韋晶晶

摘要：成本核算是企業(yè)實(shí)施精算法管理的重要工具之一，它旨在幫助企業(yè)獲得科學(xué)、可靠、準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，以便對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行更嚴(yán)格的控制和管理。對(duì)企業(yè)來說，成本是企業(yè)獲利的重要點(diǎn)，加強(qiáng)成本核算對(duì)企業(yè)提高管理水平和盈利水平十分重要。特別是生產(chǎn)步驟多，人員、材料、制造費(fèi)用繁雜的制造企業(yè)，要進(jìn)行分配、歸集與核算，產(chǎn)品的總成本和單位成本往往核算的并不那么精確，影響成本管理成效。鑒于此，本文以DP公司為例，通過分析制造業(yè)企業(yè)在成本核算中存在的主要問題，并提出針對(duì)性建議，以期為加強(qiáng)制造企業(yè)成本核算提供助力。

關(guān)鍵詞：制造業(yè)企業(yè)；成本管理；研發(fā)費(fèi)用；對(duì)策

成本核算是企業(yè)實(shí)施精細(xì)化法管理的重要工具之一，特別是市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇的背景下，加強(qiáng)成本核算已經(jīng)成為提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的重要途徑。特別是制造業(yè)企業(yè)迫切地需要加強(qiáng)成本核算制度建設(shè)，推進(jìn)全員參與度，加大成本核算控制、分析對(duì)生產(chǎn)過程的指導(dǎo)。最大限度地提升企業(yè)成本核算的管理水平，使制造業(yè)企業(yè)擺脫低毛利困境，實(shí)現(xiàn)健康發(fā)展。

一、DP公司成本核算現(xiàn)狀和存在的問題

DP公司是一家專注超硬刀具和磨具研發(fā)制造的公司，多年來形成了科學(xué)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)理念、先進(jìn)高效的制造技術(shù)和高素質(zhì)的團(tuán)隊(duì)，為客戶提供各種結(jié)構(gòu)形式的PCBN刀片、PCBN復(fù)合片、超硬磨具、PCD刀片和PCD復(fù)合片。該公司產(chǎn)品還具有專屬定制的特點(diǎn)，為了滿足客戶定制需求，根據(jù)刀片的結(jié)構(gòu)形式、外形、后角、公差、厚度、刀尖圓弧半徑等因素可以演變成上萬種產(chǎn)品，成本核算量大。目前，公司成本核算中主要存在以下幾方面問題：

（一）缺乏健全的制度體系

計(jì)劃、控制、核算、分析、再管控通常是企業(yè)成本管控的必由之路。如果缺乏合理的制度體系，企業(yè)的成本控制就達(dá)不到理想的效果。實(shí)際上，部分制造業(yè)企業(yè)在建立制度時(shí)都不夠完善。有的企業(yè)雖然制定了制度，但浮于表面，定額管理、計(jì)量驗(yàn)收、庫存盤點(diǎn)等基礎(chǔ)管理制度缺乏實(shí)效。有的企業(yè)缺乏對(duì)制度執(zhí)行的全面監(jiān)督考核，日常的工藝卡片、生產(chǎn)單、采購單、出入庫單、固定資產(chǎn)卡片等原始資料記錄不夠準(zhǔn)確。存貨檔案在建立后沒有復(fù)核就啟用，經(jīng)常導(dǎo)致在成本核算時(shí)才發(fā)現(xiàn)分類不正確進(jìn)行調(diào)整，顯然是沒有確切地將管理職責(zé)落實(shí)到每一個(gè)人身上。例如DP公司的刀具在ERP系統(tǒng)建存貨檔案時(shí)就有5大類12小類2萬多個(gè)產(chǎn)品，成本核算量大，若是在建立存貨檔案時(shí)沒有有效的區(qū)分，制度體系沒有建立起來，那么成本的核算和分析必定失真，對(duì)于企業(yè)在生產(chǎn)過程中的實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)和管理也是空談。

（二）成本核算的方法不準(zhǔn)確

在成本核算時(shí)，我們常見的方法有分批法、分步法和品種法。當(dāng)企業(yè)小批量生產(chǎn)單件產(chǎn)品時(shí)，適用分批法；當(dāng)企業(yè)有多步驟大批量產(chǎn)品進(jìn)行生產(chǎn)時(shí)，適用分步法；當(dāng)企業(yè)產(chǎn)品工序簡(jiǎn)單，單步驟大批量生產(chǎn)時(shí)，更適用于品種法。但是，每種成本核算方法若是單獨(dú)使用可能造成核算結(jié)果不準(zhǔn)確。如DP公司的產(chǎn)品，生產(chǎn)工藝比較復(fù)雜，在定制化小批量生產(chǎn)時(shí)還涉及多品種多工步，在成本核算時(shí)只使用分步法進(jìn)行核算，沒有考慮到定制產(chǎn)品小批量生產(chǎn)的特性，無法計(jì)算出每個(gè)客戶每批次產(chǎn)品的成本利潤(rùn)情況，導(dǎo)致成本核算不準(zhǔn)確。

（三）研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理不準(zhǔn)確

研發(fā)的起步階段不確定性較強(qiáng)，當(dāng)公司大量投入人力物力時(shí)才慢慢的變清晰，客觀來說研發(fā)的失敗率是很高的，管理不好產(chǎn)出率很低，甚至投資幾百萬卻看不到成果。研發(fā)投入往往是客觀的數(shù)據(jù)，彈性很大，在計(jì)算過程中容易和產(chǎn)品成本混淆。而DP公司就有這樣的情況，其刀具生產(chǎn)具有定制化特點(diǎn)，在毛坯生產(chǎn)的過程中就開始塑性。大部分刀具采用的是公司標(biāo)準(zhǔn)碳膜，在日常記賬中一般都記入到了研發(fā)費(fèi)用中。但是根據(jù)客戶的要求，也會(huì)有少批量刀具需要采用新的技術(shù)辦法，重新設(shè)計(jì)非標(biāo)碳膜，且這種碳膜往往都具有專一性，在其他產(chǎn)品中不能使用。因此在開發(fā)非標(biāo)的履約過程中，企業(yè)存在會(huì)計(jì)處理不準(zhǔn)確問題。

（四）成本核算工作缺乏高素質(zhì)人才

DP公司成本核算崗位，一年換了3名，平均工作時(shí)長(zhǎng)4個(gè)月。制造業(yè)企業(yè)成本核算需要算的精確，就需要向下扎根，到研發(fā)部學(xué)習(xí)生產(chǎn)的工藝，到車間了解生產(chǎn)的工序。車間技術(shù)人員雖然對(duì)生產(chǎn)工藝、生產(chǎn)流程很熟悉，但是會(huì)計(jì)專業(yè)素質(zhì)較差，沒有經(jīng)過系統(tǒng)的會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)教育，在成本核算的方法選擇，費(fèi)用的計(jì)提分?jǐn)偵蠒?huì)有偏差，在成本控制與管理方面知識(shí)水平較低，對(duì)相關(guān)費(fèi)用的控制意識(shí)不強(qiáng)；而外招的專業(yè)會(huì)計(jì)人員，專業(yè)素質(zhì)強(qiáng)，但若沒有去車間學(xué)習(xí)過，那么他的核算工作會(huì)與實(shí)際相脫離，造成成本核算的誤差。此外，頻繁的更換會(huì)計(jì)人員，也會(huì)導(dǎo)致新老員工之間的斷層，容易出現(xiàn)新員工沒有老員工交接指導(dǎo)的現(xiàn)象。

二、加強(qiáng)企業(yè)成本核算的對(duì)策建議

（一）建立合理有效的成本控制制度

制度是維持企業(yè)正常運(yùn)轉(zhuǎn)的先決條件。健全的制度體系能夠幫助企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)，因此企業(yè)應(yīng)做好以下幾方面制度建設(shè)：

1.建立分級(jí)控制和歸口控制的責(zé)任制度

人員控制是生產(chǎn)成本日?？刂频年P(guān)鍵，在每道生產(chǎn)工序中都離不開工人的操作，工人的工作能力、技術(shù)和責(zé)任心的強(qiáng)弱將會(huì)影響日常生產(chǎn)的成本控制，對(duì)企業(yè)制度的健全性起到?jīng)Q定性作用。因此，企業(yè)建立健全分級(jí)控制和歸口控制的責(zé)任制度至關(guān)重要。每個(gè)人在自己的工作崗位上要負(fù)擔(dān)起成本管控的職責(zé)：研發(fā)部門要根據(jù)客戶的需求設(shè)計(jì)產(chǎn)品并核算標(biāo)準(zhǔn)人工與標(biāo)準(zhǔn)用量，成本會(huì)計(jì)根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)核算預(yù)計(jì)成本及目標(biāo)利潤(rùn)，銷售部門根據(jù)預(yù)計(jì)成本和目標(biāo)利潤(rùn)結(jié)合市場(chǎng)行情定制價(jià)格，生產(chǎn)文員根據(jù)生產(chǎn)指令落實(shí)生產(chǎn)任務(wù)并做好記錄，采購部門根據(jù)生產(chǎn)任務(wù)及庫存情況采購物資，倉庫管理員對(duì)原材料、半成本、產(chǎn)成品出入庫等情況做好記錄，這樣通過層層解析，將管控指標(biāo)落實(shí)到每個(gè)部門、每個(gè)人員身上，成本會(huì)計(jì)還要對(duì)分級(jí)進(jìn)行歸口控制。

2.建立ERP數(shù)據(jù)收集整理和分析制度

目前，我們使用的ERP系統(tǒng)日趨完善，功能強(qiáng)大。在ERP系統(tǒng)里，我們只要把原始的生產(chǎn)數(shù)據(jù)完整、準(zhǔn)確、及時(shí)的輸入，系統(tǒng)就會(huì)自動(dòng)進(jìn)行成本核算，我們?cè)诖蜷_管理模塊時(shí)，就可以清晰的看到每項(xiàng)產(chǎn)品的成本數(shù)據(jù)，便于管理和控制。因此，企業(yè)應(yīng)促進(jìn)生產(chǎn)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化，對(duì)生產(chǎn)數(shù)據(jù)進(jìn)行準(zhǔn)確的收集、整理。例如存貨編碼，由研發(fā)部門建立好編碼體系，當(dāng)每次設(shè)計(jì)出新的產(chǎn)品時(shí)，制作產(chǎn)品工藝單并正確建立存貨檔案，通知生產(chǎn)文員和倉管進(jìn)行使用，后期倉管在進(jìn)出貨物時(shí)都要把實(shí)物和編碼進(jìn)行對(duì)應(yīng)，確保產(chǎn)品、原料、輔料出入庫與ERP系統(tǒng)的賬目相符，保證物流、信息流、資金流同步，才能更好的讓ERP系統(tǒng)為生產(chǎn)分析服務(wù)。企業(yè)還可以建立工單定價(jià)體系與機(jī)制，在成本核算時(shí)，以物料清單為起點(diǎn)，將單位產(chǎn)品和零部件的成本核算精確到每一步。同時(shí)，由采購部和生產(chǎn)部相結(jié)合，向成本會(huì)計(jì)提供數(shù)據(jù)，并建立起相應(yīng)的定價(jià)體系和機(jī)制，以便在各個(gè)零部件報(bào)價(jià)系統(tǒng)模塊中制作出新的數(shù)據(jù)模型。而在ERP 生產(chǎn)管理系統(tǒng)中，每一步的生產(chǎn)過程通常以工單為載體，領(lǐng)料單和半成品入庫單隨著工單的流動(dòng)進(jìn)行傳遞，不僅可以在工單的流轉(zhuǎn)中把正確的價(jià)值流傳遞給下一步驟，也可以及時(shí)地反映出產(chǎn)品的增值部分，為產(chǎn)品在加工過程中的實(shí)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)做出數(shù)據(jù)支撐。

3.建立定額管理制度

為了滿足成本管控，在成本核算前，應(yīng)該對(duì)應(yīng)的設(shè)立一個(gè)標(biāo)尺，建立一個(gè)定額管理制度，對(duì)標(biāo)準(zhǔn)人工，標(biāo)準(zhǔn)用量，標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)是多少進(jìn)行對(duì)標(biāo)。這樣在生產(chǎn)過程中我們就有了一把標(biāo)尺，可以輕松的看出是數(shù)量超標(biāo)，還是單價(jià)超標(biāo)。數(shù)量超標(biāo)找車間和工藝部門，原材料價(jià)格超標(biāo)查采購部門，人工費(fèi)超標(biāo)查人力資源部門，通過這種定額管理制度我們可以看出來工作中還有那些是沒有做到位的地方，才能發(fā)覺成本到底發(fā)生在哪里，費(fèi)用到底發(fā)生在哪里。核算成本是第一步，管住成本才是最關(guān)鍵的。

（二）豐富完善成本核算方法

我們?cè)趯?shí)際工作中要客觀分析企業(yè)特點(diǎn)，把握成本核算工作系統(tǒng)性與多樣性的特征，以生產(chǎn)工藝、生產(chǎn)組織類型等為參考，科學(xué)選擇會(huì)計(jì)核算方式，使會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確性得到保證。關(guān)注到這一點(diǎn)，DP公司在后續(xù)的成本核算工作中，采取了分批法與分步法相結(jié)合的核算方法：首先將間接成本費(fèi)用歸集于每一道工序，再分配到各個(gè)工序的訂單中，與直接成本一起匯總成訂單成本，并在訂單完成后計(jì)算出單位產(chǎn)品成本。在間接成本費(fèi)用分?jǐn)偟倪^程中DP公司還充分運(yùn)用作業(yè)成本法的思維，以作業(yè)為標(biāo)準(zhǔn)看哪些成本要發(fā)生，哪些成本不能發(fā)生，什么是引起作業(yè)發(fā)生的因素。通過宏觀衡量成本變動(dòng)的動(dòng)因，發(fā)現(xiàn)目標(biāo)成本除非獲得技術(shù)突破性的改進(jìn)，否則成本降低是很平緩的過程。每個(gè)公司都有自己的發(fā)展道路，不需要跟著別人亦步亦趨，當(dāng)生產(chǎn)技術(shù)有了飛躍的發(fā)展，就需要把成本管理技術(shù)補(bǔ)全，整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈上不能受制于人。我們初期在建立核算模型時(shí)花費(fèi)了大量的時(shí)間去做數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)和動(dòng)因分析，用ERP系統(tǒng)作為支撐，處理了大量的數(shù)據(jù)，既要分析訂單成本，又要分析工序成本，公司投入了大量的人力物力，為實(shí)現(xiàn)精細(xì)化的成本核算做好保障。

（三）提高成本核算準(zhǔn)確性

費(fèi)用是為獲得收益而發(fā)生的成本，而成本則是代表經(jīng)濟(jì)資源的犧牲，所以分清費(fèi)用和成本是非常重要的一項(xiàng)核算工作，因?yàn)樗麄兗扔幸欢ǖ膮^(qū)別又緊密的聯(lián)系在一起。相關(guān)文獻(xiàn)指出，當(dāng)特定客戶擁有了設(shè)計(jì)、研發(fā)活動(dòng)的相關(guān)成果，則研發(fā)過程中產(chǎn)生的支出，應(yīng)按照新收入準(zhǔn)則里有關(guān)合同履約成本的規(guī)定進(jìn)行處理，把為特定產(chǎn)品研發(fā)的直接材料、人工、制造費(fèi)用進(jìn)行歸集計(jì)入營(yíng)業(yè)成本。而研發(fā)費(fèi)用的歸集對(duì)象更多的是不特定客戶。

以DP公司為例，作為一家以技術(shù)立足的高科技公司，在受客戶委托生產(chǎn)特定刀具時(shí)，應(yīng)分兩種情況：一是當(dāng)DP公司擁有了刀具的設(shè)計(jì)、研發(fā)活動(dòng)相關(guān)成果時(shí)，實(shí)際上是生產(chǎn)出來了標(biāo)準(zhǔn)碳膜。這種標(biāo)準(zhǔn)碳膜在刀具的后期加工中可用于不特定客戶，其設(shè)計(jì)和研究階段的相關(guān)支出可以費(fèi)用化至研發(fā)費(fèi)用，開發(fā)階段的相關(guān)支出則計(jì)入無形資產(chǎn)。二是當(dāng)其設(shè)計(jì)的非標(biāo)碳膜實(shí)質(zhì)上只能由某一客戶專門使用，碳膜因具有專用性的特征，在成本核算時(shí)可暫時(shí)將成本歸集到長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中，待控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)再結(jié)轉(zhuǎn)至主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。

由此看來，提高成本核算的準(zhǔn)確性關(guān)鍵取決于會(huì)計(jì)人員在每一項(xiàng)生產(chǎn)安排時(shí)，要具備火眼金睛，及時(shí)掌握生產(chǎn)進(jìn)度與實(shí)際消耗的對(duì)應(yīng)關(guān)系，理清數(shù)據(jù)來源，將各項(xiàng)成本費(fèi)用按照屬性進(jìn)行歸類。在充分考慮各種影響因素的情況下，建立一套精細(xì)化的成本核對(duì)流程，對(duì)數(shù)據(jù)異常要及時(shí)查明原因糾正偏差，當(dāng)新的文件出臺(tái)時(shí)要提前學(xué)習(xí)相關(guān)政策，做好方案對(duì)策，以此來保證成本核算的準(zhǔn)確性。

（四）提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)

客觀來說，成本會(huì)計(jì)和別的會(huì)計(jì)是不一樣的，最起碼需要兩項(xiàng)技能：一是賬要算得準(zhǔn)確，二是要從多個(gè)角度可以看到更高端的東西，甚至跳出財(cái)務(wù)看財(cái)務(wù)。成本核算在財(cái)務(wù)部，但是成本發(fā)生的部門在業(yè)務(wù)部、采購部、生產(chǎn)部、人力資源等部門，從源頭抓住成本，才是成本會(huì)計(jì)應(yīng)該考慮的問題。

首先，公司可以根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)、業(yè)務(wù)特點(diǎn)和公司規(guī)模等確定會(huì)計(jì)人員的選擇目標(biāo)。如果公司較低端就是流水線，可以招聘有能力的會(huì)計(jì)盡快熟悉公司業(yè)務(wù)，也可以從生產(chǎn)技術(shù)人員里選取合適的進(jìn)行成本核算。剛開始可以做成本核算輔助工作，后續(xù)如果通過學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)相關(guān)課程，提升自己的技能考取資質(zhì)，在企業(yè)的生產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)時(shí)，會(huì)統(tǒng)計(jì)能核算，把控產(chǎn)品質(zhì)量，能夠?qū)?shù)據(jù)進(jìn)行有效的分析，就可以接手主要的成本核算工作；公司很高端，為世界頂級(jí)企業(yè)提供服務(wù)，產(chǎn)品誤差要控制在很小的范圍內(nèi)，在制造業(yè)企業(yè)里就需要專業(yè)的會(huì)計(jì)人員向下扎根，去車間學(xué)習(xí)，掌握企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)，再從生產(chǎn)、研發(fā)等部門里選擇熟悉產(chǎn)品、熟悉工藝的技術(shù)人員充當(dāng)參謀的角色，這樣相互搭配能整體提高公司成本核算的水平。不論是什么樣的模式，都要提高成本核算崗位的穩(wěn)定性，讓會(huì)計(jì)人員扎根下來，才能保證成本核算的連續(xù)性。

其次，要提高會(huì)計(jì)人員的管控意識(shí)和職業(yè)素養(yǎng)，在工作中堅(jiān)持實(shí)事求是。企業(yè)制定了行之有效的制度，就要講求實(shí)效，最大程度上避免成本核算工作中的潛在風(fēng)險(xiǎn)和危機(jī)，全面監(jiān)督和考核生產(chǎn)相關(guān)人員等，促進(jìn)其職能和功能的發(fā)揮。會(huì)計(jì)人員還要了解產(chǎn)品的生產(chǎn)工藝、料工費(fèi)的構(gòu)成，做到全生命周期成本管控，上下左右進(jìn)行延伸。除了正常的料工費(fèi)以外，質(zhì)量管控也很重要，殘次品、廢品、返工、也增加了成本，質(zhì)量管控需要原材料過關(guān)，人工過關(guān)，一級(jí)品、二級(jí)品通過檢驗(yàn)等等。在技能方面還需要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員ERP、Excel等實(shí)際操作技能培訓(xùn)，結(jié)合實(shí)際情況制定考核方法，加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素質(zhì)培訓(xùn)，及時(shí)關(guān)注前沿動(dòng)態(tài)，能夠掌握成本核算和控制的相關(guān)技術(shù)，從根源進(jìn)行管控和動(dòng)態(tài)化管理。針對(duì)某個(gè)班組某個(gè)生產(chǎn)線出報(bào)表，到當(dāng)班的班長(zhǎng)那里，他可以明確告訴管理者是原材料有問題，還是人工出了問題，是制造費(fèi)用有問題，還是生產(chǎn)數(shù)量有問題。時(shí)時(shí)刻刻給出數(shù)據(jù)，哪里有問題找哪里，只有人人有責(zé)、人人負(fù)責(zé)才能管得住成本。

三、結(jié)束語

適合的成本核算方法不僅可以實(shí)現(xiàn)精細(xì)化成本核算，還能夠幫助企業(yè)估算成本，深入的剖析經(jīng)營(yíng)成本結(jié)構(gòu)，而有效的成本控制制度可以提高企業(yè)管理效率和判斷能力，幫助企業(yè)把握戰(zhàn)略和執(zhí)行策略，有效的控制成本增漲，提高經(jīng)濟(jì)效益。制定人才戰(zhàn)略，提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)，讓他們?cè)谄髽I(yè)里向下扎根，收獲成長(zhǎng)，與其他部門一起像樹根一樣緊密相連，開源節(jié)流，才能提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

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