“國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)CFO們可謂一劑苦藥，但這正是他們所需要的?！边@句話出自RobertFrost的《會(huì)計(jì)之艱難》，所有的財(cái)務(wù)人員都希望這個(gè)詼諧的批評(píng)是正確的。安然公司的破產(chǎn)和安達(dá)信的不良行為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的可信度是一個(gè)沉重的打擊，隨之而來(lái)的巨額財(cái)富的蒸發(fā)更激起了民眾前所未有的憤怒。厭倦了增加透明度的要求，處境尷尬的管理層開(kāi)始對(duì)造假行為采取強(qiáng)硬措施。作為公司透明度衛(wèi)士的CFO們?cè)俅我庾R(shí)到，他們的名字就是會(huì)計(jì)責(zé)任的代名詞。

時(shí)間將會(huì)證明首席財(cái)務(wù)官們是否能完成使命。但有一點(diǎn)毋庸置疑，那就是會(huì)計(jì)不會(huì)總是一致的。在資產(chǎn)負(fù)債表中，總資產(chǎn)今年也許看起來(lái)非常堅(jiān)實(shí)，但3年內(nèi)可能就會(huì)消蝕。這并不是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)狀況的惡化，而是由于資產(chǎn)評(píng)估方法的變化。股票期權(quán)只是冰山之一角，會(huì)計(jì)政策、營(yíng)業(yè)收入的確認(rèn)、會(huì)計(jì)衡量、養(yǎng)老金、租賃，無(wú)形資產(chǎn)等將會(huì)逐漸暴露出問(wèn)題。

DavidTweedie爵士，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASB)的主席，希望帶領(lǐng)這個(gè)位于倫敦的組織在2005年前建立全球統(tǒng)一的國(guó)家會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)(IAS)?！巴瑯拥那驁?chǎng)沒(méi)必要存在不同的規(guī)則”，他說(shuō)，“投資者要為不確定性付出代價(jià)，包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的不確定性。如果玫瑰不管怎么稱(chēng)呼還是一樣香，一家公司的凈收益為什么在韓國(guó)要比它在美國(guó)多呢？我們正在嘗試減少差異。會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中差異越少，風(fēng)險(xiǎn)就越小”。

以韓國(guó)蒲項(xiàng)制鐵（Posco）為例，這家年產(chǎn)值100億美元的鋼廠，是世界最大的鋼廠之一。在韓國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，這家公司2001年的凈收入是6.44億美元。報(bào)給美國(guó)證監(jiān)會(huì)的20-F文件，卻顯示這家紐約上市公司的凈收入是5.36億美元，比6.44億美元少了17%。不僅如此，在美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，公司的凈資產(chǎn)比在韓國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的少了4億美元。

年收入達(dá)25億美元的中國(guó)海洋石油有限公司是一家在紐約和香港兩地上市的公司，也遇到同樣的問(wèn)題。該公司的CFO邱子磊說(shuō)：“在美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，我們不允許報(bào)告可能的儲(chǔ)量（他所指的是中國(guó)海洋石油公司的約5億桶原油，這些油本來(lái)可以計(jì)入資產(chǎn)的）。但在澳大利亞和加拿大，則允許在更自由的基準(zhǔn)上報(bào)告石油儲(chǔ)備”。

放之四海而皆準(zhǔn)的規(guī)則

國(guó)際社會(huì)非常支持建立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。尤其在歐洲，立法者們率先同意于2005年前采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。而澳大利亞和加拿大則幫助ISAB尋求可以在全球范圍內(nèi)推廣使用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。亞洲的香港會(huì)計(jì)師公會(huì)（HKSA）、韓國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)（KASB）、新加坡公示會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)（DASC）也紛紛表示愿與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持一致。

但是由于不同國(guó)家有不同的經(jīng)濟(jì)體制，這些國(guó)家能否完全采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍是難題。2002年9月18日，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ISAB)及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FSAB）簽署了被稱(chēng)為“歷史性”的條約，以期在2005年前協(xié)調(diào)兩大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的分歧。

對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)聯(lián)盟道德委員會(huì)主席MarilynPendergast來(lái)說(shuō)，當(dāng)更多的跨國(guó)交易發(fā)生時(shí)，不僅要有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，還需要將財(cái)務(wù)人員道德因素考慮進(jìn)來(lái)。她指出，引入道德規(guī)范可以保證財(cái)務(wù)報(bào)告能反映出商業(yè)的真實(shí)面目，“有些領(lǐng)域是無(wú)法得到精確的數(shù)據(jù)的，”她說(shuō)，“這就要求首席財(cái)務(wù)官們和會(huì)計(jì)師們能恪守職業(yè)操守，以公正地反映事實(shí)。”

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須基于真實(shí)與公正，但是一些國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則試圖倡導(dǎo)并追求的，也是各地法規(guī)制定者們盡量以之為信仰的規(guī)則，在現(xiàn)實(shí)中卻難以實(shí)現(xiàn)，現(xiàn)實(shí)情況注定了Tweedie的努力只會(huì)在有限范圍內(nèi)獲得成功。

IAS的兩難抉擇

●評(píng)估物業(yè)

香港會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)應(yīng)當(dāng)?shù)匾患覊艛嗟禺a(chǎn)商的要求，推遲了一項(xiàng)關(guān)于投資物業(yè)評(píng)估的決定。根據(jù)香港的體制，私有公司沒(méi)有地產(chǎn)所有權(quán)，都是從政府租賃來(lái)的。而按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，租賃的地產(chǎn)不應(yīng)被評(píng)估。

“購(gòu)買(mǎi)物業(yè)的錢(qián)實(shí)際上就是預(yù)付的租金?！毕愀蹠?huì)計(jì)協(xié)會(huì)的副總裁DavidSun如是說(shuō)，“而預(yù)付的租金只能被計(jì)入成本?！边@就在兩方面產(chǎn)生了問(wèn)題：一是影響評(píng)估報(bào)告中的數(shù)字；二是對(duì)公司的損益表的實(shí)際影響。

為了回避第一個(gè)問(wèn)題，有些公司把財(cái)務(wù)報(bào)表分成兩欄：一欄嚴(yán)格遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;一欄則先對(duì)物業(yè)租賃部分再評(píng)估后，再按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作相應(yīng)修改。據(jù)悉，ISAB最近決定允許特定類(lèi)型的租賃物業(yè)被確認(rèn)為自主持有的物業(yè)。這樣，第一個(gè)問(wèn)題得到了部分解決。

然而，針對(duì)損益表再評(píng)估的條款依然沒(méi)有變化。香港允許從拔備中做一些不影響損益表的調(diào)整。但是DavidSun指出，根據(jù)IAS，這可能會(huì)導(dǎo)致公司收益的巨大波動(dòng)。

●合并報(bào)表

韓國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)關(guān)于限制大財(cái)團(tuán)合并下屬公司銷(xiāo)售報(bào)表的舉動(dòng)引起了一場(chǎng)喧然大波，以至于當(dāng)?shù)氐囊?guī)則制定者要舉行一次聽(tīng)證會(huì)。在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，公司可以將下屬企業(yè)的銷(xiāo)售收入算成自己的。但從明年開(kāi)始不能這樣做了。韓國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)的副主席KimKyung-Ho說(shuō)：“當(dāng)一個(gè)公司不承擔(dān)存貨的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，我們不允許計(jì)入此類(lèi)貨物的銷(xiāo)售收入?！?/p>

最可能受影響的是那些控股公司。例如，三星集團(tuán)將不能把它最大的子公司——三星電子的銷(xiāo)售收入計(jì)入自己的賬下。另外一類(lèi)受害者是大型商場(chǎng)，他們?yōu)槟切┑赇佁峁┑乇P(pán)，但不允許把出租店鋪的租金計(jì)入。

顯然，將于2003初開(kāi)始實(shí)施的這項(xiàng)規(guī)則會(huì)導(dǎo)致控股公司和大型商場(chǎng)的銷(xiāo)售額大幅下降。但韓國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)的主席ChungKee-young認(rèn)為，由于市場(chǎng)已經(jīng)提前透支這個(gè)利空消息，不會(huì)引發(fā)當(dāng)?shù)毓墒械膭?dòng)蕩。國(guó)外投資者高度評(píng)價(jià)了韓國(guó)的這一舉措，因?yàn)樗麄冋J(rèn)為韓國(guó)以前的會(huì)計(jì)規(guī)則太松了。

此外，韓國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在證券投資的處置方面也會(huì)落后于IAS。IAS第39條要求公司以公平價(jià)格評(píng)估金融資產(chǎn)（包括證券資產(chǎn)），如果沒(méi)有可靠的方法對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行公平估價(jià)，應(yīng)視同已攤銷(xiāo)成本，然而韓國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則卻沒(méi)有這方面的規(guī)定。

●商譽(yù)

并不是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)所做的每項(xiàng)變革都是一劑苦藥。LiFung是香港一家年產(chǎn)值達(dá)42億美元的消費(fèi)品供應(yīng)鏈管理商。其首席申報(bào)官兼審計(jì)委員會(huì)成員JamesSiu就希望IAS在對(duì)收購(gòu)中商譽(yù)的處理上能向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FSAB）靠攏。

早在2001年，香港會(huì)計(jì)師公會(huì)就允許公司從拔備中核銷(xiāo)收購(gòu)中的商譽(yù)，或?qū)⑵滟Y產(chǎn)化后攤銷(xiāo)。然而，為了與ISAB保持一致，香港會(huì)計(jì)師公會(huì)引入了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22條款，這將取消第一種做法，并把攤銷(xiāo)年限設(shè)定為20年。超過(guò)20年的將做損壞驗(yàn)證。

新的準(zhǔn)則對(duì)收購(gòu)方不利。在2001年以前，LiFung公司從不太在意收購(gòu)中的商譽(yù)問(wèn)題，因?yàn)榭梢詮陌蝹渲泻虽N(xiāo)，縮小股本基數(shù)，從而相應(yīng)提高每股收益。而現(xiàn)在，當(dāng)LiFung打算收購(gòu)一家公司時(shí)，不僅收購(gòu)設(shè)施，也要收購(gòu)其客戶(hù)，以及與此相關(guān)的開(kāi)銷(xiāo)溢價(jià)。盡管如此，作為L(zhǎng)iFung的首席申報(bào)官兼審計(jì)委員會(huì)成員的Siu指出，公司不會(huì)因?yàn)橐?guī)則的變化而打消進(jìn)一步的收購(gòu)行為，但“依然覺(jué)得攤銷(xiāo)會(huì)影響公司未來(lái)的發(fā)展勢(shì)頭?！?/p>

FSAB首先引入要求每個(gè)會(huì)計(jì)年度進(jìn)行損壞驗(yàn)證的規(guī)則，從而評(píng)估商譽(yù)隨時(shí)間變化的狀況。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)正在準(zhǔn)備一個(gè)草案，試圖尋找一個(gè)損壞驗(yàn)證的明確方法。

人們的感受

面對(duì)這么多財(cái)務(wù)核算標(biāo)準(zhǔn)中的未決項(xiàng)目，標(biāo)準(zhǔn)制訂者們也不得不承認(rèn)，即使再完善的規(guī)則也無(wú)法解決財(cái)務(wù)報(bào)表中的一些難點(diǎn)?；鸾?jīng)理們承認(rèn)，有些上市公司一旦預(yù)測(cè)某些規(guī)則可能實(shí)行（如記提壞賬準(zhǔn)備），他們就會(huì)比較激進(jìn)。而資產(chǎn)評(píng)估師們對(duì)亞洲公司在關(guān)聯(lián)交易的披露方面給予較低的分?jǐn)?shù)。這些情況表明，強(qiáng)有力的信息披露制度可能是一種行之有效的方式。

在亞洲，最常見(jiàn)也是最狡猾的會(huì)計(jì)詭計(jì)之一便是對(duì)“糖果罐儲(chǔ)備”——即對(duì)提取或有負(fù)債的濫用，在盈利好的年度多提或有負(fù)債準(zhǔn)備，而在不好的年度把他們沖回。這種方式可以使公司的收入看起來(lái)比較平穩(wěn)。

例如：分析師們對(duì)新加坡科技（新加坡一家國(guó)有企業(yè)）的子公司“新加坡科技工程公司”計(jì)提保證金問(wèn)題提出質(zhì)疑。這家分公司的年收入達(dá)14億美元，其CFOKuahBoonWee在2001年年末提取了2.27億新元（1.28億美元）的保證金準(zhǔn)備，在2002年中期又沖回大約5000萬(wàn)新元。兩筆賬客觀上使該公司的收入看起來(lái)非常平穩(wěn)。

顯然，沖回部分準(zhǔn)備金的原因是由于以前提取的金額比公司需要的大得多，而且這與利潤(rùn)好壞無(wú)關(guān)。

在這種情況下，審計(jì)師們成了最終的仲裁者?！霸噲D有意多估計(jì)準(zhǔn)備是不適宜的，這就是審計(jì)師來(lái)審計(jì)的原因，”香港會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)的副總裁DavidSun說(shuō)，“審計(jì)師的用處之一就是使首席財(cái)務(wù)官誠(chéng)實(shí)?！?/p>

多少才夠

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)主席Tweedie希望通過(guò)在會(huì)計(jì)報(bào)表加文字注釋的方法進(jìn)一步增加會(huì)計(jì)的透明度。這在披露關(guān)聯(lián)交易方面尤其重要。而關(guān)聯(lián)交易是安然事件的核心問(wèn)題。亞洲也一樣，人們往往忽視集團(tuán)內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易。而IAS第24條款僅僅要求簡(jiǎn)單地披露關(guān)聯(lián)方的股權(quán)關(guān)系。目前，ISAB正準(zhǔn)備拿出一個(gè)草案來(lái)改善這一點(diǎn)。

同樣，ISAB提議要求在美國(guó)上市的公司，如蒲項(xiàng)制鐵（Posco）和中國(guó)海洋石油公司，公布它們?cè)诓煌瑫?huì)計(jì)估計(jì)下的假設(shè)分析。

財(cái)務(wù)調(diào)整并不是一件容易的事。蒲項(xiàng)制鐵在2002年8月間提出對(duì)Sarbanes-Oxley法案持保留意見(jiàn)，但它并不想豁免遵循這個(gè)法案。全球的CFO們對(duì)美國(guó)證監(jiān)會(huì)怨聲載道，指出這條規(guī)則將會(huì)導(dǎo)致信息泛濫。

“僅僅是在與當(dāng)?shù)氐臏?zhǔn)則相差太大時(shí)，我們才傾向于去遵守美國(guó)的規(guī)定。”Hwang顯得底氣不足。畢竟，會(huì)計(jì)責(zé)任有時(shí)會(huì)要求首席財(cái)務(wù)官們不時(shí)吃點(diǎn)苦口良藥。

（編譯者為畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所稅務(wù)部經(jīng)理，倫敦經(jīng)濟(jì)學(xué)院經(jīng)濟(jì)系碩士）