【摘 要】 隨著國(guó)家對(duì)高校科研經(jīng)費(fèi)的投入逐年增長(zhǎng)，相關(guān)部門對(duì)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)收支管理能力的要求越來(lái)越高?！墩畷?huì)計(jì)制度》實(shí)施后，高校會(huì)計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制“雙基礎(chǔ)”的模式。在高校實(shí)際工作中，科研經(jīng)費(fèi)的支出核算相較于收入核算更具復(fù)雜性，因此高校必須認(rèn)識(shí)到《政府會(huì)計(jì)制度》與《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》相比在核算科研經(jīng)費(fèi)支出時(shí)存在的差異，并在此基礎(chǔ)上確定新政策下應(yīng)該如何更準(zhǔn)確、科學(xué)地核算科研經(jīng)費(fèi)支出。針對(duì)這一問(wèn)題，文章通過(guò)分析兩種制度下高?？蒲薪?jīng)費(fèi)核算的主要差異，列舉相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄方式說(shuō)明新政策下科研經(jīng)費(fèi)支出的核算模式以及相關(guān)會(huì)計(jì)科目和賬務(wù)處理，指出目前科研經(jīng)費(fèi)支出核算過(guò)程中仍然存在的問(wèn)題，探究可行的解決途徑，以促進(jìn)《政府會(huì)計(jì)制度》在高校中得到更好運(yùn)用。

【關(guān)鍵詞】 政府會(huì)計(jì)制度； 科研經(jīng)費(fèi)； 支出核算

【中圖分類號(hào)】 G647；F235.1" 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A" 【文章編號(hào)】 1004-5937（2023）22-0121-06

一、問(wèn)題的提出

隨著各國(guó)對(duì)新技術(shù)的追求，高科技人才培養(yǎng)越來(lái)越受到重視，政府及相關(guān)部門對(duì)高校的關(guān)注和幫扶程度達(dá)到新的高度，高?？蒲匈M(fèi)用的投入和支出金額逐年增加，會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)明顯增大。在這一情況下，高校會(huì)計(jì)核算程序需要更新完善，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量需要進(jìn)一步提高。

《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（以下簡(jiǎn)稱《政府會(huì)計(jì)制度》）于2017年頒布并在2019年開始執(zhí)行。與《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》僅要求按照收付實(shí)現(xiàn)制不同，《政府會(huì)計(jì)制度》要求按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制并存進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離，科研收入和科研支出的核算與未執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》之前相比將會(huì)產(chǎn)生巨大變化，原先的一些會(huì)計(jì)科目可能會(huì)更換或者取消。

目前，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)表現(xiàn)出來(lái)源廣、支出雜的特點(diǎn)[ 1 ]，在應(yīng)用過(guò)程中產(chǎn)生了一些問(wèn)題，其中科研支出核算存在問(wèn)題的重要性和嚴(yán)重性程度較高。另外，由于科研經(jīng)費(fèi)核算是政府會(huì)計(jì)改革中一項(xiàng)較為復(fù)雜的業(yè)務(wù)，年度科研經(jīng)費(fèi)是衡量高?？蒲心芰Φ囊粋€(gè)重要指標(biāo)[ 2 ]，因此本文立足新政策實(shí)施背景，將科研經(jīng)費(fèi)支出的核算作為主要研究對(duì)象，探索高校如何在這一背景下更好地實(shí)現(xiàn)科研經(jīng)費(fèi)支出的核算，并在此基礎(chǔ)上提出幾點(diǎn)建議。

二、相關(guān)文獻(xiàn)綜述

近年來(lái)，國(guó)內(nèi)不少學(xué)者對(duì)我國(guó)高校會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了研究。其中，對(duì)科研經(jīng)費(fèi)核算的研究占主流。一部分學(xué)者通過(guò)分析科研經(jīng)費(fèi)核算過(guò)程，發(fā)現(xiàn)高校在科研經(jīng)費(fèi)管理過(guò)程中存在一定問(wèn)題，需要進(jìn)行制度上的改革；另一部分學(xué)者則著力于分析《政府會(huì)計(jì)制度》的內(nèi)容，將文件中蘊(yùn)含的主要內(nèi)容進(jìn)行分析，便于相關(guān)人員更好地理解；還有一部分學(xué)者針對(duì)《政府會(huì)計(jì)制度》的施行，研究如何使其在高校中得到更好應(yīng)用。

針對(duì)科研經(jīng)費(fèi)核算存在的問(wèn)題，從我國(guó)高校早期經(jīng)費(fèi)核算方式到《政府會(huì)計(jì)制度》來(lái)看，學(xué)者主要有以下一些觀點(diǎn)：李淑霞和遲慧[ 3 ]指出高?？蒲薪?jīng)費(fèi)核算存在一定問(wèn)題，這些問(wèn)題已經(jīng)對(duì)高校使用科研經(jīng)費(fèi)效益產(chǎn)生負(fù)面影響，對(duì)高校日后發(fā)展不利，倡導(dǎo)建立高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全成本核算制度。賀琳琳[ 4 ]認(rèn)為隨著教育體制改革和高等教育事業(yè)不斷發(fā)展，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)核算中存在缺乏完善的制度、使用效益不高、經(jīng)費(fèi)使用與預(yù)算不符等一系列問(wèn)題，需要采取措施對(duì)其核算體系進(jìn)行更新完善。趙琳等[ 5 ]發(fā)現(xiàn)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》實(shí)施下，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、相關(guān)科目設(shè)置和成本核算、基建賬務(wù)處理、財(cái)務(wù)報(bào)表體系均發(fā)生變化，但還存在一些問(wèn)題，例如固定資產(chǎn)、間接成本的核算仍然無(wú)法得到很好的解決。錢冰怡[ 6 ]發(fā)現(xiàn)隨著科研投入金額逐漸增加，科研支出被濫用的可能性加大，科研經(jīng)費(fèi)支出核算變得更重要，而解決的最優(yōu)途徑是構(gòu)建科研經(jīng)費(fèi)誠(chéng)信化環(huán)境。虞國(guó)平等[ 7 ]提出從“負(fù)面清單”視角界定科研人員使用科研經(jīng)費(fèi)的“紅線”和“禁區(qū)”，表明當(dāng)前科研經(jīng)費(fèi)支出的核算和管理存在很大困難。

針對(duì)《政府會(huì)計(jì)制度》下科研經(jīng)費(fèi)支出核算的具體方式，胡愛花[ 8 ]對(duì)《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施背景下，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理中科研收入和支出核算模式進(jìn)行了分析，幫助其更好地在高校中得到應(yīng)用。白晶[ 9 ]在《政府會(huì)計(jì)制度》的基礎(chǔ)上，對(duì)科研經(jīng)費(fèi)收入支出的全過(guò)程進(jìn)行分析，提出了一系列為保障核算準(zhǔn)確性可以采取的措施，以確保進(jìn)一步規(guī)范高?？蒲薪?jīng)費(fèi)的管理和核算。廖雷英（2020）通過(guò)分析新舊制度下會(huì)計(jì)核算的區(qū)別、新政府會(huì)計(jì)制度的創(chuàng)新等問(wèn)題，指出新政府會(huì)計(jì)制度下科研經(jīng)費(fèi)支出中基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目支出的核算方法。黃艷[ 10 ]則在新政府會(huì)計(jì)政策背景下，列明了關(guān)于購(gòu)入庫(kù)存物品、科研項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)用核算方面的原理和會(huì)計(jì)處理方式。

針對(duì)新政策下高?？蒲薪?jīng)費(fèi)支出核算更好得到實(shí)施，彭景頌[ 11 ]通過(guò)構(gòu)建科研經(jīng)費(fèi)支出評(píng)價(jià)體系得出要優(yōu)化績(jī)效評(píng)價(jià)體系，以此提高科研經(jīng)費(fèi)支出的效率。陳小湖[ 12 ]對(duì)新時(shí)期高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理中對(duì)科研收入確認(rèn)、支出核算、權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用三方面提出了新的要求，同時(shí)指出新時(shí)期會(huì)計(jì)核算的管理制度缺乏、管理理念陳舊等問(wèn)題。田其[ 13 ]認(rèn)為當(dāng)前科研經(jīng)費(fèi)投入力度加大，科研經(jīng)費(fèi)管理逐步規(guī)范化，下一步要使科研經(jīng)費(fèi)管理更具信息化，利用信息化程度的提高促進(jìn)會(huì)計(jì)核算的效率，最終實(shí)現(xiàn)“業(yè)財(cái)融合”。胡澤葦[ 14 ]直接給出在新政府會(huì)計(jì)制度下高校內(nèi)部審計(jì)的五點(diǎn)建議，通過(guò)提高內(nèi)部審計(jì)職能的措施，監(jiān)督科研經(jīng)費(fèi)支出核算，使其更具準(zhǔn)確性。

學(xué)者對(duì)科研經(jīng)費(fèi)核算問(wèn)題的研究雖然可以解決一部分科研經(jīng)費(fèi)核算問(wèn)題，但大多數(shù)都是針對(duì)科研經(jīng)費(fèi)管理中存在的問(wèn)題進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)，對(duì)科研經(jīng)費(fèi)支出核算沒(méi)有太多關(guān)注，對(duì)支出核算中直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的確定與計(jì)量、研發(fā)支出的資本化和費(fèi)用化等問(wèn)題沒(méi)有具體分辨措施及會(huì)計(jì)確認(rèn)處理方法。本文將對(duì)這一系列問(wèn)題進(jìn)行分析，并在分析基礎(chǔ)上完善高?？蒲薪?jīng)費(fèi)支出核算體系。

三、科研經(jīng)費(fèi)支出金額和核算的變革歷程

隨著我國(guó)科研經(jīng)費(fèi)投入力度逐年加大，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)收入相應(yīng)增加，科研經(jīng)費(fèi)管理能力提升迫在眉睫。2019年開始執(zhí)行的《政府會(huì)計(jì)制度》在各方面完善了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，對(duì)科研經(jīng)費(fèi)支出方面的管理更為嚴(yán)格。從國(guó)內(nèi)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)投入情況來(lái)看，每年經(jīng)費(fèi)投入額都呈正增長(zhǎng)趨勢(shì)，在《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施前后，國(guó)家對(duì)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)投入明顯增長(zhǎng)；從政策要求來(lái)看，《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施后，高?？蒲薪?jīng)費(fèi)管理的規(guī)范性和準(zhǔn)確性都上了一個(gè)新的臺(tái)階。

（一）國(guó)內(nèi)科研經(jīng)費(fèi)投資額分析

高校是我國(guó)創(chuàng)新人才的溫床，是高科技能力提升的重要中間機(jī)構(gòu)，是培養(yǎng)社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)主力軍的重要場(chǎng)所。近年來(lái)，隨著國(guó)家對(duì)高等教育的重視不斷攀升，我國(guó)高校科研經(jīng)費(fèi)投入的數(shù)額逐年增加。2019年《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)行后，國(guó)家對(duì)高校的科研經(jīng)費(fèi)投入大幅上漲，與上年同期相比增幅高達(dá)23.2%，金額為1 796.6億元?？蒲薪?jīng)費(fèi)投入在近五年上漲大約800億元，一方面是由于國(guó)家經(jīng)濟(jì)水平逐年提高，另一方面是逐年增加的科研經(jīng)費(fèi)投資意味著高?？梢垣@得更多資金支持，更多的科研項(xiàng)目有機(jī)會(huì)被立項(xiàng)，高校的科研經(jīng)費(fèi)支出因此呈現(xiàn)逐年增長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)。

從表1近五年高?？蒲薪?jīng)費(fèi)投入額可以看出，2016年以來(lái)國(guó)家對(duì)高校的科研經(jīng)費(fèi)投入額越來(lái)越多。另外高校除財(cái)政收入以外還有其他資金來(lái)源渠道，因此高校科研經(jīng)費(fèi)收入額的增長(zhǎng)幅度可能略高于國(guó)家對(duì)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)投入的增長(zhǎng)幅度。由于收入和支出之間通常存在正比關(guān)系，不難得出高?？蒲薪?jīng)費(fèi)支出金額逐年增加，其增長(zhǎng)幅度甚至高于表1所示科研經(jīng)費(fèi)投入的增長(zhǎng)幅度。

（二）科研經(jīng)費(fèi)支出核算變革的分析

在采用《政府會(huì)計(jì)制度》之前，國(guó)內(nèi)高校會(huì)計(jì)核算采用的是《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，這一制度以收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)和計(jì)量高校日?；顒?dòng)中的會(huì)計(jì)信息，期末需要編制預(yù)算報(bào)表。雖然其在核算方面具有方便、快捷的特點(diǎn)，但是在科研費(fèi)用支出確認(rèn)、非流動(dòng)資產(chǎn)折舊和攤銷等方面存在不合理之處。除此之外，僅使用收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)進(jìn)行核算也不利于對(duì)高校財(cái)務(wù)活動(dòng)的更好管理。《政府會(huì)計(jì)制度》要求高校實(shí)現(xiàn)收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制并行的模式，對(duì)科研經(jīng)費(fèi)支出核算提出了更高的要求。具體表現(xiàn)為：

第一，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所產(chǎn)生的費(fèi)用時(shí)需要嚴(yán)格區(qū)分資本化支出和費(fèi)用化支出，符合資本化支出應(yīng)當(dāng)資本化并確認(rèn)為相關(guān)資產(chǎn)；預(yù)算會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)核算中不需要區(qū)分資本化支出和費(fèi)用化支出，只需要在涉及資金流出時(shí)確認(rèn)為事業(yè)支出即可。對(duì)科研項(xiàng)目進(jìn)行過(guò)程中所產(chǎn)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用和管理費(fèi)用，高校的會(huì)計(jì)人員需要對(duì)其進(jìn)行辨別并按要求記錄。第二，固定資產(chǎn)使用期間財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)需要確認(rèn)折舊，按月計(jì)提折舊并將其計(jì)入科研項(xiàng)目的支出費(fèi)用，確認(rèn)為業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)；預(yù)算會(huì)計(jì)由于沒(méi)有實(shí)際的資金流出不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第三，當(dāng)需要計(jì)提間接費(fèi)用或者相關(guān)科研項(xiàng)目的管理費(fèi)用時(shí)，《政府會(huì)計(jì)制度》要求財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)預(yù)提費(fèi)用，與此同時(shí)，雖然沒(méi)有實(shí)際資金流出，預(yù)算會(huì)計(jì)也需要確定非財(cái)政資金結(jié)轉(zhuǎn)。

《政府會(huì)計(jì)制度》下的這些改變既能使高校會(huì)計(jì)核算體系得到規(guī)范，又能使各高校信息可比性得到有效提高，是適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)際形勢(shì)的必要改變。

四、《政府會(huì)計(jì)制度》下科研經(jīng)費(fèi)支出的核算

（一）科研經(jīng)費(fèi)支出的核算模式

《政府會(huì)計(jì)制度》背景下，科研經(jīng)費(fèi)支出核算模式發(fā)生了改變。權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制均被作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)納入會(huì)計(jì)核算體系，高校會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)內(nèi)容的核算和會(huì)計(jì)處理的復(fù)雜性大大增加。在高校日常會(huì)計(jì)核算中，科研費(fèi)用包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，科研項(xiàng)目的直接費(fèi)用與項(xiàng)目主要研究?jī)?nèi)容所發(fā)生的便于計(jì)算的費(fèi)用相關(guān)，間接費(fèi)用主要包括不能計(jì)入直接費(fèi)用的相關(guān)費(fèi)用?！墩畷?huì)計(jì)制度》要求在核算科研經(jīng)費(fèi)支出時(shí)，既要根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)處理工作，又要根據(jù)收付實(shí)現(xiàn)制來(lái)做預(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)處理工作。這樣的科研經(jīng)費(fèi)支出核算模式可以在很大程度上提高高校的成本核算能力，通過(guò)預(yù)算支出和實(shí)際支出之間的對(duì)比，高?？梢苑治隹蒲薪?jīng)費(fèi)投入和支出之間的配比關(guān)系，方便高校對(duì)科研經(jīng)費(fèi)收支情況進(jìn)行管理，避免濫用科研經(jīng)費(fèi)的情況發(fā)生。

1.直接費(fèi)用的核算模式

直接費(fèi)用大致可以分為購(gòu)買材料設(shè)備支出、支付會(huì)議費(fèi)/差旅費(fèi)/專家咨詢費(fèi)等支出。對(duì)直接費(fèi)用來(lái)說(shuō)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過(guò)“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——科研業(yè)務(wù)費(fèi)用”進(jìn)行核算，預(yù)算會(huì)計(jì)則通過(guò)“預(yù)算支出——項(xiàng)目支出”科目進(jìn)行核算。對(duì)為科研項(xiàng)目而購(gòu)買的價(jià)值較大的設(shè)備支出和專利技術(shù)等，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過(guò)將其計(jì)入“固定資產(chǎn)”或者“無(wú)形資產(chǎn)”科目，在使用期間通過(guò)“累計(jì)折舊”或者“累計(jì)攤銷”科目將其費(fèi)用化處理，預(yù)算會(huì)計(jì)則會(huì)在購(gòu)入相關(guān)資產(chǎn)時(shí)仍直接計(jì)入“預(yù)算支出——項(xiàng)目支出”科目，由于預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，在資產(chǎn)的使用期間不進(jìn)行折舊或者攤銷，因此不做會(huì)計(jì)處理。

2.間接費(fèi)用的核算模式

間接費(fèi)用主要包括難以確定實(shí)際歸屬的在科研項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中所產(chǎn)生的水費(fèi)、電費(fèi)、相關(guān)管理費(fèi)用以及研究人員的績(jī)效費(fèi)用等支出。在核算間接費(fèi)用時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)用“單位管理費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用——項(xiàng)目間接費(fèi)用”兩個(gè)科目進(jìn)行核算，預(yù)算會(huì)計(jì)通過(guò)“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——項(xiàng)目間接費(fèi)用”和“非財(cái)政撥款結(jié)余——項(xiàng)目間接費(fèi)用”兩個(gè)科目進(jìn)行核算。政府會(huì)計(jì)制度中還補(bǔ)充了針對(duì)特殊情況下發(fā)生的間接費(fèi)用支出，預(yù)算會(huì)計(jì)做出的會(huì)計(jì)處理與一般間接費(fèi)用相同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則需將該支出項(xiàng)目計(jì)入“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”等其他科目。

（二）《政府會(huì)計(jì)制度》下科研經(jīng)費(fèi)支出的會(huì)計(jì)處理示例

政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定了科研經(jīng)費(fèi)支出的會(huì)計(jì)核算模式，在高校核算科研經(jīng)費(fèi)支出時(shí)，各項(xiàng)費(fèi)用均應(yīng)通過(guò)相關(guān)會(huì)計(jì)分錄整理，進(jìn)而匯總轉(zhuǎn)化成決算報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)表。以下幾個(gè)示例可以看出高校財(cái)會(huì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息處理時(shí)所面臨的具體情境，便于更好地理解。

對(duì)科研經(jīng)費(fèi)支出中的直接費(fèi)用支出，有如下示例：

例1：某高校于6月報(bào)銷一批用于科研項(xiàng)目的差旅費(fèi)，報(bào)銷金額為20 000元。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——科研業(yè)務(wù)費(fèi)用——差旅費(fèi)

20 000

貸：銀行存款" " " " " "20 000

預(yù)算會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：事業(yè)支出——項(xiàng)目支出——差旅費(fèi) 20 000

貸：資金結(jié)存" " " " " " 20 000

例2：年初，該校購(gòu)入一臺(tái)設(shè)備，用于某一項(xiàng)目的研究。該設(shè)備總額100 000元，已投入使用，但費(fèi)用尚未付給廠商。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：固定資產(chǎn)" " 100 000

貸：應(yīng)付賬款" " 100 000

由于沒(méi)有資金流出，預(yù)算會(huì)計(jì)此時(shí)不做賬務(wù)處理。

例3：年末發(fā)放科研人員勞務(wù)費(fèi)，總金額為200 000元，代扣所得稅金額按照總額的20%計(jì)算。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)——科研業(yè)務(wù)費(fèi)用——?jiǎng)趧?wù)費(fèi)

200 000

貸：其他應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 40 000

銀行存款" " " " " " " " " " " "160 000

借：其他應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 40 000

貸：銀行存款" " " " " " 40 000

預(yù)算會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：事業(yè)支出——科研支出——?jiǎng)趧?wù)費(fèi) 200 000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金" " " 160 000

事業(yè)支出——財(cái)政專項(xiàng)支出（代扣代繳個(gè)人所得稅）" " " " " " " "40 000

借：事業(yè)支出——財(cái)政專項(xiàng)支出（代扣代繳個(gè)人所得稅）

40 000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金" 40 000

例4：某高校購(gòu)入一臺(tái)科研設(shè)備，用于某國(guó)家級(jí)科研項(xiàng)目，該設(shè)備購(gòu)入時(shí)花費(fèi)200 000元，折舊年限為10年，殘值為0，采用直線法計(jì)提折舊。

按照直線法可以計(jì)算出各月折舊金額為：200 000/（10×12）=1 667（元）

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)" " "1 667

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊" 1 667

由于折舊沒(méi)有具體資金流出，預(yù)算會(huì)計(jì)此時(shí)不做賬務(wù)處理。

對(duì)于科研經(jīng)費(fèi)支出中的間接費(fèi)用支出，有如下示例：

例5：年初，高校需要計(jì)提科研項(xiàng)目管理費(fèi)用，總額為30 000元

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：?jiǎn)挝还芾碣M(fèi)用" " 30 000

貸：預(yù)提費(fèi)用" " " 30 000

預(yù)算會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)" "30 000

貸：非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余" "30 000

例6：某高校3月電費(fèi)為200 000元，據(jù)推算，某一科研項(xiàng)目耗電量較高，應(yīng)該承擔(dān)2 000元電費(fèi)。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)" " "2 000

貸：預(yù)提費(fèi)用" " " 2 000

預(yù)算會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理：

借：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)" "2 000

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余" "2 000

五、《政府會(huì)計(jì)制度》下科研經(jīng)費(fèi)支出核算的難點(diǎn)及解決途徑

雖然各高校緊隨國(guó)家政策出臺(tái)并實(shí)施一系列科研經(jīng)費(fèi)支出核算的政策與規(guī)定，但是科研經(jīng)費(fèi)核算仍然面臨很多問(wèn)題[ 15 ]。對(duì)常規(guī)科研支出項(xiàng)目財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)可以通過(guò)支出金額直接進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，將科研經(jīng)費(fèi)支出記入報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目，但是現(xiàn)實(shí)情況下還存在少數(shù)項(xiàng)目確認(rèn)和計(jì)量不好準(zhǔn)確估計(jì)的難題。《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》下高校會(huì)計(jì)核算是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，在資產(chǎn)管理、科研管理、合同管理等方面基礎(chǔ)較為薄弱，轉(zhuǎn)變?yōu)椤墩畷?huì)計(jì)制度》核算支出的過(guò)程中難點(diǎn)問(wèn)題日益突出，因此高校的會(huì)計(jì)核算工作面臨很大的挑戰(zhàn)。這一情況使得在政府會(huì)計(jì)制度改革下，高校科研經(jīng)費(fèi)支出核算工作無(wú)法順利進(jìn)行，阻礙了政府會(huì)計(jì)制度改革的進(jìn)程。

（一）固定資產(chǎn)與無(wú)形資產(chǎn)的攤銷問(wèn)題

新政策實(shí)施之前，高校采用《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》作為會(huì)計(jì)核算的標(biāo)準(zhǔn)，這一制度所采用的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)為收付實(shí)現(xiàn)制，即使有價(jià)值較高的資產(chǎn)也不需要在各期費(fèi)用確認(rèn)時(shí)考慮其影響并做相關(guān)處理?！墩畷?huì)計(jì)制度》在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，因此需要對(duì)資產(chǎn)在使用期內(nèi)的折舊、攤銷問(wèn)題進(jìn)行處理。

無(wú)形資產(chǎn)攤銷與固定資產(chǎn)折舊的原理基本相同，在實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中所產(chǎn)生的問(wèn)題基本一致，為了方便介紹，下面以固定資產(chǎn)折舊為代表對(duì)二者所面臨的難點(diǎn)和解決途徑進(jìn)行分析。

圖1說(shuō)明了固定資產(chǎn)折舊過(guò)程需要解決的三個(gè)難點(diǎn)。第一，折舊年限的確定。對(duì)固定資產(chǎn)這種價(jià)值較高的實(shí)物資產(chǎn)，其折舊年限一般可以確定為5—10年。然而，針對(duì)科研項(xiàng)目的固定資產(chǎn)而言，其折舊年限往往明顯短于一般固定資產(chǎn)的折舊年限，這是由于科研項(xiàng)目本身的特點(diǎn)所決定的。一般而言，科研項(xiàng)目的持續(xù)年限不會(huì)長(zhǎng)于5年，這就導(dǎo)致科研項(xiàng)目中購(gòu)買固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的折舊支出沒(méi)有完全攤銷到各期間，從而對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算費(fèi)用產(chǎn)生不利影響，最終影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。第二，折舊方法的確定?，F(xiàn)行的固定資產(chǎn)折舊方法主要有年數(shù)總和法、年限平均法、雙倍余額遞減法和工作量法四種。一般情況下，為了方便計(jì)算會(huì)采用年限平均法來(lái)確定固定資產(chǎn)的年折舊額。由于科研項(xiàng)目的特殊性，采用年限平均法每年確定相同數(shù)額的資產(chǎn)折舊額不能很好地表現(xiàn)科研項(xiàng)目對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的使用情況。第三，余額的處理。科研項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)之后，固定資產(chǎn)仍會(huì)有一定余額，這一部分余額可以繼續(xù)進(jìn)行折舊攤銷，也可以不進(jìn)行折舊直接記為固定資產(chǎn)殘值。如果繼續(xù)進(jìn)行折舊攤銷，折舊費(fèi)用的具體收益對(duì)象確定的難度較大；如果不折舊，則固定資產(chǎn)殘值金額可能較高，不利于科研費(fèi)用使用效益的提高。

針對(duì)固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷的幾個(gè)難題，主要有以下解決途徑：第一，在固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)入時(shí)就將折舊年限確定為科研項(xiàng)目執(zhí)行的年限，這就要求相關(guān)部門盡快出臺(tái)規(guī)定，使這一做法合理化。第二，如果折舊年限無(wú)法縮短到與科研項(xiàng)目執(zhí)行的年限，高?？梢酝ㄟ^(guò)改變固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)折舊及攤銷方法使折舊和攤銷金額與使用情況趨于一致，例如可以采用雙倍余額遞減法使折舊前期的折舊金額增高，提前將折舊費(fèi)用攤銷到各期。第三，針對(duì)余額，高校通過(guò)前兩種方法將余額盡可能降低，這種情況下還剩余的金額高校財(cái)務(wù)部門可以制定一套完整的規(guī)則，將余額的處理規(guī)范化。

（二）研發(fā)支出的費(fèi)用化和資本化問(wèn)題

政府會(huì)計(jì)制度下，高校研發(fā)支出需要根據(jù)其性質(zhì)進(jìn)行分類，符合資本化條件的研究開發(fā)支出應(yīng)當(dāng)資本化，不符合資本化條件的研究開發(fā)支出應(yīng)當(dāng)在每個(gè)期間進(jìn)行分配。在科研項(xiàng)目的開發(fā)階段所發(fā)生的費(fèi)用可以將這部分費(fèi)用予以資本化。但是在高?？蒲许?xiàng)目的經(jīng)費(fèi)支出核算過(guò)程中，研究階段和開發(fā)階段的界限不清晰，對(duì)不了解項(xiàng)目進(jìn)程的會(huì)計(jì)工作人員來(lái)說(shuō)，更是無(wú)法準(zhǔn)確判定某項(xiàng)研發(fā)支出是否符合資本化的條件，這對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄造成了很大困擾?！半p基礎(chǔ)”背景下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)無(wú)法將相關(guān)費(fèi)用資本化，可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，影響會(huì)計(jì)核算效果。

針對(duì)這個(gè)問(wèn)題，通過(guò)以下兩條途徑進(jìn)行解決：第一，高校財(cái)務(wù)部門可以出臺(tái)與科研經(jīng)費(fèi)支出相關(guān)的管理辦法，并在管理辦法中明確列示科研項(xiàng)目開始后一定時(shí)間內(nèi)產(chǎn)生的科研支出全部列入費(fèi)用，在這段時(shí)間之后所產(chǎn)生的科研支出計(jì)入資產(chǎn)成本，高校內(nèi)各科研項(xiàng)目的研發(fā)支出核算均按照該辦法，使研發(fā)支出核算有更具標(biāo)準(zhǔn)化的程序。第二，高?？梢栽诿總€(gè)科研項(xiàng)目組內(nèi)培養(yǎng)會(huì)計(jì)專員，使其成為同時(shí)了解會(huì)計(jì)知識(shí)和科研知識(shí)的復(fù)合型人才，這樣就可以更準(zhǔn)確、便利地確定研發(fā)支出資本化和費(fèi)用化的分界點(diǎn)。

（三）預(yù)算報(bào)表與財(cái)務(wù)報(bào)表差額處理的問(wèn)題

由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按照支出金額是否屬于當(dāng)期確認(rèn)入賬金額，預(yù)算會(huì)計(jì)按照支出金額是否發(fā)生在當(dāng)期確認(rèn)入賬金額，因此兩者之間必定會(huì)產(chǎn)生一定差額。一般情況下，該差額是客觀存在的，少量在可接受范圍內(nèi)的差額可能是由于預(yù)算估計(jì)偏差造成的，這種情況下僅需調(diào)整下一年的預(yù)算編制就可以減少二者之間的差額。但是，如果財(cái)務(wù)報(bào)表與預(yù)算報(bào)表之間的差距很大，可能存在預(yù)算不足或者預(yù)算超支的問(wèn)題。因此在高校會(huì)計(jì)人員對(duì)科研經(jīng)費(fèi)支出進(jìn)行核算時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算報(bào)表差額的處理是一個(gè)較難解決的問(wèn)題。一方面，預(yù)算報(bào)表在編制時(shí)根據(jù)上年度科研項(xiàng)目中科研經(jīng)費(fèi)支出的總額以及對(duì)下年科研經(jīng)費(fèi)支出總額的預(yù)估做的報(bào)表，其所依據(jù)的基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，準(zhǔn)確度低于以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表；另一方面，財(cái)政收入作為高校主要的資金來(lái)源之一，預(yù)算報(bào)表是財(cái)政撥款的依據(jù)之一。財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)與預(yù)算報(bào)表之間差額過(guò)高或者過(guò)低都會(huì)給高校帶來(lái)不利影響。如果預(yù)算報(bào)表的數(shù)據(jù)遠(yuǎn)高于財(cái)務(wù)報(bào)表，則當(dāng)年財(cái)政撥款的利用程度不高，會(huì)影響高校下一年的財(cái)政收入；如果預(yù)算報(bào)表的數(shù)據(jù)遠(yuǎn)低于財(cái)務(wù)報(bào)表，則當(dāng)年的財(cái)政撥款不足以滿足當(dāng)年支出的需求，高?？赡軙?huì)為滿足正常運(yùn)行而增加負(fù)債，高校經(jīng)營(yíng)壓力會(huì)大大提高。

針對(duì)預(yù)算報(bào)表與財(cái)務(wù)報(bào)表之間的差額過(guò)大這一問(wèn)題，可以通過(guò)以下途徑解決：第一，在高校核算科研經(jīng)費(fèi)支出時(shí)，嚴(yán)格落實(shí)監(jiān)督程序，避免利用科研經(jīng)費(fèi)滿足個(gè)人需求的現(xiàn)象發(fā)生。第二，預(yù)算會(huì)計(jì)在日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，可以通過(guò)設(shè)置“事業(yè)支出”借方負(fù)數(shù)的方式，對(duì)同一個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)科目進(jìn)行對(duì)沖，從而使科研經(jīng)費(fèi)中預(yù)算會(huì)計(jì)的間接費(fèi)用或管理費(fèi)用的金額能夠與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一致，提高預(yù)算報(bào)表的準(zhǔn)確性。

高校科研經(jīng)費(fèi)支出的科學(xué)、準(zhǔn)確核算對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)施具有重要意義。高?？蒲薪?jīng)費(fèi)作為高校經(jīng)費(fèi)來(lái)源的重要組成部分，通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制與預(yù)算會(huì)計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制兩套賬務(wù)平行處理后所提供的財(cái)務(wù)報(bào)表，既能反映高校實(shí)際資金情況，又能客觀真實(shí)地反映高校實(shí)際資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)及收入費(fèi)用情況，為政府財(cái)政資金管理與績(jī)效考核等提供了可靠的監(jiān)督與決策依據(jù)。高校在新制度執(zhí)行中還應(yīng)積極對(duì)科研經(jīng)費(fèi)支出核算中遇到的問(wèn)題提出解決方案，頒布與新制度相配套的高校會(huì)計(jì)運(yùn)行辦法，規(guī)范會(huì)計(jì)人員核算科研經(jīng)費(fèi)支出的程序。另外，隨著社會(huì)信息化水平的提高，信息化和大數(shù)據(jù)手段逐漸成為優(yōu)化和規(guī)范科研經(jīng)費(fèi)支出核算流程的另一條途徑。

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