[摘要] 成本會(huì)計(jì)是側(cè)重于為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)的，而成本管理模式是成本會(huì)計(jì)的永恒主題，成本管理模式對(duì)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)以及企業(yè)所面臨的市場(chǎng)環(huán)境具有依附性，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷會(huì)引發(fā)企業(yè)成本管理模式的改變。

[關(guān)鍵詞] 企業(yè)成本管理模式 企業(yè)環(huán)境 知識(shí)經(jīng)濟(jì)

社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化會(huì)導(dǎo)致企業(yè)組織結(jié)構(gòu)以及所面臨的市場(chǎng)環(huán)境的變化，這些變化又會(huì)引起成本會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)生變化，本文試圖以企業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化為背景，闡述成本管理模式的路徑，揭示企業(yè)成本管理模式要在變革中不斷發(fā)展。

一、工場(chǎng)手工業(yè)時(shí)期，以統(tǒng)計(jì)為主體的成本管理模式

如果說(shuō)中世紀(jì)城市的興起，商業(yè)和銀行業(yè)的發(fā)展是產(chǎn)生復(fù)式簿記的溫床，那么中世紀(jì)發(fā)展起來(lái)的工場(chǎng)手工業(yè)則是產(chǎn)生成本會(huì)計(jì)的搖籃。工場(chǎng)手工業(yè)的發(fā)展，其核心問(wèn)題是對(duì)生產(chǎn)資料和勞動(dòng)力形態(tài)進(jìn)行轉(zhuǎn)換，生產(chǎn)出新產(chǎn)品，這種轉(zhuǎn)換是在工場(chǎng)內(nèi)以分工為基礎(chǔ)的協(xié)作下完成的，因此對(duì)會(huì)計(jì)提出了新的要求。即會(huì)計(jì)賬簿需要對(duì)生產(chǎn)過(guò)程的每一環(huán)節(jié)和每一項(xiàng)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和記錄。正如會(huì)計(jì)學(xué)家保羅·加納(S.Paul Garner)指出:“這些早期工業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的目標(biāo)是什么呢?首先，可以肯定的是，這些記錄并不是為了用來(lái)定期和精確地確定企業(yè)的收入和合伙關(guān)系的。其次，也不是用來(lái)確定產(chǎn)品價(jià)格的?？傊?，絕大多數(shù)工場(chǎng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的目的似乎是用來(lái):第一，對(duì)生產(chǎn)的各步驟進(jìn)行控制;第二，防止原材料的浪費(fèi)和毀損?！币虼耍@個(gè)時(shí)期成本管理是松散、粗糙的，注重的是構(gòu)成產(chǎn)品的實(shí)物材料，其成本的計(jì)算是通過(guò)統(tǒng)計(jì)方法來(lái)進(jìn)行。

二、17世紀(jì)到19世紀(jì)中期，成本管理趨于系統(tǒng)化

資產(chǎn)階級(jí)的革命勝利，為生產(chǎn)力的發(fā)展掃清了道路，資本主義工場(chǎng)手工業(yè)的發(fā)展和科學(xué)技術(shù)的發(fā)明，為向大工業(yè)過(guò)渡準(zhǔn)備了條件。19世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命后，伴隨固定資產(chǎn)的投資不斷增長(zhǎng)，如何區(qū)分直接成本和間接成本及間接費(fèi)用分?jǐn)偟葐?wèn)題日益顯現(xiàn)出來(lái)；另外，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)，使得企業(yè)主開(kāi)始關(guān)注企業(yè)的生產(chǎn)成本和勞動(dòng)生產(chǎn)效率。針對(duì)這一時(shí)期的特點(diǎn)，會(huì)計(jì)學(xué)家把當(dāng)時(shí)的成本會(huì)計(jì)定義為：應(yīng)用普通會(huì)計(jì)原理，系統(tǒng)地記錄某一工廠生產(chǎn)和銷售產(chǎn)品時(shí)所發(fā)生的一切費(fèi)用，以便確定各種產(chǎn)品和勞務(wù)的單位成本和總成本，提供工廠管理層決定產(chǎn)銷策略的參考。從這種角度上講，這時(shí)期的成本會(huì)計(jì)的成本計(jì)算由賬外統(tǒng)計(jì)核算演進(jìn)到了賬內(nèi)管理，成本管理的模式逐步系統(tǒng)化，更加重視企業(yè)內(nèi)部之間的核算，并且成為對(duì)整個(gè)企業(yè)進(jìn)行管理控制的工具。

三、19世紀(jì)后半期到20世紀(jì)20年代，標(biāo)準(zhǔn)成本管理模式

從19世紀(jì)后半期開(kāi)始，工業(yè)化格局已漸露端倪。企業(yè)主在重視固定成本增加對(duì)利潤(rùn)影響的同時(shí)，也意識(shí)到以經(jīng)驗(yàn)為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)管理方法已不能適應(yīng)近代工業(yè)的發(fā)展。20世紀(jì)初，以泰勒為代表的科學(xué)管理運(yùn)動(dòng)風(fēng)靡制造業(yè)，其理論的核心是強(qiáng)調(diào)提高生產(chǎn)和工作效率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)、工作各個(gè)方面的高度標(biāo)準(zhǔn)化。這種科學(xué)管理理論對(duì)成本會(huì)計(jì)的發(fā)展產(chǎn)生了深刻的影響?！皹?biāo)準(zhǔn)成本”、“差異分析”和“預(yù)算控制”這些同科學(xué)管理方法直接相聯(lián)系的方法開(kāi)始引進(jìn)、應(yīng)用到會(huì)計(jì)中來(lái)，形成了標(biāo)準(zhǔn)成本管理模式。

四、20世紀(jì)20年代，預(yù)算管理為中心的現(xiàn)代成本管理模式

20世紀(jì)20年代，被O·威廉姆森（O·Williamson）稱為“美國(guó)資本主義在20世紀(jì)最重要的一項(xiàng)創(chuàng)新”的分權(quán)式企業(yè)組織機(jī)構(gòu)-事業(yè)部制開(kāi)始出現(xiàn)，它打破了集權(quán)功能式企業(yè)體制一統(tǒng)的局面，通過(guò)由企業(yè)管理中心向下或向外層層授權(quán)，使各部門擁有一定的權(quán)利和職責(zé)。在實(shí)踐中成本管理的模式逐步發(fā)展為包括標(biāo)準(zhǔn)成本、變動(dòng)成本、制造成本、責(zé)任成本，以及與這些方法相結(jié)合的預(yù)算管理方法體系，構(gòu)建了以預(yù)算管理為中心的現(xiàn)代成本管理模式雛形。這一時(shí)期的成本管理是建立在企業(yè)的戰(zhàn)略、方向等重大問(wèn)題已經(jīng)確定的前提下，成本管理的重心是提高通過(guò)生產(chǎn)效率，降低生產(chǎn)成本，達(dá)到企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)效果的目的，即強(qiáng)調(diào)的是把事情做好（Doing Thing Right）.

五、20世紀(jì)50年代，現(xiàn)代成本管理模式的發(fā)展－戰(zhàn)略成本管理模式

從20世紀(jì)50年代開(kāi)始，隨著現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)大規(guī)模應(yīng)用于生產(chǎn)，企業(yè)迫切要求管理現(xiàn)代化?，F(xiàn)代成本會(huì)計(jì)不斷吸收現(xiàn)代管理思想，逐漸形成了以成本決策為重心的現(xiàn)代成本模式。比較典型的如在20世紀(jì)50年代在日本興起的目標(biāo)成本管理模式，就是根據(jù)市場(chǎng)信息確定消費(fèi)者對(duì)一項(xiàng)新產(chǎn)品的質(zhì)量、功能和價(jià)格的需求以及滿足這種需求的可能性，從而決定是否開(kāi)發(fā)該產(chǎn)品及按什么目標(biāo)成本對(duì)其進(jìn)行開(kāi)發(fā)，其目標(biāo)不再是產(chǎn)品的售價(jià)，而是制造具有一定質(zhì)量和功能的產(chǎn)品時(shí)企業(yè)所能負(fù)擔(dān)的成本水平。20世紀(jì)60、70年代，適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)(JIT）、全面質(zhì)量管理(TQC)等新觀念、新理論和新方法也相繼形成，企業(yè)的成本管理模式由“戰(zhàn)術(shù)型”向“戰(zhàn)略性”發(fā)展，著眼于企業(yè)長(zhǎng)期的成本發(fā)展戰(zhàn)略，并圍繞企業(yè)的總體戰(zhàn)略、事業(yè)戰(zhàn)略以及功能性戰(zhàn)略進(jìn)行全面的成本管理。

六、知識(shí)經(jīng)濟(jì)下的成本管理新模式

從20世紀(jì)90年代后期開(kāi)始，企業(yè)從可預(yù)見(jiàn)的、增長(zhǎng)的線性變化的狀態(tài)面向了一種全球都密切相關(guān)的激進(jìn)的不連續(xù)的狀態(tài)。這就要求企業(yè)具有非線性的策略以保持企業(yè)的持續(xù)能力，與此相適應(yīng)的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理模式就要從信息為基礎(chǔ)的競(jìng)爭(zhēng)收益型向以知識(shí)創(chuàng)新為基礎(chǔ)的知識(shí)經(jīng)濟(jì)管理模式轉(zhuǎn)變。以知識(shí)為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)新世界的特點(diǎn)是:重新定義事物，不再是將事情做好，而是做“最好的事情”。知識(shí)將取代資金、土地和勞動(dòng)力成為最重要和最稀缺的資源。企業(yè)的成本管理模式中以實(shí)物、資產(chǎn)為主要構(gòu)成內(nèi)容轉(zhuǎn)變將為以人力資源成本為主要內(nèi)容，從而催生嶄新的成本管理模式。

參考文獻(xiàn):

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