的內(nèi)容之一，而我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的審計(jì)目標(biāo)中并沒(méi)有對(duì)審計(jì)人員作出相應(yīng)的要求，只在我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范的基本原則中提到“獨(dú)立、客觀、公正”是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的三條最重要的要求。其中獨(dú)立性原則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提供審計(jì)證據(jù)和其他鑒證服務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持實(shí)質(zhì)上和形式上的獨(dú)立，并割斷影響客觀性和公正性的任何因素。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則將獨(dú)立性納入審計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)就從法律和制度層面上加強(qiáng)了對(duì)審計(jì)人員的自身要求。

第二，國(guó)際審計(jì)目標(biāo)和原則強(qiáng)調(diào)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能出具合理保證的審計(jì)意見(jiàn)，而不是完全保證，這樣就從一定程度上減少了注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行業(yè)務(wù)但是由于許多客觀原因而出具不合適的審計(jì)意見(jiàn)面臨法律訴訟的情況。而我國(guó)的審計(jì)目標(biāo)并沒(méi)有明確指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能出具合理保證的審計(jì)意見(jiàn)，而只是在鑒證業(yè)務(wù)的分類中將其分為合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)，沒(méi)有突出合理保證的審計(jì)意見(jiàn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師唯一能夠基于事實(shí)和客觀條件而提供的審計(jì)意見(jiàn)。而只是提到財(cái)務(wù)報(bào)表是否在“所有重大方面”公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

第三，國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則中強(qiáng)調(diào)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)“不存在重大錯(cuò)報(bào)、欺詐舞弊現(xiàn)象”的被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告出具的合理保證審計(jì)意見(jiàn)，我國(guó)審計(jì)目標(biāo)的表述為“財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量”，只說(shuō)明了財(cái)務(wù)報(bào)表要公允反映被審計(jì)單位的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，沒(méi)有對(duì)出現(xiàn)問(wèn)題的報(bào)表進(jìn)行程度上的區(qū)分，國(guó)際審計(jì)目標(biāo)明確指出可能存在問(wèn)題的被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)出現(xiàn)兩種情況，即重大錯(cuò)報(bào)和欺詐舞弊。這樣就明示了審計(jì)人員的責(zé)任是對(duì)是否存在重大錯(cuò)報(bào)和欺詐舞弊的財(cái)務(wù)報(bào)表做出合理保證。

我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則存在趨同，但趨同不等于相同，各國(guó)的社會(huì)制度、文化背景、執(zhí)業(yè)環(huán)境以及社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)識(shí)程度的不同，決定了我們?cè)谂c國(guó)際準(zhǔn)則趨同的同時(shí)，必須考慮我國(guó)國(guó)情，研究制定符合中國(guó)國(guó)情的審計(jì)準(zhǔn)則框架體系，使之既與國(guó)際通行做法相銜接，又能保持中國(guó)特色。