張曉宇

摘?要：印花稅是我國稅制體系中不可或缺的一個稅種，《中華人民共和國印花稅法》的出臺標志著我國稅收法定原則的進一步落實，有利于完善我國地方稅收體系，發(fā)揮其在地方財政乃至整個財稅體系中的作用。然而，印花稅立法后在征收范圍、稅收優(yōu)惠和征收管理等方面仍存在一些問題。因此，應明確印花稅的征稅范圍、優(yōu)化印花稅的稅收優(yōu)惠政策和完善印花稅的征稅管理，以期為我國印花稅法律制度提出完善的建議。

關鍵詞：印花稅；印花稅法；征稅范圍；稅收優(yōu)惠；征收管理

中圖分類號：F23?????文獻標識碼：A??????doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.10.045

0?引言

印花稅是我國地方稅收體系不可或缺的一部分，對于我國地方財政收入發(fā)揮著重要的作用。2021年我國印花稅收入為4076億元，同比增長32%，占全國稅收總收入的2%。印花稅作為一個古老的稅種，從清末引入我國已經(jīng)有了100多年的歷史。從1988年8月6日國務院公布《中華人民共和國印花稅暫行條例》（以下簡稱《印花稅暫行條例》）起，到2018年11月1日財政部起草《中華人民共和國印花稅法（征求意見稿）》向社會公開征求意見，再到2021年6月10日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第二十九次會議通過《中華人民共和國印花稅法》（以下簡稱《印花稅法》），印花稅的立法在我國走過了33年的歷程，最終邁出了至關重要的一步。雖然印花稅的立法終于實現(xiàn)了稅收法定化，且相較于《印花稅暫行條例》在印花稅的概念、稅目稅率、計稅依據(jù)和征收管理方面有了一定的變化，但印花稅立法后仍存在一些問題與不足，仍需不斷完善與改進。

1?印花稅在我國的演變過程

1.1?新中國建立前（1909-1949年）

印花稅自1909年在我國部分地區(qū)開征以來，已經(jīng)走過113年的歷程。清代末年，當時的清政府曾對印花稅進行過兩次試辦。第一次試辦是從光緒二十八年十二月初一（1902年12月30日）《遵義試行印花稅并原擬辦法七條疏》開始的，袁世凱奉旨曾打算在直隸試行，但由于受到激烈的抗議，112天后被暫緩執(zhí)行。第二次試辦始于光緒三十三年十一月初四（1907年12月8日）《印花稅辦法酌擬稅則》十五條，自宣統(tǒng)元年（1909年）各個省份開始實行。民國期間，無論是北洋政府還是南京政府，都繼續(xù)征收印花稅。辛亥革命后，《印花稅法》在1912年10月由北洋政府當局頒布。1927年11月21日，南京國民政府頒布了《印花稅暫行條例》，此后經(jīng)過了10多次重大修訂和調(diào)整。從1938年5月開始，中國共產(chǎn)黨在晉察冀地區(qū)等各個革命根據(jù)地和解放區(qū)施行了印花稅，以保障抗日和革命工作經(jīng)費的需求。

1.2?新中國建立后（1949年至今）

新中國成立后，我國先后對印花稅進行立法，大體上可以分為以下三個階段：

1.2.1?第一個階段（1949-1987年）

第一個階段是我國對印花稅進行初步認識，并進行立法的探索階段。這一階段對印花稅也采取了從單獨開征到不再單獨征收。新中國成立不久，在1949年底的全國首屆稅務會議擬定了《印花稅暫行條例草案》，該條例草案對我國百廢待興的經(jīng)濟狀況有一定促進作用，到1958年我國對工商稅收制度進行改革時，停征了印花稅，將印花稅、貨物稅、商品流通稅和營業(yè)稅合并簡化為工商統(tǒng)一稅。此后長達30年的時間里，印花稅不是作為一個獨立的稅種單獨征收。

1.2.2?第二個階段（1988-2020年）

第二個階段是我國對于印花稅有了進一步的認識，這一階段可以說是立法的過渡階段。1978年我國實行對內(nèi)搞活、對外開放的政策后，隨后也進行了稅制改革。1988年8月國務院頒布了《印花稅暫行條例》，并于同年10月1日起恢復開征印花稅，這標志著我國印花稅的立法進入了第二個階段?！队』ǘ悤盒袟l例》的實施使印花稅的征收有了初步的法律依據(jù)。

1.2.3?第三個階段（2021年至今）

第三個階段是我國對印花稅的認識走向了成熟階段，并采取了專門立法。2021年6月10日頒布了《中華人民共和國印花稅法》?！队』ǘ惙ā返某雠_說明我國關于印花稅的法律體系已經(jīng)有了大致的輪廓，作為我國18個稅種中第12個立法的稅種，不僅標志著稅收法定原則的進一步落實，也標志著我國稅收立法更進了一程。具體的立法歷程見表1所示：

2?我國印花稅存在的問題

2.1?印花稅的征稅范圍有待完善的問題

（1）印花稅的征稅范圍與《民法典》脫軌。在印花稅的具體稅目設置中，我國現(xiàn)行的《印花稅法》仍與《民法典》中的合同編的相關條款相脫離。在《民法典》中，除了買賣合同、借款合同等具有代表性的合同外，還增加了保理合同、物業(yè)服務合同等合同類型，但《印花稅法》并未將保理合同、物業(yè)服務合同等列入它的征稅范圍。印花稅的征稅范圍不清晰具體，這就導致納稅人在交易活動中無法明確界定簽訂的合同是否屬于印花稅的征稅范圍。同時，相關合同的類型和稅率的適用無法判斷，也會給交易活動帶來很大的爭議。

（2）印花稅稅目中缺乏有關電子合同征稅的相關規(guī)定。新頒布的《印花稅法》中可以看到，對于個人與電子商務經(jīng)營者訂立的電子訂單免征印花稅。隨著時代的發(fā)展與不斷進步，電子合同的種類是多種多樣的，僅對個人電子訂單免稅，其他類型的電子商務訂單依然需要繳納印花稅。電子商務中的協(xié)議和書面合同的確定有很大的差別，并且很難分辨出營業(yè)額和同期產(chǎn)生的運雜費。但是，印花稅的稅目中沒有其他類型電子合同的稅目，也沒有相關的稅率，這給實際中的征收帶來了很大的不便。

2.2?印花稅的稅收優(yōu)惠有待完善的問題

（1）國家鼓勵科技創(chuàng)新，技術合同卻未有稅收優(yōu)惠政策。黨的“十四五”規(guī)劃中指出：“實施更大力度的研發(fā)經(jīng)費加計扣除、高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠等普惠性政策?！痹谄渌惙N中，如企業(yè)所得稅就有關于技術的稅收優(yōu)惠政策，符合條件的技術轉(zhuǎn)讓所得免稅或減半征稅、企業(yè)的研究開發(fā)費用加計75%扣除等。然而，技術合同仍在印花稅的稅目稅率表中，雖然稅率僅為價款、報酬或者使用費的萬分之三，并不是很高，但是它會對技術成果的轉(zhuǎn)化、有效的流動和在市場的靈活運轉(zhuǎn)產(chǎn)生一定的阻礙作用。另一方面與國家倡導的關于技術的稅收優(yōu)惠政策背道而馳，不利于發(fā)揮稅收減免政策的合力。

（2）印花稅部分稅收優(yōu)惠政策存在重復規(guī)定。印花稅的一些稅收優(yōu)惠政策也有一些問題，即重復的條款。例如，國家稅務總局對于個人用于生活居住的租房合同實行免征印花稅的政策，而財稅〔2014〕52號文中對個人出租和承租房屋的租賃合同也免征印花稅。二者之間存在著某種程度上的重合，而后者所覆蓋的領域要更廣泛一些。

2.3?印花稅的征收管理有待完善的問題

（1）在實際征管中，對印花稅的源泉扣繳未能發(fā)揮有效作用。首先，我國的稅收法律并沒有對相關機構規(guī)定承擔一定的代扣代繳義務；另一方面，由于征收企業(yè)的印花稅所得較少，征收機關可收取的稅費也相對較少，征收機關對征收企業(yè)的征收熱情不高，有關憑證沒有及時上交，從而導致了稅款的流失。此外，由于我國現(xiàn)行的印花稅法“剛性”較低，無法有效地對征收單位進行監(jiān)管和制約，致使其源泉扣繳的效力減弱。

（2）印花稅的征收取決于納稅人的稅收遵從度?！队』ǘ惙ā返谑鶙l規(guī)定，印花稅按季、按年或者按次計征。實行按季、按年計征的，納稅人應當自季度、年度終了之日起十五日內(nèi)申報繳納稅款；實行按次計征的，納稅人應當自納稅義務發(fā)生之日起十五日內(nèi)申報繳納稅款。這意味著印花稅的征稅很大程度上取決于納稅人的自覺性，需要納稅人自主申報，納稅人稅收遵從度高，就能按時征收稅款；反之，則無法按時征收稅款。因此，印花稅的征管漏洞依然存在。

3?完善我國印花稅的對策與建議

3.1?明確印花稅的征稅范圍

（1）梳理印花稅稅目，使征收范圍與《民法典》接軌。可以根據(jù)《民法典》合同編的規(guī)定，借鑒《民法典》有關債權、契約和經(jīng)濟合同的分類，進一步梳理印花稅征收的合同范圍，適當考慮將保理合同、物業(yè)服務合同等合同類型列入印花稅的稅目，使印花稅的稅目分類與《民法典》相協(xié)調(diào)，進而減少在合同類型判斷和稅率適用等方面存在的爭議。

（2）在印花稅的征收范圍中增加電子合同的相關規(guī)定。隨著傳統(tǒng)紙質(zhì)合同的過時，電子合同時代已經(jīng)到來，很多企業(yè)經(jīng)營者為求便利已經(jīng)開始逐步使用電子合同來替代紙質(zhì)合同。所以，制定有關電子合同的印花稅稅目已經(jīng)迫在眉睫。將除個人與電子商務經(jīng)營者訂立的電子訂單外的其他電子合同列入印花稅的稅目，并制定符合經(jīng)濟發(fā)展需要的稅率，不僅能夠有效地避免實際交易活動中因缺少有關印花稅的規(guī)定而帶來的不便，還能減少關于電子商務訂單是否需要繳納印花稅的爭議。

3.2?優(yōu)化印花稅的稅收優(yōu)惠政策

（1）建議增加關于支持科技創(chuàng)新的免征印花稅事項，將技術合同列入免征范圍。一方面，不應列入印花稅稅收優(yōu)惠范圍的不要列入，根據(jù)現(xiàn)行經(jīng)濟發(fā)展態(tài)勢需要列入稅收優(yōu)惠政策范圍的應及時列入。如關于技術合同可以出臺相應的稅收優(yōu)惠政策，順應國家為了鼓勵研發(fā)和科技成果轉(zhuǎn)化，實行結構性減稅的大方向。另一方面，應給予技術服務、技術研發(fā)、技術咨詢和技術轉(zhuǎn)讓等相關方面的稅收優(yōu)惠，大力支持國家關于科技創(chuàng)新的相關政策。

（2）相關部門應出臺有關印花稅稅收優(yōu)惠的最新實施細則與配套政策，避免印花稅稅收優(yōu)惠政策存在重復的情況再次發(fā)生?！敦斦?稅務總局關于印花稅法實施后有關優(yōu)惠政策銜接問題的公告》（財政部?稅務總局公告2022年第23號）的文件的頒布，在一定程度上有效規(guī)定了印花稅繼續(xù)執(zhí)行、廢止和失效的稅收優(yōu)惠政策，給印花稅優(yōu)惠政策的執(zhí)行有了具體清晰的參考。但針對上述存在重復稅收優(yōu)惠的問題還應出臺具體的文件，規(guī)定在實際中究竟適用于哪一項優(yōu)惠政策，給相關稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行帶來便利。

3.3?完善印花稅的征收管理

（1）改進征管方式，利用大數(shù)據(jù)從源頭上對印花稅進行核定征收和代扣代繳。對于產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)和營業(yè)賬簿，可以將其發(fā)證機構與合同簽證、公證部門等單位進行代扣代繳，力求從根源上控制稅收，降低稅收損失的風險。對于經(jīng)常發(fā)生的、不易控制的合同，可以考慮由稅收部門進行核定，將各種形式的稅收征管結合起來，這樣既能減少稅收損失，又能促進稅收的公平性。與此同時，稅務機關還可以利用金稅工程三期，推動各方協(xié)作，實現(xiàn)數(shù)據(jù)、信息的互通，將內(nèi)外部資料相互比較和分析，能不斷完善印花稅的征收和管理，提高稅收高效征管的信息化和科技化。

（2）稅務機關應從各個方面發(fā)力，提升納稅人的稅收遵從度。首先，可以通過建立“稅收誠信云平臺”來完善稅收信用管理系統(tǒng)，通過信息化的手段來提升稅收信用的管理。另外，可以借鑒海關、市場監(jiān)管、環(huán)保等部門建立納稅人信用評價系統(tǒng)，并將《印花稅法》執(zhí)行中存在的違規(guī)行為納入納稅評估范圍，提高這些行為在納稅信譽評價中的比重。其次，要加強對印花稅的稽查和執(zhí)法力度，不定時地對印花稅進行專項檢查，嚴厲打擊有關的違法違規(guī)行為，從而促使納稅人依法納稅，提高印花稅稅收遵從度。最后，可以針對納稅人建立獎懲制度，對于積極按時繳納稅款的納稅人給予其一定的稅收優(yōu)惠；對于不及時繳納稅款的納稅人將其列入黑名單，取消其享受稅收優(yōu)惠的資格，用強硬有力的手段促使納稅人按時申報繳納印花稅，提高稅收遵從的主動性。

4?結語

貫徹落實稅收法定原則是依法治國的一項重要工作。完善我國現(xiàn)行的印花稅法律法規(guī)，有助于構建我國高質(zhì)量發(fā)展、社會公平和市場統(tǒng)一的稅收制度，從而使我國的稅收在國家治理中的基礎性、支柱性和保障性作用得到進一步的體現(xiàn)。對于印花稅立法后仍存在的問題提出有針對性的建議，能為我國印花稅的發(fā)展提供更好的助益。

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