付清合

［摘 要］質(zhì)量成本管理已經(jīng)成為實(shí)踐過程中衡量管理水平的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)經(jīng)營(yíng)以及發(fā)展過程中的實(shí)際情況，有重點(diǎn)地去選擇控制產(chǎn)品的質(zhì)量成本是比較重要的。但是在經(jīng)營(yíng)的時(shí)候，也可能會(huì)出現(xiàn)質(zhì)量成本過剩的問題，從某種意義上來看，如果出現(xiàn)了質(zhì)量成本過剩，就會(huì)面臨較大的損失。因此，應(yīng)該在適當(dāng)增加質(zhì)量成本的基礎(chǔ)上，嚴(yán)密地觀察運(yùn)營(yíng)過程中的具體情況，在進(jìn)行質(zhì)量成本會(huì)計(jì)實(shí)踐時(shí)可以對(duì)整體的質(zhì)量成本結(jié)構(gòu)進(jìn)行相應(yīng)的優(yōu)化。

［關(guān)鍵詞］質(zhì)量成本；會(huì)計(jì)理論；計(jì)量方法

［中圖分類號(hào)］F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

設(shè)置質(zhì)量成本的主要目的其實(shí)是為了更好地實(shí)現(xiàn)對(duì)于質(zhì)量方面的成本優(yōu)化，這樣做也能夠?qū)㈩A(yù)防成本包括鑒定成本等降到最低，使各個(gè)成本要素可以維持在一個(gè)合理的條件下。美國(guó)的質(zhì)量管理專家克勞士比就認(rèn)為質(zhì)量本身其實(shí)是不存在著任何問題的，只有產(chǎn)品的設(shè)計(jì)，包括材料等各個(gè)環(huán)節(jié)存在的問題，才會(huì)導(dǎo)致最終產(chǎn)品出現(xiàn)質(zhì)量低劣的問題?？藙谑勘忍岢鲑|(zhì)量成本應(yīng)該包括兩個(gè)方面，分別是符合成本和非符合成本，我們所研究的預(yù)防成本以及鑒定成本等，其實(shí)本身都屬于符合成本，因?yàn)檫@些成本都適用于確保產(chǎn)品的具體服務(wù)能夠達(dá)到預(yù)期目標(biāo)的過程中。而外部故障則屬于非符合成本，這主要是因?yàn)楫a(chǎn)品被拒絕而導(dǎo)致出現(xiàn)的機(jī)會(huì)成本，對(duì)其進(jìn)行研究可以發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)的質(zhì)量成本概念本身是存在著相應(yīng)的局限性的，因?yàn)檫@種傳統(tǒng)的概念在進(jìn)行研究時(shí)只是更加傾向于考慮質(zhì)量不足可能會(huì)帶來的成本，但是除了質(zhì)量不足以外，其實(shí)質(zhì)量過剩本身也是一種問題。而這種質(zhì)量過剩所帶來的損失其實(shí)是另外一種質(zhì)量成本的具體體現(xiàn)，根據(jù)目前的情況來看，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展還是比較迅速的，因此質(zhì)量仍然是一個(gè)不可以忽視的環(huán)節(jié)。產(chǎn)品質(zhì)量的具體情況直接決定了能否在未來發(fā)展過程中具備更強(qiáng)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力，所以提升產(chǎn)品的質(zhì)量也是為了能夠更好地確保在發(fā)展過程中可以占有市場(chǎng)，如果真的想在發(fā)展過程中做到可持續(xù)發(fā)展，那么在增強(qiáng)創(chuàng)新能力的基礎(chǔ)之上，還需要不斷提升產(chǎn)品及服務(wù)的質(zhì)量。

1 質(zhì)量成本及其構(gòu)成分析

美國(guó)著名質(zhì)量管理專家朱蘭對(duì)質(zhì)量成本的相關(guān)定義進(jìn)行了探討及分析，經(jīng)過研究之后他認(rèn)為，為了能夠確保提升產(chǎn)品的質(zhì)量而支出的一切費(fèi)用就是質(zhì)量成本，這其中也包含著因?yàn)闆]能達(dá)到相應(yīng)質(zhì)量水平而導(dǎo)致的損失之和［1］。朱蘭的質(zhì)量成本理論的研究重點(diǎn)在于那些本身具有缺陷的產(chǎn)品，同時(shí)也包括制造及整體報(bào)廢流程當(dāng)中無法避免的一些費(fèi)用。而在《質(zhì)量管理和質(zhì)量保證術(shù)語(yǔ)》當(dāng)中，則將質(zhì)量成本定義為能夠確保最終滿意的質(zhì)量而所產(chǎn)生的一系列的費(fèi)用，包括那些并沒有達(dá)到滿意質(zhì)量而產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失，并將質(zhì)量成本劃分為運(yùn)行質(zhì)量成本及外部質(zhì)量保證成本等。因此，可以發(fā)現(xiàn)國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織的觀點(diǎn)已經(jīng)成為目前研究質(zhì)量成本方面的一種主流思想。

《質(zhì)量成本管理導(dǎo)則》將質(zhì)量成本的內(nèi)涵定義為把成本質(zhì)量控制在一定水平所一共需要花費(fèi)的具體金額，其最主要的構(gòu)成部分包含預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部損失成本和外部損失成本等，有時(shí)還需要增加一項(xiàng)外部質(zhì)量保證成本。就目前來看，我國(guó)的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)在對(duì)標(biāo)國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，在質(zhì)量成本的定義方面基本上是一致的。

2 質(zhì)量成本的理論研究

質(zhì)量成本其實(shí)指的就是為了能夠有效提升產(chǎn)品的質(zhì)量而支出的所有費(fèi)用，主要包含產(chǎn)品達(dá)標(biāo)或未達(dá)標(biāo)而導(dǎo)致的一切損失。質(zhì)量成本其實(shí)并不是一種職能成本，但是通過對(duì)質(zhì)量成本進(jìn)行控制及分析，我們就可以找到質(zhì)量成本的最佳點(diǎn)，以此來為發(fā)展提供更多的潛力，有效地提升經(jīng)濟(jì)效益。一般在進(jìn)行產(chǎn)品制造的時(shí)候，其費(fèi)用并不屬于質(zhì)量成本，而是屬于產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，質(zhì)量成本其實(shí)是一種會(huì)隨著變化而產(chǎn)生變動(dòng)的成本，因此可以將其劃定為機(jī)會(huì)成本，它并不會(huì)局限在目前已經(jīng)出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，同時(shí)也可以用于分析及預(yù)測(cè)可能存在的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)［2］。質(zhì)量成本能夠?yàn)楣芾砣藛T提供一個(gè)更加有效的經(jīng)濟(jì)管理工具，根據(jù)國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織的規(guī)定，質(zhì)量成本共包含兩個(gè)主要的構(gòu)成部分，分別是運(yùn)行質(zhì)量成本和外部質(zhì)量保證成本。

運(yùn)行質(zhì)量成本指的就是當(dāng)質(zhì)量體系正式運(yùn)行之后，為了能夠達(dá)到相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)而支出的一系列費(fèi)用，在對(duì)質(zhì)量成本進(jìn)行研究時(shí)，其主要的研究對(duì)象其實(shí)就是運(yùn)行質(zhì)量成本。運(yùn)行質(zhì)量成本還可以進(jìn)一步劃分為預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部故障成本及外部故障成本。其中預(yù)防成本是指為了防止某些產(chǎn)品不合格所產(chǎn)生的一系列的費(fèi)用，如果產(chǎn)品的質(zhì)量或者是服務(wù)得到有效提升的話，那么通常來說預(yù)防成本也會(huì)呈現(xiàn)增加的態(tài)勢(shì)，這是因?yàn)樘嵘a(chǎn)品或者是服務(wù)的質(zhì)量通常會(huì)花費(fèi)更多的時(shí)間或者是資金方面的投入；鑒定成本指的就是在對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行評(píng)判、研究其能否滿足合同雙方的具體要求的過程中產(chǎn)生的一系列費(fèi)用；內(nèi)部故障成本指的就是在產(chǎn)品進(jìn)行交易之前發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品存在問題、無法滿足合同雙方的要求而出現(xiàn)的一系列的費(fèi)用；外部故障成本指的就是當(dāng)產(chǎn)品交付之后無法滿足合同雙方所確定下來的具體質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致出現(xiàn)了索賠或者是修理等一系列的費(fèi)用。需要注意的是信譽(yù)損失也屬于外部故障成本，但是一般來說沒有辦法像其他成本一樣用金錢來衡量。與內(nèi)部故障成本相同，當(dāng)產(chǎn)品或者是某種服務(wù)得到了有效提升的時(shí)候，其外部故障成本也會(huì)出現(xiàn)降低的現(xiàn)象［3］。

外部質(zhì)量保證成本指的就是在合同所設(shè)定的環(huán)境條件下，能夠根據(jù)顧客提出來的具體需求為其提供相應(yīng)的保障而產(chǎn)生的一系列費(fèi)用。

3 質(zhì)量成本的計(jì)量

質(zhì)量成本主要指的是在對(duì)服務(wù)或者是產(chǎn)品進(jìn)行評(píng)判的時(shí)候，因?yàn)橘|(zhì)量存在問題而導(dǎo)致的成本問題，一般可以將其劃分為四種類型，分別是預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部失敗成本及外部失敗成本等。在所有的質(zhì)量成本中，可以說外部失敗成本的影響是比較大的，因?yàn)橥獠渴〕杀局傅木褪钱a(chǎn)品或者是相應(yīng)的服務(wù)在送達(dá)顧客之后，由于產(chǎn)品或服務(wù)不符合顧客的具體需求而產(chǎn)生的一種成本，在所有的質(zhì)量成本當(dāng)中，這種成本的破壞性也是最大的，因?yàn)檫@會(huì)導(dǎo)致各種產(chǎn)品被召回，而這會(huì)導(dǎo)致公司面臨很大的經(jīng)濟(jì)損失。

除此之外，質(zhì)量成本還能夠劃分為顯性質(zhì)量成本及隱性質(zhì)量成本，通俗來講，顯性質(zhì)量成本指的就是在賬面上可以查找到記載內(nèi)容的成本；而隱性質(zhì)量成本指的就是生產(chǎn)出來的產(chǎn)品基本身存在一定的質(zhì)量問題而導(dǎo)致的機(jī)會(huì)成本。在對(duì)質(zhì)量成本進(jìn)行計(jì)量的時(shí)候，其主要的困難點(diǎn)就在于隱性成本的計(jì)量，目前比較常用的計(jì)量方法主要分為以下三種。①乘數(shù)法。乘數(shù)法指的就是所有的外部失敗成本等于賬面記載的失敗成本，以k來對(duì)其進(jìn)行表示，而k值則指的是估量的數(shù)值，同時(shí)也可以算作是經(jīng)驗(yàn)值，每個(gè)不同的公司，包括不同的行業(yè)之間的k值相差是比較大的。②市場(chǎng)調(diào)查法。市場(chǎng)調(diào)查法指的是我們?cè)趯?duì)其進(jìn)行分析的時(shí)候，需要根據(jù)對(duì)于顧客的具體相關(guān)調(diào)查以及對(duì)于公司的銷售部門所獲得的各種數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，以此來估計(jì)劣質(zhì)的產(chǎn)品可能會(huì)對(duì)公司的銷售額造成怎樣的影響。③塔古奇損失函數(shù)法。該方法指的是在進(jìn)行應(yīng)用的過程當(dāng)中，需要假定任意一個(gè)質(zhì)量特性相對(duì)目標(biāo)值的偏離都會(huì)導(dǎo)致隱性質(zhì)量成本的發(fā)生，并且隱性質(zhì)量成本主要是以偏離值的平方倍來增加的，如公式

L（y）=k（y-T）2，該式中的k值主要取決于組織的外部成敗成本結(jié)構(gòu)的比例常數(shù)，而y指的是質(zhì)量特征的實(shí)際數(shù)值，T指的是質(zhì)量特征的目標(biāo)值，L指的是所產(chǎn)生的質(zhì)量損失。經(jīng)研究發(fā)現(xiàn)，質(zhì)量成本的數(shù)額可能是一個(gè)比較大的數(shù)字，如美國(guó)公司在對(duì)質(zhì)量成本進(jìn)行分析的時(shí)候，發(fā)現(xiàn)其成本甚至已經(jīng)占總體銷售額的20 %～30 %。由于我國(guó)對(duì)于這方面并未進(jìn)行更加深入的探究，存在著數(shù)據(jù)缺失的現(xiàn)象，但是質(zhì)量方面的專家一直都認(rèn)為如果能夠達(dá)到最優(yōu)質(zhì)量水平的話，那么產(chǎn)品的質(zhì)量成本必須要控制在總體銷售額的20 %～

40 %，這也就意味著不斷地對(duì)質(zhì)量成本進(jìn)行改進(jìn)，能夠更好地提升發(fā)展過程中所獲得的利潤(rùn)［4］。

4 目前在推進(jìn)質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)時(shí)存在的困難以及增強(qiáng)質(zhì)量成本的主要措施

4.1 存在的困難

我國(guó)在20世紀(jì)80年代中期引入了全面質(zhì)量管理，雖然說目前已經(jīng)積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，但是仍然缺乏一個(gè)完善的質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)理論體系，企業(yè)普遍對(duì)于質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)并不是非常的重視。首先，有一些企業(yè)并未選擇使用質(zhì)量成本核算以及會(huì)計(jì)分析，一些企業(yè)的管理者認(rèn)為財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算只要依靠企業(yè)的財(cái)務(wù)準(zhǔn)則制度即可，只要滿足合法合規(guī)的要求就行，對(duì)于管理會(huì)計(jì)重要性的認(rèn)識(shí)并不是非常的充分，同時(shí)對(duì)于質(zhì)量成本的管理會(huì)計(jì)更是缺乏相應(yīng)的認(rèn)知。其次，目前我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)成本法當(dāng)中并沒有對(duì)質(zhì)量成本核算項(xiàng)目進(jìn)行相應(yīng)的明確，企業(yè)的管理費(fèi)用主要包含三包費(fèi)用，分別是包退、包修及包換，這只能夠反映出在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程當(dāng)中，產(chǎn)品出廠之后用戶在使用時(shí)發(fā)現(xiàn)了產(chǎn)品存在缺陷又沒有超過保質(zhì)期所引起的一系列的損失費(fèi)用，至于由質(zhì)量問題引起的降價(jià)退貨或者是索賠費(fèi)用等一系列的行為都不包括在內(nèi)，實(shí)際上只包含質(zhì)量成本的外部質(zhì)量損失，對(duì)于預(yù)防成本包括檢驗(yàn)成本并沒有進(jìn)行可靠的計(jì)量以及單獨(dú)的核算，包括目前的成本核算的科目設(shè)置也普遍無法適應(yīng)現(xiàn)代化質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)的推廣以及實(shí)施。最后，我國(guó)目前在對(duì)于質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)進(jìn)行研究的過程中還存在一定的不足，尤其是對(duì)怎樣應(yīng)用質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)缺乏相應(yīng)的探討?，F(xiàn)有的研究容易將質(zhì)量管理與管理會(huì)計(jì)的方法割裂開來，將質(zhì)量管理當(dāng)做一種行政行為，導(dǎo)致質(zhì)量管理脫離了原來的成本核算，使其缺乏相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)效益，并沒有實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)效益的有效統(tǒng)一。

4.2 主要措施

企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中，應(yīng)該以客戶的具體需求作為未來發(fā)展的主要方向，并且一定要努力降低生產(chǎn)過程中所產(chǎn)生的綜合質(zhì)量成本。首先，一定要明確好顧客對(duì)于質(zhì)量方面到底有怎樣的需求。其次，必須要讓員工樹立質(zhì)量成本意識(shí)，展開質(zhì)量成本管理的過程無法離開廣大員工的配合，因此企業(yè)可以開辦一些質(zhì)量成本方面的講座，讓員工能夠清楚地了解進(jìn)行質(zhì)量成本管理的主要目標(biāo)，提升員工對(duì)于各種理論知識(shí)的基本認(rèn)知，這樣做也能夠讓會(huì)計(jì)工作人員更加努力地控制質(zhì)量成本［5］。最后，必須要在企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理工作中納入質(zhì)量成本的管理，對(duì)于所出現(xiàn)的各種質(zhì)量事故必須要追究相應(yīng)人員的責(zé)任，并且需要使用經(jīng)濟(jì)手段增強(qiáng)工作人員的質(zhì)量成本管理意識(shí)，保證合理的服務(wù)質(zhì)量水平?？偟膩碚f，企業(yè)在對(duì)于質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)進(jìn)行研究的時(shí)候，應(yīng)該將其定義在戰(zhàn)略層面，從戰(zhàn)略定位出發(fā)對(duì)核心內(nèi)容進(jìn)行分析，從根源上有效地實(shí)施質(zhì)量成本管理，改變傳統(tǒng)的以產(chǎn)品作為主要研究對(duì)象的質(zhì)量成本管理方式，應(yīng)該根據(jù)不同的戰(zhàn)略定位選擇不同的對(duì)策，這樣做也能夠?yàn)閮?yōu)化企業(yè)的質(zhì)量成本提供相應(yīng)的分析框架。

除此之外，在對(duì)質(zhì)量成本責(zé)任進(jìn)行考核的過程中，也必須要確?？己说闹笜?biāo)是科學(xué)且合理的，同時(shí)也需要制定好相關(guān)的指標(biāo)依據(jù)，主要包含質(zhì)量成本計(jì)劃、質(zhì)量成本結(jié)果、質(zhì)量成本的責(zé)任歸集明細(xì)表等一系列的考核內(nèi)容，按照責(zé)任部門對(duì)其進(jìn)行分門別類，確定好責(zé)任部門的具體考核指標(biāo)，按照責(zé)任分部分項(xiàng)分類，對(duì)于指標(biāo)進(jìn)行明確，同時(shí)也需要按照量值來對(duì)其進(jìn)行分類，確定發(fā)生額以及相關(guān)指標(biāo)的具體考核。根據(jù)這些指標(biāo)就能夠?qū)嵤┵|(zhì)量成本方面的考核，并對(duì)其結(jié)果進(jìn)行反饋及處理。

同時(shí)，還需要堅(jiān)持質(zhì)量成本的效益以及趨勢(shì)方面的分析，為質(zhì)量成本的會(huì)計(jì)決策提供一定的依據(jù)，對(duì)于質(zhì)量成本包括其相關(guān)指標(biāo)之間的具體關(guān)系進(jìn)行探討，能夠從側(cè)面大體反映出經(jīng)營(yíng)時(shí)的具體質(zhì)量狀況，包括其對(duì)質(zhì)量經(jīng)濟(jì)效益所產(chǎn)生的具體影響。通過對(duì)一些基數(shù)和質(zhì)量成本進(jìn)行相應(yīng)的對(duì)比，就能夠從不同角度說明經(jīng)營(yíng)時(shí)的具體狀況，一般來說，在進(jìn)行質(zhì)量成本分析時(shí)，通常會(huì)選擇使用工時(shí)基數(shù)及成本基數(shù)，還包括銷售基數(shù)，然后通過對(duì)這些基數(shù)進(jìn)行合理預(yù)判，就能夠查看預(yù)期值與實(shí)際值之間的具體偏差。另外，也能夠正確地反映出質(zhì)量成本的具體發(fā)展趨勢(shì)，體現(xiàn)出質(zhì)量成本分析的具體結(jié)果。分析結(jié)束后，一定要對(duì)質(zhì)量成本管理方面提出更加有效的建議，針對(duì)目前公司運(yùn)營(yíng)過程中存在的具體質(zhì)量成本管理缺陷進(jìn)行探討，為了更好地展現(xiàn)公司的具體質(zhì)量控制情況，理應(yīng)編制好相應(yīng)的質(zhì)量報(bào)告，以便進(jìn)行整體的戰(zhàn)略布局和調(diào)整。

5 結(jié)語(yǔ)

綜上所述，就目前來看質(zhì)量成本已經(jīng)受到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注，質(zhì)量成本報(bào)告也已經(jīng)成為管理者了解質(zhì)量問題對(duì)于綜合效益所產(chǎn)生影響的重要依據(jù)，因此本文對(duì)于質(zhì)量成本會(huì)計(jì)理論及其具體計(jì)量方法進(jìn)行簡(jiǎn)要的探討，是具有一定現(xiàn)實(shí)意義和參考價(jià)值的。

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