楊　爽

《國家審計基本準(zhǔn)則》第二十一條規(guī)定：審計部門應(yīng)當(dāng)建立健全承諾制度；審計部門向被審計單位送達審計通知書時，應(yīng)當(dāng)書面要求被審計單位法定代表人和財務(wù)主管人員就與審計事項有關(guān)的會計資料的真實、完整和其他相關(guān)情況作出承諾；在審計過程中，審計組還應(yīng)當(dāng)根據(jù)情況向被審計單位提出書面承諾要求。這一規(guī)定的主要目的是以承諾來約束被審計單位，希望被審計單位提供真實、完整的會計資料，從而降低審計難度和審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。

審計承諾制度實施以來，對加強審計作業(yè)中的質(zhì)量控制，有效降低審計風(fēng)險，提高審計工作效率起到了積極作用。但在審計實踐中還存在一些問題須進一步加以改進。

一、審計實踐中存在的問題

1北簧蠹頻ノ磺┒┑某信凳檳諶萘統(tǒng)、含糊，存在錯誤、虛假現(xiàn)象

在審計工作中，一方面，由于承諾書是由被審計單位法定代表人和財務(wù)負(fù)責(zé)人簽字作出的，而部分法定代表人和財務(wù)負(fù)責(zé)人未必能完全發(fā)現(xiàn)并掌握本單位由其他財務(wù)人員處心積慮作出的舞弊行為，這種情況下被審計單位誤認(rèn)為本單位提供的會計資料是真實完整的而無意作出了錯誤的承諾；另一方面，部分明知自己單位存在違規(guī)違紀(jì)行為的被審計單位，在審計部門送達審計通知書并提出書面承諾要求時也在承諾書上簽字并蓋章。被審計單位簽訂錯誤、虛假承諾書的現(xiàn)象并不罕見，簽訂了承諾書并不等于他們提供的會計資料一定是真實、完整的。

2碧岢齔信狄求的時機不及時

過早地向責(zé)任人提出承諾要求，會使當(dāng)事人產(chǎn)生僥幸心理，有可能誤導(dǎo)審計人員的視線；過晚提出承諾要求則達不到減少審計工作量、降低審計成本的目的。部分審計人員對承諾書產(chǎn)生過度依賴性，誤認(rèn)為被審計單位作出承諾后，即使其提供的會計資料不真實、不完整也與我無關(guān)，從而被審計單位放松警惕，甚至不認(rèn)真履行審計監(jiān)督的法定職責(zé)。這樣一來，無形中使審計風(fēng)險加大了。

3背信抵貧仍謔導(dǎo)中難以順利開展

在審計實踐中，我們經(jīng)常碰到被審單位并非心甘情愿向?qū)徲嫴块T作出承諾的情形，他們往往是迫于審計部門、審計的權(quán)威性，為了不給審計部門留下不配合的印象而無奈作出承諾，作出承諾并不表明他們愿意或準(zhǔn)備承擔(dān)所承諾的責(zé)任。此外，承諾要求遭到拒絕、審計部門無法取得承諾回復(fù)的情況也時有發(fā)生。有些被審計單位財務(wù)負(fù)責(zé)人認(rèn)為自己無法了解本單位全部經(jīng)濟活動而拒絕簽字，法定代表人則以不熟悉財會知識為由拒絕作出承諾。

二、審計承諾制的實施

1庇κ敵小叭向”審計承諾制度

“承諾制”是一方對另一方所要求的事項答應(yīng)承辦的一種責(zé)任形式，對約束承諾方的行為、意識、辦事效果起到一定的制約作用?！叭颉睂徲嫵兄Z制是指：一是被審計單位承諾書制度；二是審計部門向被審計單位承諾審計結(jié)果客觀、真實，并承諾保守有關(guān)商業(yè)秘密；三是具體承辦審計業(yè)務(wù)的審計組向?qū)徲嫴块T承諾審計活動合法、有效。這樣使審計部門、審計組和被審單位各自的責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合，在審計中都能充分履行自己的職責(zé)，行使自己的權(quán)利，保護自己的權(quán)益。實行“三向”審計承諾制度，能使責(zé)任追究制度落到實處，最大限度地規(guī)避審計風(fēng)險，提高審計工作質(zhì)量。

2幣求被審計單位承諾的內(nèi)容要具體

通常的做法一般是當(dāng)審計部門向被審計單位發(fā)出審計通知書后，審計組開始實施審計前，要求被審計單位及責(zé)任人對所提供會計及其他資料的真實、合法、完整性進行全面承諾。這種做法的必要性是應(yīng)當(dāng)肯定的，但從實踐來看，它還不能夠從根本上阻止被審計單位隱瞞事實真相。審計人員在實施審計過程中，結(jié)合實際情況，可隨時就發(fā)現(xiàn)可疑的具體事項向其責(zé)任者提出承諾要求，講明提供虛假承諾的法律后果以及后續(xù)審計驗證措施方案。這時，承諾人便會認(rèn)真對待、慎重承諾。一般情況下，屬于不易發(fā)現(xiàn)的常規(guī)性違紀(jì)或集體違紀(jì)，當(dāng)事人極可能在承諾壓力下不得已向?qū)徲嫿M講明情況，使審計獲得瞬間突破，從而達到節(jié)省審計時間、擴大審計效果的目的。

3痹市肀簧蠹頻ノ揮醒≡竦爻信

審計承諾的目的，主要是保證提供所需審計資料真實可靠，至于違反財務(wù)制度、財經(jīng)紀(jì)律和其他違法違規(guī)行為，當(dāng)事人一般不能作出肯定答復(fù)。因此，根據(jù)承諾書設(shè)計的具體內(nèi)容，承諾者認(rèn)為其中某項不能承諾或心中無數(shù)不敢做出承諾，應(yīng)允許有不同方式的承諾選擇。對有一定理由不能或不敢承諾的事項可不予承諾。但相關(guān)責(zé)任人對不承諾的事項需要特別說明，如以后發(fā)現(xiàn)這些事項有問題，他們?nèi)詰?yīng)承擔(dān)相關(guān)責(zé)任。在審計過程中，如果發(fā)現(xiàn)某一特定的重大事項有違紀(jì)違規(guī)嫌疑，如果審計手段、審計力量有限，一時難以找到確鑿的審計證據(jù)而審計成本又較高時，可以實行專項承諾，保護相關(guān)人員，明確會計責(zé)任，減少審計風(fēng)險，提高工作效率。

新準(zhǔn)則強調(diào)了被審計單位法定代表人和財務(wù)主管人員的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，這與新《會計法》對加大單位領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任的要求完全一致。由于領(lǐng)導(dǎo)和具體工作人員的會計責(zé)任不一樣，就有實行全部承諾與局部承諾、專項承諾相結(jié)合的現(xiàn)實必要。因此，除了被審計單位法定代表人和財務(wù)主管人員需進行承諾外，單位的非主要負(fù)責(zé)人也要對自己負(fù)責(zé)的范圍進行承諾。從事具體工作的會計人員和具體經(jīng)濟活動的工作人員，應(yīng)根據(jù)審計工作的需要，承諾其嚴(yán)格遵守了單位的內(nèi)部控制制度，在工作中依法辦事，并承擔(dān)所處工作環(huán)節(jié)的會計責(zé)任。這樣，將審計承諾化整為零，實行分級承諾，可以防止推諉責(zé)任的現(xiàn)象。

4鄙蠹撇棵挪荒芤蛭實施承諾制而自減審計法賦予的審計職責(zé)

目前會計信息失真的情況十分嚴(yán)重，如果被審計單位如實、完整地提供有關(guān)資料和證明材料，則會因暴露其舞弊行為而直接受到處分。因此，一些法定代表人和財務(wù)主管人員及其他相關(guān)責(zé)任人會絞盡腦汁地掩蓋該單位的違法亂紀(jì)行為，用盡各種手段敷衍甚至阻撓審計組的調(diào)查取證工作，有選擇地提供有利于他們的證據(jù)資料。在這種情況下，即使有審計承諾制度的存在，被審計單位還是會提供虛假的書面承諾。無論被審計單位對會計資料的真實、完整是否做出承諾，審計人員都應(yīng)當(dāng)透過現(xiàn)象看本質(zhì)，務(wù)求突破，有效履行職責(zé)。

5毖細襠蠹瞥信凳櫚撓泄亟喚郵中

承諾書上必須注明承諾人因承諾不實而應(yīng)承擔(dān)的相應(yīng)責(zé)任，注意被審計單位書面承諾的時效性。按規(guī)定，審計部門向被審計單位送達審計通知書時，就應(yīng)當(dāng)書面要求被審計單位法定代表人和財務(wù)主管人員就與審計事項有關(guān)的會計資料的真實、完整和其他相關(guān)情況作出承諾。在審計過程中，審計組還應(yīng)當(dāng)根據(jù)情況向被審計單位提出書面承諾要求。審計組確定被審計單位提交書面承諾的時間不宜太長，以避免給被審計單位留下弄虛作假的空間。

6痹諫蠹乒程中處理好未承諾事項和已承諾事項的關(guān)系

對于被審計單位不承諾的事項，審計的重要性水平越低，審計風(fēng)險就越大，對此應(yīng)重點審查，收集較多的審計證據(jù)，降低審計風(fēng)險。同時，對已承諾的事項，并不等于沒有問題，也要按照審計方案要求認(rèn)真實施審計，通過審計來驗證被審計單位的承諾是否真實。