楊 珊 杜 亮

(西南交通大學(xué) 公共管理學(xué)院，四川 成都 610031)

一、引言

減稅降費(fèi)是黨中央、國務(wù)院深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革、加快實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的戰(zhàn)略決策，既可以穩(wěn)預(yù)期、擴(kuò)內(nèi)需、降成本，激發(fā)市場主體的活力，又可以在一定程度上減輕企業(yè)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者的稅收負(fù)擔(dān)，提振市場消費(fèi)熱情，給經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展注入新動能，從而有效緩解經(jīng)濟(jì)下行壓力[1]。為配合實施更大規(guī)模的減稅降費(fèi)政策、提高地方應(yīng)對減稅降費(fèi)的能力，2019年9月26日，國務(wù)院發(fā)布《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》，該方案提出：“按照健全地方稅體系改革要求，在征管可控的前提下，將部分在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費(fèi)稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費(fèi)環(huán)境”。[2]然而，在超2萬億元史無前例的減稅降費(fèi)規(guī)模下，有些地方財政減收，導(dǎo)致地方財政自給率下降，不僅使地方政府更加依賴土地財政和地方債務(wù)，而且也會對地方政府提供公共物品和服務(wù)的質(zhì)量與效率產(chǎn)生一定的負(fù)面效應(yīng)，甚至?xí)绊懸恍┑胤綔p稅降費(fèi)政策的落實。因此，如何保障減稅降費(fèi)過程中地方政府的積極性，緩解地方財政困難，是當(dāng)前亟待解決的問題。減稅降費(fèi)是一種結(jié)構(gòu)調(diào)整而不是總量調(diào)控，重點應(yīng)該放在供給端而不是需求端，因而決不能走以往“借錢”的老路子以增發(fā)債務(wù)和擴(kuò)大赤字來支持減稅降費(fèi)，而是要通過減稅降費(fèi)和對稅費(fèi)收入做出結(jié)構(gòu)性調(diào)整，真正實現(xiàn)減輕稅費(fèi)負(fù)擔(dān)的目標(biāo)。從中央的改革方案來看，目前消費(fèi)稅與房地產(chǎn)稅是完善地方稅體系改革的首選對象，由于房地產(chǎn)稅遲遲不推出，而消費(fèi)稅制正逐步趨于穩(wěn)定，因此消費(fèi)稅將成為我國地方稅組成體系的主要部分，也是應(yīng)有之義[3]。

二、減稅降費(fèi)背景下消費(fèi)稅制改革的基礎(chǔ)

(一)減稅降費(fèi)對地方財政收入的影響

一般經(jīng)濟(jì)理論認(rèn)為，實施有關(guān)減稅降費(fèi)政策，政府財政收入會隨之下降，同時財政收支的不穩(wěn)定性也會上升。經(jīng)過較長一段時間對市場主體的讓利，市場的經(jīng)濟(jì)活力重新煥發(fā)，新的財政收入來源將會產(chǎn)生，從而形成政府穩(wěn)定的財政收支局面。因此短期來看，在全國“稅政統(tǒng)一、稅制統(tǒng)一”的制度背景下，實施減稅降費(fèi)政策會對地方財政產(chǎn)生明顯影響[4]。首先，對屬于共享稅的增值稅進(jìn)行減稅是減稅降費(fèi)政策的主要內(nèi)容，其收入在中央和地方之間對半分配，在增值稅減稅額中，地方政府將會減收一半，如果再加上增值稅相關(guān)稅費(fèi)，如城鎮(zhèn)土地使用稅、教育費(fèi)及教育費(fèi)附加等，地方政府收入將減少更多。同時地方政府的事權(quán)較重，支出責(zé)任與收入能力不匹配，這對地方財政可持續(xù)性產(chǎn)生了嚴(yán)重影響。其次，“費(fèi)”在“降費(fèi)”中的表現(xiàn)形式多種多樣，單純從財政角度看，寬口徑的“費(fèi)”可以被視作一般公共預(yù)算收入的“非稅收入”，而地方非稅收入占全國非稅收入的80%左右，因此降費(fèi)主要降低了地方政府收入[4]。減稅降費(fèi)導(dǎo)致地方政府收入相對較少，財政赤字增加，引發(fā)地方政府策略性應(yīng)對，并尋求其他增加收入的途徑。2019年1～7月全國稅收收入增長僅0.3%，相比而言，非稅收入?yún)s增長24.8%。在剛性支出的約束條件下，如此大規(guī)模的減稅降費(fèi)可能導(dǎo)致部分地方政府想通過增加非稅收入的征收來彌補(bǔ)部分財政缺口，因此特別要警惕一些債務(wù)負(fù)擔(dān)較重的地方政府通過變相“增費(fèi)”來抵消減稅效果的行為發(fā)生[5]。

(二)消費(fèi)稅改革有助于促進(jìn)地方財政可持續(xù)發(fā)展

根據(jù)上述分析，在地方財政收入大幅度“減收”與財政支出的剛性需求難以壓縮的情況下，地方財政收支矛盾將會越來越突出，從而影響地方財政的可持續(xù)發(fā)展。如果將消費(fèi)稅征稅環(huán)節(jié)向后移并逐步下放地方，既能減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，又能給企業(yè)創(chuàng)造發(fā)展空間，而且地方政府可能從注重企業(yè)擴(kuò)大投資與生產(chǎn)來增加稅收轉(zhuǎn)向注重發(fā)展零售環(huán)節(jié)。短期來看，地方政府將直接受益，有效解決財政收入短缺的問題；長期來看，有助于推動地方經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級，促進(jìn)終端消費(fèi)并擴(kuò)大消費(fèi)需求，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長向高質(zhì)量邁進(jìn)。據(jù)統(tǒng)計，2019年1～8月，我國消費(fèi)稅收入已達(dá)10414億元，同比增長18.5%，而同期全國稅收收入同比下滑0.1[6]。由此可見，即便在如此大規(guī)模減稅降費(fèi)的背景下，大部分稅種稅收收入的增速均明顯減緩，但消費(fèi)稅稅收收入仍在穩(wěn)步增長。且與全力推進(jìn)房地產(chǎn)稅的改革相比，消費(fèi)稅的征收成本要低得多，通過消費(fèi)稅制改革，有利于推動地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)型，從稅制上助力地方財政可持續(xù)發(fā)展。

當(dāng)前的消費(fèi)稅制度重視生產(chǎn)環(huán)節(jié)，忽視了零售環(huán)節(jié)，使得我國財政支出出現(xiàn)了生產(chǎn)性的傾斜。究其原因，一方面是由于改革開放初期政府對地方利益的重視，另一方面，也是為了拉動投資和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，但卻忽略了社會建設(shè)。有研究指出，地方政府繼續(xù)通過招商引資的方式履行政府職能并不符合當(dāng)前階段的發(fā)展理念，而應(yīng)該轉(zhuǎn)至優(yōu)化營商環(huán)境方面[7]。原因在于：一方面，在新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展格局下，“數(shù)量型”的發(fā)展方式將無法持續(xù)下去，同時，地方政府也很難繼續(xù)依靠加強(qiáng)稅收優(yōu)惠的力度來拉動投資，這就要求地方政府必須尋求新的發(fā)展動力。另一方面，地方政府要想改變過去一味強(qiáng)調(diào)“數(shù)量”而忽視“質(zhì)量”的發(fā)展方式，就必須從根本上采取對策，依靠地方政府的稅收積極性，以消費(fèi)稅改革來扭轉(zhuǎn)地方政府對經(jīng)濟(jì)的直接干預(yù)，引導(dǎo)地方政府以制度優(yōu)勢吸引市場主體并優(yōu)化營商環(huán)境，為涵養(yǎng)更多稅源提供支持，從而促進(jìn)地方財政收入可持續(xù)增長。

三、減稅降費(fèi)背景下我國消費(fèi)稅制存在的問題

(一)征收范圍偏窄、稅基偏小

1994年我國頒布的《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》共設(shè)11項稅目，確立了征稅范圍的基本框架，此后，消費(fèi)稅征稅范圍歷經(jīng)7次調(diào)整，形成現(xiàn)今的15種稅目格局。征稅范圍是稅收制度最基本的要素，直接體現(xiàn)了一種稅的性質(zhì)和職能。消費(fèi)稅實現(xiàn)組織收入、調(diào)節(jié)生產(chǎn)和消費(fèi)的作用，離不開對征收范圍的調(diào)整[8]。有學(xué)者著眼于消費(fèi)稅的引導(dǎo)職能，將消費(fèi)稅稅目分為三類：一是危害人體健康的消費(fèi)品，如煙、酒；二是損害生態(tài)環(huán)境的消費(fèi)品，包括鞭炮、焰火、成品油、摩托車、小汽車、木制一次性筷子、實木地板、電池、涂料；三是高檔消費(fèi)品，如高檔化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、超豪華小汽車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇[9]。當(dāng)前，消費(fèi)稅的征收范圍并未隨消費(fèi)市場的發(fā)展而進(jìn)行同步調(diào)整，從而制約了其在籌集收入、促進(jìn)消費(fèi)等方面發(fā)揮作用。具體包括：第一，消費(fèi)稅的征收范圍未能覆蓋所有的高污染消費(fèi)品，如化學(xué)農(nóng)藥、化學(xué)染料和不可降解的一次性用品等；第二，某些高能耗的產(chǎn)品未被納入征收范圍，比如煤炭、火電和石油等；第三，未將新型高檔商品列入征收范圍，如高檔別墅、高檔皮包和私人飛機(jī)等；第四，僅針對部分高檔消費(fèi)品征收消費(fèi)稅，未涉及奢侈性消費(fèi)服務(wù)，如高檔會所服務(wù)、高檔酒店住宿和高端美容服務(wù)等；第五，對某些商品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)還需進(jìn)一步完善。例如，高檔化妝品、高檔手表等的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)以售價為依據(jù)，而在當(dāng)前物價持續(xù)上漲的大環(huán)境下，部分普通商品也有向高檔消費(fèi)品轉(zhuǎn)變的趨勢，因此對這些商品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)還需要進(jìn)一步完善。

(二)征稅環(huán)節(jié)單一、稅基易受侵蝕

我國現(xiàn)有的15個消費(fèi)稅稅目中，僅有4個稅目的部分品目在批發(fā)、零售等靠后的征稅環(huán)節(jié)征收。其中在批發(fā)環(huán)節(jié)征收的僅有卷煙這1個稅目，在零售環(huán)節(jié)征收的也僅有貴重首飾及珠寶玉石、高檔手表以及小汽車稅目下的超豪華小汽車這3個稅目，其余11個稅目均在生產(chǎn)、進(jìn)口、委托加工等靠前的環(huán)節(jié)征收[10]。正是由于我國目前大部分消費(fèi)稅稅目的征稅環(huán)節(jié)比較靠前，而且在征稅過程中不可能像增值稅一樣，通過環(huán)環(huán)抵扣和監(jiān)督的鏈條建立起嚴(yán)格的監(jiān)督和約束機(jī)制，導(dǎo)致偷稅、逃稅現(xiàn)象時有發(fā)生，這就規(guī)避了大量流通環(huán)節(jié)的稅收，使消費(fèi)稅稅基遭到侵蝕，造成國家稅款大量流失。例如，廠家通常采用生產(chǎn)環(huán)節(jié)定低價格而流通環(huán)節(jié)定高價格的方法逃避稅款，雖然從原則上來說，稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠按照實際情況做出適當(dāng)?shù)募{稅調(diào)整，但征收成本也會提高，同時一旦廠家或進(jìn)口商逃避了消費(fèi)稅，那么將這部分稅款在下一環(huán)節(jié)補(bǔ)征回來會更加麻煩。盡管在中國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期，稅款征收方式相對比較落后，在生產(chǎn)、進(jìn)口加工和委托加工等靠前的環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅能夠更有效地強(qiáng)化政府對稅源的管控，從而提升征管效率并且降低征收成本，為保證政府稅收收入平穩(wěn)入庫發(fā)揮了關(guān)鍵作用。但隨著我國經(jīng)濟(jì)社會的快速發(fā)展和征管手段的多樣化，如果只是集中在生產(chǎn)、進(jìn)口加工和委托加工等靠前的環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，將會存在消費(fèi)稅稅基縮小、地方之間財政收入分布不均和各地方為爭奪稅源而發(fā)生不當(dāng)?shù)亩愂崭偁幍葐栴}[11]。而且，如果當(dāng)消費(fèi)稅稅收收入下劃地方時，按照原有的“生產(chǎn)地原則”來征稅，消費(fèi)稅稅收收入主要集中于貨物生產(chǎn)地，而真正貢獻(xiàn)稅收的消費(fèi)者所在地卻無法獲得相應(yīng)稅收，即存在稅收收入歸屬與稅負(fù)歸屬不對稱現(xiàn)象[12]。

(三)作為中央稅，難以調(diào)動地方開辟稅源的積極性

我國現(xiàn)行的地方稅制度是國家對地方政府進(jìn)行有效激勵與制約的重要措施，但“營改增”使得地方政府喪失了地方的主體稅種，而且我國的消費(fèi)稅稅收收入又僅歸中央所有，導(dǎo)致地方政府缺乏相應(yīng)的激勵機(jī)制，從而影響地方政府開辟稅源的積極性。目前，雖然中央與地方之間的收入分配格局基本平穩(wěn)，中央和地方的稅收分配比例按照增值稅收入“五五分享”、所得稅收入“六四分享”，增值稅、所得稅是地方政府主要的稅收收入來源，但在減稅降費(fèi)背景下，地方政府的財政負(fù)擔(dān)仍然很重。消費(fèi)稅作為中央稅，稅收收入增長幅度較大，目前其稅收規(guī)模已超過個人所得稅，成為我國第三大稅種。但由于消費(fèi)稅收入歸屬中央財政，其收入的增長無法緩解地方政府的財政負(fù)擔(dān)，因此難以調(diào)動地方政府開辟稅源的積極性。而且，將消費(fèi)稅作為中央稅而不是共享稅，表明消費(fèi)稅稅收收入的增加與地方政府利益之間并沒有關(guān)系，并且超收還會對消費(fèi)稅、增值稅超基數(shù)的返還比例造成沖擊。另外，將消費(fèi)稅作為中央稅，最大的缺點就是最終消費(fèi)地的居民要承擔(dān)全部的稅收負(fù)擔(dān)，而消費(fèi)地政府無法獲得消費(fèi)稅的收益，導(dǎo)致稅收與稅源相背離，這在一定程度上會抑制地方政府開拓稅源的積極性[13]。因此，從彌補(bǔ)地方政府激勵缺失的角度來說，調(diào)整消費(fèi)稅的收入分配機(jī)制十分必要。再者，我國實施大規(guī)模的減稅和降費(fèi)舉措，需要各地方政府積極配合，特別是在“營改增”政策出臺后，由于種種稅費(fèi)減免，一定程度上降低了傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)對地方財政收入的貢獻(xiàn)率，且中央已經(jīng)開始對地方政府通過土地財政、隱性債務(wù)等不規(guī)范的融資行為實施控制，同時，地方政府事權(quán)的調(diào)整也會導(dǎo)致地方的財政支出剛性增長，因此，地方財政亟須一個主要的稅收來源來支撐。

四、我國消費(fèi)稅制存在問題的原因分析

(一)為嚴(yán)格落實稅收法定原則，對稅目進(jìn)行動態(tài)調(diào)整較為謹(jǐn)慎

首先，從消費(fèi)稅“選擇性征收”的性質(zhì)來看，其征收對象具有一定的局限性。就稅目而言，僅能作為對增值稅的補(bǔ)充，主要以調(diào)節(jié)消費(fèi)和生產(chǎn)、調(diào)節(jié)社會財富分配并促進(jìn)資源能源節(jié)約使用等消費(fèi)稅特有的調(diào)節(jié)功能為基礎(chǔ)來選擇征收對象。其次，為適應(yīng)我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的客觀條件以及人民群眾收入水平的變化，對消費(fèi)稅的征收范圍進(jìn)行了“有進(jìn)有出”的動態(tài)調(diào)整。自1994年以來，我國的消費(fèi)稅稅目經(jīng)過不斷調(diào)整，已從11項發(fā)展到15項。例如：為了降低人民群眾的日常生活成本，從消費(fèi)稅稅目中剔除了已經(jīng)成為日常消費(fèi)品的洗發(fā)水、沐浴液等護(hù)膚護(hù)發(fā)品稅目。但是，為了嚴(yán)格落實稅收法定原則并保障稅收法律的穩(wěn)定性，只能對征稅范圍進(jìn)行有限調(diào)整。雖然經(jīng)濟(jì)社會不斷發(fā)展，越來越多的商品有征收消費(fèi)稅的必要，但法律不可能朝令夕改，只能選擇具有長期穩(wěn)定性的商品來征收。因此，國家選擇消費(fèi)稅征收的對象都是目前在市場上發(fā)展較好、消費(fèi)額相當(dāng)可觀而且已經(jīng)具備了征稅條件的行業(yè)，對于一些階段性暴利或者消費(fèi)額較小的商品，即使有征收的必要，也很難開征。

(二)為降低管控成本，集中在靠前環(huán)節(jié)征稅

為降低稅收征管難度并加強(qiáng)稅源管控，我國的消費(fèi)稅只有高檔手表、超豪華小汽車和金銀珠寶等首飾在零售環(huán)節(jié)征稅，卷煙在批發(fā)環(huán)節(jié)加征一項消費(fèi)稅，其他商品都在生產(chǎn)、委托加工或進(jìn)口加工等靠前環(huán)節(jié)征收。在消費(fèi)環(huán)節(jié)征稅因其面向的是廣大群眾，征稅難度較大且成本較高，因此要想提高稅收效率，就需要與高效的征管手段相結(jié)合。然而在消費(fèi)稅開征之初，我國的稅務(wù)管理還處于征管查賬分離狀態(tài)，主要是以票管稅，防偽稅控系統(tǒng)和交叉稽核系統(tǒng)剛在全國普及。之所以選擇在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，是因為消費(fèi)稅的納稅人通常都是增值稅一般納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)只需要對銷售之后通過防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行管理，就能實現(xiàn)在銷售環(huán)節(jié)對消費(fèi)稅和增值稅進(jìn)行征稅管理。而在批發(fā)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，需要面對大量的納稅人以及發(fā)票使用不規(guī)范等問題，難以確保征管效率和調(diào)控效果。個別消費(fèi)品在零售環(huán)節(jié)征稅，也是由于對這些消費(fèi)品在管控環(huán)節(jié)進(jìn)行征稅的成本比較低。例如，1995年稅務(wù)機(jī)關(guān)對金銀飾品征稅環(huán)節(jié)后移至零售環(huán)節(jié)，就是因為國家對金銀的生產(chǎn)、制造、加工、批發(fā)等均實行了行政審批，稅務(wù)機(jī)關(guān)只需嚴(yán)格控管審批單位，就能以較低的管控成本實現(xiàn)對金銀飾品消費(fèi)稅的征收。

(三)為補(bǔ)充中央財政收入并提高中央宏觀調(diào)控能力，采取中央稅模式

首先，我國制定消費(fèi)稅條例的初衷是對財政進(jìn)行補(bǔ)充，即將原本的產(chǎn)品稅改為征增值稅之后，為了保證稅制改革盡可能不降低財政收入，在全面征收增值稅的基礎(chǔ)上，對某些特殊的消費(fèi)品征收消費(fèi)稅，用征收的消費(fèi)稅收入以彌補(bǔ)規(guī)范增值稅后由于減輕稅負(fù)而帶來的稅收損失。雖然目前消費(fèi)稅征收范圍較小，只對15個消費(fèi)品征收消費(fèi)稅，但通常采用較高的稅率，因此消費(fèi)稅是我國增加稅收收入的一種重要手段。例如：甲類卷煙的稅率為56%，另收0.003元/支；白酒的消費(fèi)稅定額稅率為0.5元/斤，比例稅率為20%。其次，消費(fèi)稅能夠體現(xiàn)國家產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策的政策導(dǎo)向并起到宏觀調(diào)控作用，因此作為中央稅其作用毋庸置疑。受限于消費(fèi)稅開征之初的征管水平，選擇在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，是由于生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅容易造成稅源在地區(qū)之間的分布不均衡，地方政府在組織收入上也極易產(chǎn)生不合理的沖動，因此，消費(fèi)稅收入歸中央情有可原。綜上所述，消費(fèi)稅采用中央稅模式，中央可以通過控制消費(fèi)稅的稅收收入，實現(xiàn)各個地區(qū)財力的均衡，并且提升中央財政的調(diào)控能力，這對維持社會經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定、促進(jìn)社會分配公平和提高資源分配效率都發(fā)揮了較大作用。

五、減稅降費(fèi)背景下消費(fèi)稅制改革的優(yōu)化路徑

從上述分析可以發(fā)現(xiàn)，我國現(xiàn)行消費(fèi)稅制的設(shè)計主要考慮到嚴(yán)格落實稅收法定原則、降低管控成本、補(bǔ)充中央財政并提高中央宏觀調(diào)控能力等因素。但是，當(dāng)社會經(jīng)濟(jì)的客觀條件發(fā)生變化、人民群眾的收入水平和消費(fèi)能力不斷提高并且稅收征管的手段和技術(shù)不斷升級時，我國的消費(fèi)稅制也要及時做出回應(yīng)和調(diào)整。特別是在大規(guī)模減稅降費(fèi)背景下，大部分稅種稅收收入的增速明顯減緩，但消費(fèi)稅稅收收入仍在穩(wěn)步增長，并且與正在推進(jìn)的房地產(chǎn)稅改革相比，消費(fèi)稅的征收成本要低得多。對消費(fèi)稅制進(jìn)行改革，將有利于推動地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)型，從稅制上助力地方財政的可持續(xù)發(fā)展?；诖?，本文從以下幾個方面提出優(yōu)化我國消費(fèi)稅制改革的路徑：

(一)調(diào)整消費(fèi)稅征稅范圍，擴(kuò)大消費(fèi)稅稅基

稅目本身屬于實體課稅要素，稅目的擴(kuò)張或限縮應(yīng)當(dāng)結(jié)合消費(fèi)稅的功能定位和量能課稅原則予以明確，由此可在實質(zhì)層面防止政府公權(quán)力濫用[14]。因此，在調(diào)整消費(fèi)稅的征稅范圍時也應(yīng)當(dāng)結(jié)合消費(fèi)稅引導(dǎo)合理消費(fèi)、調(diào)節(jié)收入分配等功能定位來考慮。具體而言，應(yīng)做好以下工作：第一，征稅范圍擴(kuò)展到更多高耗能、高污染的商品，既有利于遏制商品的過度消費(fèi)，也有助于矯正這些商品消費(fèi)的負(fù)外部效應(yīng)。具體而言，針對能源消耗較大的產(chǎn)品，可以依據(jù)國家現(xiàn)有的不同能源消耗指標(biāo)進(jìn)行選擇，或與目前國家《節(jié)能產(chǎn)品目錄》相結(jié)合，選擇未列入節(jié)能產(chǎn)品目錄的產(chǎn)品；針對環(huán)境污染比較大的商品，可以按照國家目前“高污染、高環(huán)境風(fēng)險”產(chǎn)品名錄進(jìn)行篩選，或者將《中國環(huán)境標(biāo)志產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)目錄》與其他有關(guān)產(chǎn)品相聯(lián)系，由于該目錄中的產(chǎn)品與同類產(chǎn)品相比，具有低毒少害、節(jié)約資源能源等環(huán)境優(yōu)勢，因此，可以在該目錄外的產(chǎn)品中進(jìn)行篩選，選擇環(huán)境污染比較大的產(chǎn)品征收消費(fèi)稅，從而引導(dǎo)合理消費(fèi)。第二，隨著我國高收入人群由注重物質(zhì)消費(fèi)向注重享樂消費(fèi)轉(zhuǎn)變，應(yīng)將高端消費(fèi)服務(wù)納入征收范圍，其范圍可與原營業(yè)稅相銜接，以便在一定程度上承接原營業(yè)稅的部分調(diào)節(jié)職能，從而控制過度服務(wù)消費(fèi)行為，包括高級家政服務(wù)、高檔美容健身、高檔餐飲服務(wù)、夜總會、高檔酒店服務(wù)等高端服務(wù)。對于高端消費(fèi)的稅率，可參照營改增前娛樂行業(yè)的稅收標(biāo)準(zhǔn)，設(shè)定5%～15%的浮動幅度，通過這種方式，既能拓寬我國的消費(fèi)稅稅源，又能促進(jìn)與營改增制度的銜接。第三，將高價格和非必需性等特點作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，對已經(jīng)進(jìn)入我國消費(fèi)市場但還沒有列入消費(fèi)稅征收范圍的高端消費(fèi)品進(jìn)行補(bǔ)充性征稅，比如高檔家具與電器、高檔時裝與皮具、私人飛機(jī)、豪宅與古董等高檔消費(fèi)品。第四，建立消費(fèi)稅征稅范圍的動態(tài)調(diào)整機(jī)制。由于消費(fèi)稅征稅范圍中的高能耗、高污染和高端消費(fèi)品都具有經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的特征，因此，在經(jīng)濟(jì)、社會和技術(shù)發(fā)展的基礎(chǔ)上，適時調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍，并建立動態(tài)調(diào)整機(jī)制十分必要。另外，在對消費(fèi)稅征收范圍進(jìn)行調(diào)整時，不僅要考慮為大規(guī)模減稅降費(fèi)的可持續(xù)實施提供重要支撐，還要考慮如何緩解消費(fèi)稅制的累退性，更好發(fā)揮收入的調(diào)控功能。消費(fèi)稅的累退性是其固有的缺點，對收入分配的公平性會產(chǎn)生不利影響。收入越高者，稅務(wù)負(fù)擔(dān)占收入比重越低；收入越低者，稅務(wù)負(fù)擔(dān)比重反而越高。例如，高收入人群消費(fèi)煙酒等應(yīng)稅消費(fèi)品的稅務(wù)負(fù)擔(dān)比例較低收入人群消費(fèi)煙酒的稅務(wù)負(fù)擔(dān)比例要低得多。很明顯，消費(fèi)稅的收入分配作用并未得到充分體現(xiàn)，且在一定程度上還擴(kuò)大了收入分配的差距。又例如小汽車、摩托車、成品油等逐漸成為人們的生活必需品，對上述產(chǎn)品征收消費(fèi)稅，盡管能達(dá)到調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的效果，卻不能有效調(diào)節(jié)收入分配。所以，對消費(fèi)稅征收范圍進(jìn)行調(diào)整時，要特別注意選擇高收入人群消費(fèi)傾向較大的商品或者服務(wù)，提升高收入人群的消費(fèi)稅稅負(fù)水平，這將有助于緩解稅制的累退性。

(二)將征稅環(huán)節(jié)后移，有助于拓展地方收入來源

《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》中明確提出：“按照健全地方稅體系改革要求，在征管可控的前提下，將部分在生產(chǎn)(進(jìn)口)環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費(fèi)稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費(fèi)環(huán)境”[2]。換言之，如果把消費(fèi)稅劃入地方以緩解中央財政和地方財政間的縱向失衡，就必須把消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)向零售環(huán)節(jié)后移，以避免因地區(qū)間應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)能力不同而出現(xiàn)的稅負(fù)輸出問題。首先，從“生產(chǎn)地”轉(zhuǎn)換到“消費(fèi)地”的稅收征管，可以減少該項稅收成本帶來的生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營決策的扭曲；而且從技術(shù)上講，如果把消費(fèi)稅后移至零售環(huán)節(jié)征收，由于出廠價格、批發(fā)價格和零售價格呈現(xiàn)遞增趨勢，計稅基礎(chǔ)會進(jìn)一步提高，將增加消費(fèi)稅的稅收收入[15]。其次，當(dāng)影響消費(fèi)稅稅基的因素由本地應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)能力轉(zhuǎn)變?yōu)閷?yīng)稅商品的消費(fèi)能力，后者的強(qiáng)弱取決于本地人口的數(shù)量和經(jīng)濟(jì)水平，這些因素對于資本而言都相對比較穩(wěn)定。因此，將消費(fèi)稅的征收后移到零售環(huán)節(jié)，可有效規(guī)避流動性稅基和稅收無序競爭。另外，消費(fèi)稅的前四大稅目分別是煙、酒、成品油、小汽車，各稅目下對應(yīng)的行業(yè)和應(yīng)稅產(chǎn)品，要么容易危害居民身體健康，要么會破壞地區(qū)的生態(tài)環(huán)境。即用這部分收入來彌補(bǔ)當(dāng)?shù)卣畬?yīng)的醫(yī)療保障支出和環(huán)境治理支出，與地方稅制的受益原則非常吻合。因此，在后營改增時代及減稅降費(fèi)背景下，為保證地方政府的收入來源，應(yīng)當(dāng)考慮將消費(fèi)稅的征稅環(huán)節(jié)由生產(chǎn)環(huán)節(jié)調(diào)整至銷售或零售環(huán)節(jié)[16]。具體而言，可以首先考慮將煙、鞭炮焰火、成品油、高檔手表及高檔首飾和部分奢侈品、摩托車、小汽車、游艇后移至零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅。主要原因是：第一，煙和鞭炮焰火這兩個稅目的商品屬于專賣品系列的消費(fèi)品，這些專賣品有專門的管理體系，便于基于物聯(lián)網(wǎng)技術(shù)構(gòu)建消費(fèi)稅信息化管理系統(tǒng)[17]。第二，對于成品油，目前國內(nèi)的加油站已基本配備了稅控加油機(jī)，并建立了健全的稅控裝置銷售系統(tǒng)，這將有利于在零售環(huán)節(jié)對成品油進(jìn)行征稅。第三，高檔手表及高檔首飾和部分奢侈品，這類商品絕大部分只在國內(nèi)各地較為固定的商店售賣且價格相對昂貴，消費(fèi)者為了在購買這些商品后能得到售后保障，一般具有很強(qiáng)的票據(jù)憑證意識，因此符合在零售環(huán)節(jié)征稅的客觀條件。第四，鑒于我國對機(jī)動車和船舶實行登記管理制度，在零售環(huán)節(jié)征稅，也有利于管控此類商品。與此同時，還要明確征收環(huán)節(jié)后移所帶來的消費(fèi)稅征管效率上的困難，并且要考慮在面對更多的征管對象時各環(huán)節(jié)的征稅成本。若對消費(fèi)稅應(yīng)稅商品在生產(chǎn)、批發(fā)和零售鏈條中的發(fā)票開具、扣繳義務(wù)人誠信履行扣繳義務(wù)和納稅人據(jù)實申報等進(jìn)行嚴(yán)格管控，則會使消費(fèi)稅征管成本上升。在消費(fèi)稅的征管中，需要解決信息不對稱問題。實際上，如果能夠更好地健全社會共治體系，并強(qiáng)化各方聯(lián)動，就能夠全面掌握應(yīng)稅商品的生產(chǎn)與流通等信息，降低在消費(fèi)稅征管中的信息不對稱程度，從而實現(xiàn)低成本征收并提升消費(fèi)稅征管效率。

(三)調(diào)整消費(fèi)稅收入分配方式

消費(fèi)稅是中央稅，減稅降費(fèi)政策的大力推進(jìn)使地方收入大幅度減少、給地方財政帶來負(fù)擔(dān)，為走出這一困境，消費(fèi)稅更適合作為地方與中央共享稅，并通過分享收入來彌補(bǔ)地方財政的不足。國務(wù)院發(fā)布《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案的通知》，要求后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃到地方，該方案為我國消費(fèi)稅改革提供了法治保障，對于實現(xiàn)中央和地方財權(quán)事權(quán)的均衡有著重大的現(xiàn)實意義。第一，從消費(fèi)稅的特點和作用來看，消費(fèi)稅既起到中央宏觀調(diào)控稅收的作用，同時也具有地方進(jìn)行負(fù)外部性調(diào)節(jié)的作用，因此，消費(fèi)稅具有共享性稅收的屬性。如果從中央稅轉(zhuǎn)變?yōu)橹醒牒偷胤焦蚕矶?，則既有助于實現(xiàn)中央宏觀調(diào)控統(tǒng)一性，同時兼顧地方的差異性。第二，從生產(chǎn)發(fā)生地看，消費(fèi)稅的形成與地方有著密切聯(lián)系，具有一定的地域性，將部分稅目的消費(fèi)稅劃歸地方稅收收入，與地方稅制的受益原則非常吻合。從消費(fèi)發(fā)生地來看，將消費(fèi)稅從中央稅轉(zhuǎn)變?yōu)檠氲毓蚕矶愑欣诘胤秸畬㈥P(guān)注的焦點轉(zhuǎn)向居民消費(fèi)，從而減少政府的“投資沖動”，而且這部分稅收收入用來彌補(bǔ)地方政府對應(yīng)的醫(yī)療保障支出和環(huán)境治理支出，有助于地方進(jìn)行負(fù)外部性調(diào)節(jié)。第三，實行消費(fèi)稅收益共享，既能有效解決地方政府缺乏激勵機(jī)制的問題，又能滿足地方政府調(diào)節(jié)應(yīng)稅消費(fèi)品對地方產(chǎn)生負(fù)外部性效應(yīng)的需求，使地方政府重視優(yōu)化當(dāng)?shù)氐南M(fèi)環(huán)境，促進(jìn)地方消費(fèi)升級和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。本文認(rèn)為，在不同類型的共享稅收模式中，可以采用“收入分成”和“稅基分享”的方式。具體而言，一部分稅目劃分為中央稅基，一部分稅目劃分為地方稅基，一部分稅目劃分為中央和地方分成的共享稅基，由中央財政核定消費(fèi)稅基數(shù)，稅收基數(shù)屬于中央財政，增量部分屬于地方財政，以確保中央和地方財力平衡。這樣能夠有效緩解地方財政壓力、增強(qiáng)地方財政“造血”功能，利于提高地方政府減稅降費(fèi)積極性，促使減稅降費(fèi)政策得到切實施行。

六、結(jié)論

減稅降費(fèi)是一種積極的財政政策，是以政府收入做“減法”為代價，換取企業(yè)利益的“加法”和市場經(jīng)濟(jì)的“乘法”。短期內(nèi)，我國的財政收入將大幅減少，財政運(yùn)行的風(fēng)險也隨之上升。但從長遠(yuǎn)來看，減稅降費(fèi)一方面可以減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)并且釋放市場主體的活力，另一方面，也可以促使我國經(jīng)濟(jì)長期向好發(fā)展，從而產(chǎn)生放水養(yǎng)魚的效果。當(dāng)前，隨著減稅降費(fèi)規(guī)模的擴(kuò)大和強(qiáng)度不斷提高，我國財政收入增長速度有所減緩，同時事權(quán)下放地方，地方政府面臨著剛性支出增長的壓力，導(dǎo)致地方政府收支失衡，地方政府亟須開辟新的稅收來源。如果擴(kuò)大消費(fèi)稅的征稅范圍，把部分應(yīng)稅消費(fèi)品后移至零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，并且在中央和地方實行消費(fèi)稅收入共享，則可使地方政府更加重視優(yōu)化本地居民的消費(fèi)和投資環(huán)境，這將有利于擴(kuò)大居民消費(fèi)和實現(xiàn)地方產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級，從而支撐地方財政長期可持續(xù)發(fā)展。因此，為應(yīng)對減稅降費(fèi)政策對地方財政造成的沖擊，筆者認(rèn)為可以從以下三個方面進(jìn)行改革：首先，將高耗能、高污染、高檔服務(wù)和高檔消費(fèi)品納入征稅范圍，并且建立消費(fèi)稅征稅范圍動態(tài)調(diào)整機(jī)制，擴(kuò)大消費(fèi)稅稅基。其次，消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)要由“創(chuàng)造財富”的前端更多地向“分配財富”的后端轉(zhuǎn)移，即將征稅環(huán)節(jié)后移，進(jìn)一步拓展地方收入來源。最后，調(diào)整消費(fèi)稅收入分配方式，將消費(fèi)稅由中央稅改為中央和地方共享稅，通過構(gòu)建中央與地方收入的聯(lián)結(jié)機(jī)制，更好實現(xiàn)消費(fèi)稅的調(diào)控目標(biāo)，建立政府間穩(wěn)定規(guī)范的稅收分配關(guān)系，調(diào)動地方政府開辟稅源的積極性。