近年來，財政部印發(fā)了《事業(yè)單位成本核算基本指引》，為開展成本核算技術(shù)層面提供了頂層設(shè)計，隨后印發(fā)的《事業(yè)單位成本核算具體指引—科學(xué)事業(yè)單位》，明確要求科學(xué)事業(yè)單位至少應(yīng)將業(yè)務(wù)活動中的科研活動作為成本核算對象。科研活動成本進一步劃分為部門科研成本和科研項目成本，從成本范圍、成本項目、成本的歸集和分配等方面提供了可操作性的制度依據(jù)。

科學(xué)事業(yè)單位的成本信息需求

成本核算為合理確定科技成果轉(zhuǎn)化定價提供科學(xué)依據(jù) 《國務(wù)院辦公廳關(guān)于改革完善中央財政科研經(jīng)費管理的若干意見》鼓勵科學(xué)事業(yè)單位科技成果轉(zhuǎn)化，各單位要落實《中華人民共和國促進科技成果轉(zhuǎn)化法》等相關(guān)規(guī)定，對持有的科技成果，通過協(xié)議定價、在技術(shù)交易市場掛牌交易、拍賣等市場化方式進行轉(zhuǎn)化。開展成本核算有利于科學(xué)事業(yè)單位合理確定服務(wù)定價，也為科學(xué)事業(yè)單位對外承接橫向項目的成本補償提供參考。

成本核算為科學(xué)事業(yè)單位合理控制成本，提高資金使用效益提供信息支撐 一方面為貫徹落實“過緊日子”要求，在收入基本穩(wěn)定的情況下，科學(xué)事業(yè)單位需要以成本信息為抓手，量入為出，將成本總量和結(jié)構(gòu)控制在合理水平;另一方面，科研項目通過綜合績效評價后，結(jié)余資金留歸項目承擔(dān)單位使用，這會大大激發(fā)科研單位節(jié)約成本，加強成本核算的積極性。科學(xué)事業(yè)單位通過開展成本管理活動找到資源耗費的主要環(huán)節(jié)，更科學(xué)地服務(wù)項目取舍、資產(chǎn)購置等決策事項，提高資源配置效率和資金使用效益，進而改進結(jié)余資金管理，健全結(jié)余資金盤活機制。

成本核算是全面實施預(yù)算績效管理的需要，為科學(xué)事業(yè)單位績效管理體系提供成本信息支撐 現(xiàn)在普遍認可的是用“4E”描述“預(yù)算績效，包括經(jīng)濟性、效率性、效益性和公平性。經(jīng)濟性是指成本與投入的關(guān)系，即以最低費用取得一定數(shù)量和質(zhì)量的資源，衡量預(yù)算支出是否節(jié)約。《中共中央國務(wù)院關(guān)于全面實施預(yù)算績效管理的意見》明確要求從成本等方面衡量政策和項目預(yù)算資金使用效果。從全生命周期項目管理角度，項目從立項、執(zhí)行到驗收，無論是事前績效評估、績效監(jiān)控還是績效評價環(huán)節(jié)，都要求設(shè)置滿足成本控制要求的績效目標(biāo)和績效指標(biāo)，成本信息的真實合理可以大大提高績效評價的準(zhǔn)確性。

科學(xué)事業(yè)單位科研項目成本核算存在的問題

政府會計準(zhǔn)則制度施行后，科學(xué)事業(yè)單位更關(guān)注收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)的預(yù)算會計數(shù)據(jù)，對財務(wù)會計信息質(zhì)量重視不足 事業(yè)單位成本核算基本指引中明確規(guī)定，“成本核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，財務(wù)會計有關(guān)明細科目設(shè)置和輔助核算應(yīng)當(dāng)滿足成本核算的需要”。完全成本法下，財務(wù)會計中單位管理費用和業(yè)務(wù)活動費用歸集發(fā)生的間接費用和直接費用，這兩個會計科目下又下設(shè)明細科目，基本滿足大部分項目的成本歸集需求。而預(yù)算會計使用事業(yè)支出科目，并沒有區(qū)分單位管理成本和業(yè)務(wù)活動成本，也不對資產(chǎn)計提折舊和攤銷。財務(wù)人員往往不及時和資產(chǎn)部門對賬，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的賬面價值和資產(chǎn)卡片不一致；未按照受益對象嚴(yán)格區(qū)分間接費用和直接費用，在使用制造成本法歸集分配業(yè)務(wù)活動費用時缺乏準(zhǔn)確的成本資料。

科研項目成本核算工作起步較晚，核算基礎(chǔ)較為薄弱，成本核算機制不健全 一方面成本核算工作中涉及大量的會計職業(yè)判斷，使用參數(shù)分配法歸集分配間接費用時按照不同的成本項目設(shè)置不同的分配參數(shù)較為復(fù)雜，使用作業(yè)成本法將部門科研成本分配計入科研項目成本時，在選擇資源動因和劃分作業(yè)方面也存在一定的難度。目前尚未建立起與科學(xué)事業(yè)單位相適應(yīng)的完善的成本費用歸集和分?jǐn)傮w制。另一方面成本核算需要的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)龐大瑣碎，成本核算涉及的工作多元復(fù)雜，目前仍主要依靠財務(wù)部門收集、記錄、傳遞、匯總和整理成本信息，數(shù)據(jù)的及時性差，準(zhǔn)確性不高，缺乏和科研業(yè)務(wù)部門、科研輔助部門及其他行政和后勤管理部門的有效溝通，大多數(shù)科學(xué)事業(yè)單位并沒有建立起以全生命周期項目管理為重點，涵蓋研發(fā)管理、實驗平臺管理、人員管理、采購管理、資產(chǎn)管理、財務(wù)管理等全方位的信息系統(tǒng)。

科學(xué)事業(yè)單位未根據(jù)科研項目經(jīng)費管理辦法的差異，制定個性化的成本核算方案，成本管理的精細化程度不夠 科學(xué)事業(yè)單位項目經(jīng)費來自科技部、基金委等多個部門，各部門也相應(yīng)出臺了不同的項目經(jīng)費管理辦法。科學(xué)事業(yè)單位在以科研項目為成本核算對象時，并未考慮項目支出范圍、支出標(biāo)準(zhǔn)、周期不同對成本歸集和分配帶來的影響，在按照統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)確定成本范圍、成本項目，同一分配參數(shù)歸集分配費用時，會造成成本數(shù)據(jù)的失真。例如，有些項目管理規(guī)定中不允許列支項目組人員工資，因此在以科研項目為成本核算對象時，歸集的成本并沒有涵蓋科研項目的全部開支，在利用成本信息進行科技成果轉(zhuǎn)化定價決策時，需要考慮將列支在其他項目中的人員工資分?jǐn)傊量蒲许椖俊Ｔ倮?，固定資產(chǎn)的折舊年限一般大于項目年限，A項目結(jié)束后該資產(chǎn)繼續(xù)服務(wù)于B項目，但按照A項目經(jīng)費管理辦法，該項資產(chǎn)已全部計入A項目成本，并未進行分?jǐn)?，以此為基礎(chǔ)計算的全生命周期成本缺乏科學(xué)性和合理性。

加強科研項目成本管理的相關(guān)對策

樹立成本管理意識，激發(fā)成本核算的內(nèi)在需求 科學(xué)事業(yè)單位成本核算內(nèi)在需求不足主要體現(xiàn)在兩個方面：一是財政補助收入是科學(xué)事業(yè)單位的重要收入來源，在審計監(jiān)管過程中更多關(guān)注項目經(jīng)費使用的合規(guī)性；二是績效評價側(cè)重考核項目預(yù)算執(zhí)行情況和產(chǎn)出結(jié)果，往往忽視資金使用的經(jīng)濟性和效益性?？茖W(xué)事業(yè)單位要克服成本管理基礎(chǔ)薄弱的不利因素，增強成本管理意識：對外，要認識到報告使用者對成本信息的需求，要求從運行成本等方面考核部門和單位整體及核心業(yè)務(wù)實施效果；對內(nèi)，在全面實施預(yù)算績效管理的背景下，從項目績效指標(biāo)的選取開始，就要體現(xiàn)成本效益原則，引導(dǎo)科研資源向優(yōu)秀人才和團隊傾斜，提高科研經(jīng)費使用效益。

完善成本核算領(lǐng)導(dǎo)機制和工作機制，保障成本核算工作正常有序開展 科學(xué)事業(yè)單位要明確成本核算相關(guān)部門的職責(zé)，各司其職。項目管理部門收集整理科研項目成本核算的基本信息，根據(jù)項目管理規(guī)定分門別類地確定項目的成本范圍和成本項目，人事部門統(tǒng)計人員數(shù)量、工時、工作量等，形成分配參數(shù)數(shù)據(jù)庫，資產(chǎn)部門及時將折舊攤銷計提情況、資產(chǎn)處置事項和政府采購活動傳遞到財務(wù)，保證直接和間接費用歸集的時效性。其次，科學(xué)事業(yè)單位要在內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上形成成本核算流程圖，制定成本核算工作方案和相關(guān)工作制度，確保從成本范圍的確定、成本的歸集、分配參數(shù)的選擇、分配過程的計算到成本報告的生成，整個過程都是完整的，落地的，可控的。

強化信息系統(tǒng)的支撐作用，提高成本管理的精細化程度 越是精細化的管理，對流程和數(shù)據(jù)的要求越高，越要依靠信息系統(tǒng)來實現(xiàn)。信息系統(tǒng)主要實現(xiàn)兩個功能：一是整合，將成本核算所需各環(huán)節(jié)信息嵌入到各業(yè)務(wù)流程中，實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，依靠現(xiàn)代信息技術(shù)代替?zhèn)鹘y(tǒng)手工計算，批量計算項目成本，提高核算效率和準(zhǔn)確性；二是個性化定制，針對不同的成本信息需求生成不同維度的成本報告，例如調(diào)整成本報告的編報周期，和項目周期保持一致，還可以適當(dāng)擴大橫向項目的成本范圍，使項目定價在成本補償?shù)那疤嵯聦崿F(xiàn)創(chuàng)收。

科學(xué)事業(yè)單位科研項目成本核算工作的高質(zhì)量實施，不是一蹴而就。相關(guān)的應(yīng)用案例、規(guī)范性文件還在研究制定中。實踐中，科學(xué)事業(yè)單位需要提高認識，積極探索既符合單位職能目標(biāo)又滿足內(nèi)部管理需求的成本核算路徑，扎實推進成本核算工作落地。

（作者單位：自然資源部第一海洋研究所）