【摘要】本文通過圖書館期刊和長生生物的公司公告，及對關(guān)于長生生物應(yīng)當應(yīng)對的審計風險文獻進行了回顧和分析，結(jié)合查閱相關(guān)的法律法規(guī)，以長生生物審計失敗案例為對象，對其產(chǎn)生的審計風險原因進行深入剖析。以重大錯報風險和檢查風險為重點，探討應(yīng)對這些風險的策略，提出相應(yīng)對策及降低審計風險的建議。

【關(guān)鍵詞】制藥企業(yè)；審計風險；應(yīng)對措施

一、長生生物案例介紹

1.長生生物簡介

長生生物科技股份有限公司于1992年成立，該公司專注于人類疫苗的研發(fā)、制造和銷售。

根據(jù)2015年至2017年的年度報告，長生生物的經(jīng)營收入分別為7.95億元、10.18億元和15.53億元，并延續(xù)至2018年上半年，這三年的凈利潤分別達到2.93億元、4.25億元和5.66億元。

2018年7月國家藥監(jiān)局日前公布，發(fā)現(xiàn)長生生物制造的一種狂犬病疫苗，由于生產(chǎn)記錄造假，存在嚴重違規(guī)行為。

2019年10月，深圳證券交易所發(fā)布公告稱，長生生物因觸及重大違法強制退市的情形，決定對其公司股票實施強制退市。

2.長生生物案件始末

2016年1月長生生物成功進入市場銷售階段，但在同年有一批疫苗的效價指標沒有達到規(guī)定標準，導致長生生物受到通報，并被責令調(diào)查使用該產(chǎn)品的單位，并停止使用該批次疫苗。2017年11月收到國家食品藥品監(jiān)督管理總局的通告，宣布存在不合格情況。

長生生物被國家藥監(jiān)局通報，并召回了所有批次的狂犬病疫苗。此外，國家藥監(jiān)局和證監(jiān)會還對一些涉案人員進行了處罰。

2019年10月宣布，長生生物因涉嫌嚴重違規(guī)行為，啟動了強制退市程序，并決定對其公司股票實施強制退市措施。在同一年的11月份，長春長生生物科技有限公司因為無法按時償還債務(wù)并且缺乏重組和解的可能性，宣告破產(chǎn)。

二、長生生物審計風險原因分析

1.重大錯報風險

2017年，長生生物企業(yè)聲稱，從內(nèi)部控制評估報告的起始日期到內(nèi)部控制報告的發(fā)布日期，未發(fā)現(xiàn)任何影響內(nèi)部控制有效性評價的因素。

公司員工能力和素質(zhì)參差不齊。職工對長生生物內(nèi)部控制的執(zhí)行力不強，尤其是管理層對內(nèi)部控制不夠重視。就公司而言，高俊芳身兼董事長、首席執(zhí)行官和首席財務(wù)官三職，導致管理層和領(lǐng)導層高度重合，致使管理層在內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上占據(jù)主導地位，從而存在著潛在的重大錯報風險。

長生生物對會計報告進行虛假陳述的諸多問題中，最為嚴重的是對銷售費用的虛假記載。此外，長生生物還面臨著其他一些問題，在過去十年中，長生生物及其子公司和其他公司涉及至少12件與疫苗銷售相關(guān)的行賄案件，其中包括向相關(guān)采購人員行賄、向相關(guān)采購人員贈送禮品等行為。

2.檢查風險

現(xiàn)代風險審計對審計人員的要求不僅限于精通會計、審計和基礎(chǔ)審計知識，更重要的是，他們需要具有出色的分析技巧和準確的判斷能力，以確保審計工作的精確性和可信度。因此，對審計人員提出了新的要求，即要具有良好的職業(yè)道德修養(yǎng)與職業(yè)素養(yǎng)、較高的專業(yè)技術(shù)水平和綜合素質(zhì)等方面的要求。審計工作人員需要對被審計單位所在行業(yè)的具體業(yè)務(wù)、該行業(yè)的詳細狀況以及相關(guān)的法律和法規(guī)有深入的了解，并應(yīng)具備適當?shù)膶徲嫾夹g(shù)能力。

制藥行業(yè)長生生物具有許多與其他行業(yè)不同的特征，對長生生物制藥行業(yè)由于缺乏行業(yè)知識而導致的不必要錯誤，從而為審計人員帶來風險。

風險評估流程要求注冊會計師從被審單位內(nèi)部獲取必要的信息，但在長生生物的案例中，注冊會計師并沒有嚴格遵循風險評估程序，于是導致了審計中的風險。在對企業(yè)的性質(zhì)、所處行業(yè)和環(huán)境進行風險評估時，存在一些不足之處。在經(jīng)濟全球化背景下，我國經(jīng)濟發(fā)展面臨著巨大挑戰(zhàn)，而風險評估作為風險管理的基礎(chǔ)和前提，是確保國家利益不受損害的重要保證。藥品制造業(yè)現(xiàn)已轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋€高風險的領(lǐng)域。

長生生物的內(nèi)部控制系統(tǒng)存在一些明顯的問題，如一人承擔多個職責、股權(quán)過于集中等。公司管理層對內(nèi)部控制認識不足、內(nèi)部會計制度不完善是造成這些問題的根本原因。原本應(yīng)當承擔監(jiān)管職責的各個部門和工作人員，成了長生生物面臨各種財務(wù)困境的同謀。由于公司管理層對內(nèi)控認識不足、缺乏有效地溝通機制以及缺乏完善的內(nèi)部會計制度保障，使得內(nèi)部控制形同虛設(shè)。就是在這種特定環(huán)境下，注冊會計師沒有嚴格遵循內(nèi)部控制評估流程，而分析型的程序則在整個執(zhí)行階段中被忽視而造成的。

三、長生生物審計風險應(yīng)對措施

1.針對重大錯報風險的應(yīng)對措施

（1）長生生物內(nèi)部控制方面

長生生物應(yīng)該加強內(nèi)部控制，避免“一股獨大”的情況，增強員工的社會責任感，從而為企業(yè)打通內(nèi)控渠道。不僅領(lǐng)導之間要相互約束，領(lǐng)導和普通員工之間也可以相互監(jiān)督。企業(yè)要結(jié)合社會責任和企業(yè)文化，避免家族干部長期留任領(lǐng)導崗位的現(xiàn)象。

對于公司內(nèi)部員工，必須建立嚴格的工作標準制度，高層管理人員必須樹立良好的榜樣。要加強選拔制度建設(shè)，將全面選拔工作與工作質(zhì)量、崗位創(chuàng)新相互結(jié)合起來，以促進高水平的工作效率。領(lǐng)導者要善于在工作中發(fā)現(xiàn)問題，提出建議和要求。更為重要的是，領(lǐng)導者應(yīng)當避免濫用自身權(quán)力，指使他人從事任何違法亂紀行為。

除了對疫苗生產(chǎn)和質(zhì)量進行監(jiān)督外，公司內(nèi)部還應(yīng)設(shè)立一個專門的監(jiān)管小組，以確保其合規(guī)性和有效性，保證每個階段的合規(guī)性，而且監(jiān)督管理層和內(nèi)部員工在公司運營的每個階段的可靠性，需要一個有效的內(nèi)部監(jiān)督機制，所以應(yīng)該利用內(nèi)部監(jiān)督能力進行控制。

（2）風險評估程序方面

為了評估重大錯報的風險，注冊會計師應(yīng)對被審計單位長生生物收集信息。注冊會計師必須嚴格按照風險評估程序的要求，在藥品制造問題上對企業(yè)在生物性質(zhì)、所處行業(yè)和環(huán)境方面進行風險評估，為了防止長生生物內(nèi)部控制的不足，我們需要對長生生物在一人擔任多職、股權(quán)高度集中導致的一股獨大等問題進行深入細致的審查。這些注冊會計師應(yīng)當嚴格執(zhí)行內(nèi)部控制的風險評估程序和分析性程序。

需要建立一個強有力的風險評估系統(tǒng)，并對目前存在的風險和尚未實現(xiàn)的風險，甚至是已經(jīng)實現(xiàn)的風險采取適當和明智的應(yīng)對措施。對于尚未發(fā)生但可能會發(fā)生的風險，公司應(yīng)事先計劃好管理風險的方式，以最大限度地減少損失，起到預(yù)防作用。對于已經(jīng)發(fā)生的風險，注冊會計師必須對風險進行監(jiān)控，防止其向錯誤的方向發(fā)展，并在發(fā)展過程中對其進行控制。如果它已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)當持續(xù)監(jiān)測，并作為后續(xù)控制措施。我們無法控制系統(tǒng)性風險，但我們必須關(guān)注可控的非系統(tǒng)性風險。

（3）銷售費用研發(fā)支出異常等方面

為了規(guī)避長生生物藥業(yè)公司高昂的銷售成本所帶來的嚴重誤報風險，注冊會計師在審計過程中應(yīng)當實施一系列審計措施：利用被審計單位的業(yè)務(wù)支出明細賬，審查相關(guān)業(yè)務(wù)支出及相關(guān)資產(chǎn)負債表中廣告服務(wù)費用與人工成本之間關(guān)系的合理性，特別是高額廣告費用之間的核對。此外，注冊會計師應(yīng)在評估與銷售費用有關(guān)的欺詐風險的基礎(chǔ)上，按要求開展進一步審計程序。銷售費用數(shù)據(jù)應(yīng)進行匯總，并與會計數(shù)據(jù)、總分類賬數(shù)據(jù)或分錄進行核對。

在對長生生物進行審計時，注冊會計師應(yīng)考慮與審計工作相關(guān)的以下幾個方面的行業(yè)特點：制藥行業(yè)的相關(guān)政策和行業(yè)周期及其對被審計公司財務(wù)狀況的影響；制藥行業(yè)的總體水平，行業(yè)的平均研發(fā)投資強度、研發(fā)支出的資本化率、銷售成本占營業(yè)收入的比重等行業(yè)指標等，以此來對被審計單位的情況進行審查。

2.針對檢查風險

（1）保持會計師事務(wù)所的獨立性和專業(yè)性方面

通過實行輪換制度，注冊會計師事務(wù)所得以維持其獨立性和專業(yè)性，從而確保其業(yè)務(wù)運營的高效性和可持續(xù)性。在輪換過程中，應(yīng)注意避免審計業(yè)務(wù)的重復(fù)，同時還應(yīng)防止更換新的審計事務(wù)所時，增加新的審計項目，以確保審計工作的連續(xù)性和有效性。長生生物選擇的審計事務(wù)所為致同會計師事務(wù)所，然而，由于與老客戶的長期合作關(guān)系，注冊會計師事務(wù)所的獨立性和專業(yè)性受到了影響，沒有保持職業(yè)懷疑的態(tài)度，忽視了公司本身存在常識性問題。

（2）審計程序設(shè)計和執(zhí)行方面

為了對長生生物進行審計，會計師事務(wù)所需要對每位審計師的個人能力和特長進行深入了解，并充分利用其專業(yè)知識和技能。在輪換過程中，應(yīng)注意避免審計業(yè)務(wù)的重復(fù)，同時還應(yīng)防止在輪換過程中增加新的審計項目，以確保審計工作的連續(xù)性和有效性。在考慮審計項目的規(guī)模和復(fù)雜性時，必須謹慎處理，不能因項目緊迫或其他原因而削減必要的審計程序。

對于長生生物公司，我們應(yīng)當考慮到不同的員工配置和組織架構(gòu)，并通過精心設(shè)計的審計方案來制定執(zhí)行審計程序。例如，對于制藥企業(yè)中高風險的會計科目，不僅限于銷售成本、研發(fā)開支等，還有為應(yīng)對這些審計風險而制定的審計程序。

注冊會計師在決定規(guī)定程序時應(yīng)考慮該企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)，經(jīng)營單位或者過程復(fù)雜可能造成的巨大影響及后果。注冊會計師應(yīng)根據(jù)該組織的情況調(diào)整其工作范圍，以獲得充分和適當?shù)淖C據(jù)來支持所表達的觀點。

（3）審計人員專業(yè)能力和素養(yǎng)方面

由于審計能力相對有限，很難完全滿足公眾對審計工作的期望，也很難使公眾與審計人員的工作內(nèi)容和要求保持一致，而這種情況往往會讓人陷入責任訴訟糾紛之中。

長生生物審計工作開展期間，審計人員和事務(wù)所如果恪守職業(yè)道德，對疫苗企業(yè)生產(chǎn)流程和所處市場環(huán)境有所把握，并在審計過程中恪守底線，那么這個項目的審計風險將會被降低。同時，如果審計人員在整個審計過程中表現(xiàn)專業(yè)水平并保持警惕和專業(yè)懷疑，檢查風險也會被降低。

審計師在進行審計時，要保持基本職業(yè)道德與專業(yè)水平，這關(guān)系到審計項目能否取得成功。所以審計師要強化專業(yè)素養(yǎng)，順應(yīng)時代潮流不斷更新知識儲備。國家需要重視審計人員培訓的計劃性、系統(tǒng)性和針對性，制定完善可行的培訓計劃，注重培訓內(nèi)容的制定，而不是空洞的理論講授，增加項目實訓的比例，提高審計人員的實踐能力。

四、結(jié)論

本文以長生生物為典型案例，針對疫苗行業(yè)，采用了文獻研究法和案例分析法兩種研究方法，同時結(jié)合制藥行業(yè)的特點來研究致同會計師事務(wù)所審計長生生物失敗的原因，在總體呈現(xiàn)其具體審計失敗情況的基礎(chǔ)上，著重闡釋了致同會計師事務(wù)所在審計長生生物所出現(xiàn)的審計風險。作為審計師，應(yīng)該提高審計師個人的職業(yè)素養(yǎng)和道德水平，必須具有扎實的專業(yè)技術(shù)能力，并且應(yīng)當嚴格遵循會計標準所規(guī)定的職業(yè)道德，并嚴格按照內(nèi)部審計的標準來執(zhí)行審計程序，才能更好地防范風險。

········參考文獻·····················

[1]王子豪.制藥企業(yè)審計風險及防范研究[D].武漢：中南財經(jīng)政法大學，2022.

[2]胡夢諄.上市公司會計舞弊、審計失敗與法律責任分析[D].杭州：浙江農(nóng)林大學經(jīng)濟管理學院，2022.

[3]李子琪.會計師事務(wù)所審計風險防范研究[D].蚌埠：安徽財經(jīng)大學，2021.

（作者單位：新疆財經(jīng)大學）