肖成光

（深圳市宇陽(yáng)科技發(fā)展有限公司東莞分公司，廣東 東莞 523000）

1 MLCC 行業(yè)的成本特點(diǎn)

MLCC（Multi-Layer Ceramic Capacitors）是片式多層陶瓷電容器的英文縮寫(xiě)，是由印好電極（內(nèi)電極）的陶瓷介質(zhì)膜片以錯(cuò)位的方式疊合起來(lái)，經(jīng)過(guò)一次性高溫?zé)Y(jié)形成陶瓷芯片，再在芯片的兩端封上金屬層（外電極），從而形成一個(gè)類(lèi)似獨(dú)石的結(jié)構(gòu)體，故也叫獨(dú)石電容器。其具有高可靠、高精度、高集成、高頻率、智能化、低功耗、大容量、小型化等特點(diǎn)，因?yàn)槠浣Y(jié)構(gòu)特點(diǎn)，MLCC 在成本上也具有與其他電子產(chǎn)品明顯的區(qū)別。

第一，直接材料成本占比與容量特性緊密相關(guān)且占比較低，中低容類(lèi)產(chǎn)品材料占比20%～40%，而制造費(fèi)用占總成本比超過(guò)60%。而國(guó)內(nèi)企業(yè)在全球MLCC 產(chǎn)業(yè)鏈中處于中低端，即主要生產(chǎn)中低容產(chǎn)品，對(duì)于制造費(fèi)用的敏感性相比非常高，如何更加合理地計(jì)算單位制造費(fèi)用是MLCC 企業(yè)面臨的迫切問(wèn)題。

第二，產(chǎn)品極其微小且趨勢(shì)是不斷研發(fā)更微細(xì)的產(chǎn)品，目前國(guó)內(nèi)MLCC 主流型號(hào)的尺寸為0.6 mm×0.3 mm，頭部企業(yè)已經(jīng)可以生產(chǎn)0.1 mm×0.05 mm 的產(chǎn)品。如此精細(xì)化的產(chǎn)品其成本計(jì)價(jià)一般不再以單個(gè)計(jì)價(jià)，而是以每1 000 個(gè)（行業(yè)稱(chēng)之為每K）計(jì)價(jià)。如此對(duì)制造費(fèi)用的分?jǐn)傆?jì)量的準(zhǔn)確性提出了新的要求。

第三，規(guī)格眾多，MLCC 存在尺寸、電容、電壓、厚度、頻率等不同特性要求，不同特性都有十幾種甚至幾十種數(shù)值，相互組合后規(guī)格可達(dá)上萬(wàn)種，而不同規(guī)格產(chǎn)品使用設(shè)備或者工藝路線等都不盡相同，如此如何將制造費(fèi)用精準(zhǔn)分?jǐn)偟讲煌囊?guī)格也是MLCC 企業(yè)財(cái)務(wù)目前面臨的一大挑戰(zhàn)。

鑒于此，本文提出一種在滿產(chǎn)條件下如何將制造費(fèi)用分?jǐn)偟侥程囟ㄒ?guī)格產(chǎn)品的核算模式。直接材料的理論成本計(jì)算不在本文探討范圍。

2 MLCC 行業(yè)單位產(chǎn)品理論制造費(fèi)用的核算方法模式

2.1 理論制造費(fèi)用的假設(shè)前提

我們通俗理解認(rèn)為理論成本是企業(yè)在理想的生產(chǎn)條件下，在各種人為不利因素都不考慮只考慮客觀不可抗因素前提下計(jì)算的產(chǎn)品成本。故理論成本模型必然有一些基礎(chǔ)的原則性假設(shè)邏輯，本文理論模型主要建立在以下假設(shè)基礎(chǔ)上：①假定生產(chǎn)處于滿產(chǎn)狀態(tài)；②假定滿產(chǎn)狀態(tài)下只生產(chǎn)某一種特定規(guī)格的產(chǎn)品，即剔除不同規(guī)格產(chǎn)品產(chǎn)線切換的管理與批次等成本；③假定產(chǎn)品生產(chǎn)按照市場(chǎng)較成熟且公認(rèn)成本較低的工藝或設(shè)備來(lái)生產(chǎn)，而不一定是企業(yè)現(xiàn)有的設(shè)備；④所有制造費(fèi)用基于一定的理論模型標(biāo)準(zhǔn)測(cè)算得出，而非企業(yè)財(cái)務(wù)賬面實(shí)際制造費(fèi)用。

2.2 分成本要素的理論制造費(fèi)用模型測(cè)算

制造費(fèi)用從成本要素上看主要?jiǎng)澐譃槿斯?、低耗、能耗、折舊以及其他。從影響因素上看可歸納為量與價(jià)的影響。以下我們主要從這五大成本要素的量與價(jià)方面分類(lèi)探討：

第一，人工方面。首先看人工數(shù)量，按照MLCC 行業(yè)的生產(chǎn)模式特點(diǎn)，人工主要分為操作工人、品質(zhì)檢驗(yàn)人員、工序管理人員、設(shè)備檢修人員4 類(lèi)。

我們先看操作工人，MLCC 行業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)基本實(shí)現(xiàn)了自動(dòng)化生產(chǎn)，95%的工序全部都是高端機(jī)器自動(dòng)化生產(chǎn)，操作工人的主要作用是監(jiān)控機(jī)器異常狀態(tài)以及必要的開(kāi)關(guān)機(jī)等時(shí)間，在滿產(chǎn)狀態(tài)下，操作工人數(shù)量的決定因素主要是與生產(chǎn)設(shè)備有關(guān)，同時(shí)，既然是計(jì)算理論成本，我們需要假定，操作設(shè)備的都是熟練工人，因此，對(duì)于操作工人數(shù)量，可列出公式：

操作工人數(shù)量=操作生產(chǎn)某規(guī)格產(chǎn)品的單臺(tái)設(shè)備需要的月度熟練工人數(shù)量（因?yàn)椴僮鞴と酥饕ぷ魇潜匾脑O(shè)備開(kāi)關(guān)、監(jiān)控異常等操作而非直接組裝產(chǎn)品，因此工人數(shù)量的確定需要依據(jù)工廠管理人員的經(jīng)驗(yàn)判斷值結(jié)合設(shè)備的操作指南研究確定，并區(qū)分不同工序以及不同設(shè)備）

而品質(zhì)檢驗(yàn)人員主要與產(chǎn)品檢驗(yàn)時(shí)間相關(guān)，據(jù)此列出公式：

品質(zhì)檢驗(yàn)人員數(shù)量=（某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量×單位產(chǎn)品檢驗(yàn)時(shí)間）/30（假定1 個(gè)月30 天）

設(shè)備檢修人員主要與設(shè)備的計(jì)劃保修保養(yǎng)時(shí)間有關(guān)。因此，設(shè)備檢修人員應(yīng)主要與設(shè)備掛鉤，假定日常的保養(yǎng)維護(hù)做到位，理論模型下，可不用考慮設(shè)備的突發(fā)故障維修占用人工等，據(jù)此可列出公式：

設(shè)備檢修人員數(shù)量=生產(chǎn)某特定規(guī)格產(chǎn)品的設(shè)備月度計(jì)劃保修保養(yǎng)天數(shù)/30（假定1 個(gè)月為30 天）

工序管理人員數(shù)量主要與以上3 類(lèi)人員的數(shù)量有關(guān)，我們可以根據(jù)企業(yè)的歷史情況，參照歷史最大產(chǎn)量月份的工序管理人數(shù)占比或者咨詢(xún)同行業(yè)先進(jìn)工廠相關(guān)管理人數(shù)占比數(shù)據(jù)，據(jù)此列出公式：

工序管理人員數(shù)量=（品質(zhì)檢驗(yàn)人員數(shù)量+設(shè)備檢修人員數(shù)量+操作工人數(shù)量）×工序管理人數(shù)占工序總?cè)藬?shù)百分比

再看人工薪酬，由于MLCC 行業(yè)的高度技術(shù)性，行業(yè)人才不管是產(chǎn)業(yè)工人還是管理人員整體上屬于緊俏型人才，因此，單位人工薪酬建議參考本地區(qū)同行業(yè)上市企業(yè)的單位人工薪酬制定，也可以本地區(qū)政府部門(mén)發(fā)布的各行業(yè)藍(lán)領(lǐng)工人的平均工資數(shù)據(jù)，選取其中的高新技術(shù)行業(yè)作為標(biāo)準(zhǔn)參考。實(shí)際測(cè)算時(shí)還必須按以上各崗位分別確定不同的薪酬標(biāo)準(zhǔn)。

以上所有人工數(shù)量和薪酬標(biāo)準(zhǔn)出來(lái)后，可分別計(jì)算出各崗位的月人工費(fèi)用總額，匯總得出：

月人工費(fèi)用總額=操作工人月人工費(fèi)用+品質(zhì)檢驗(yàn)人員月人工費(fèi)用+設(shè)備檢修人員月人工費(fèi)用+工序管理人員月人工費(fèi)用

則某規(guī)格產(chǎn)品單位人工=月人工費(fèi)用總額/某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量

第二，折舊方面。從企業(yè)的財(cái)務(wù)核算來(lái)看，不同企業(yè)對(duì)同樣的設(shè)備會(huì)存在折舊期間的區(qū)別，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有對(duì)企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊年限作出明確規(guī)定。但企業(yè)所得稅對(duì)于各類(lèi)固定資產(chǎn)規(guī)定了最短折舊年限，如機(jī)器設(shè)備最低按10年，實(shí)務(wù)中，企業(yè)財(cái)務(wù)從簡(jiǎn)化核算角度，一般會(huì)把折舊年限設(shè)置成不低于稅法的最低折舊年限，以避免納稅調(diào)整。但從MLCC行業(yè)來(lái)看，產(chǎn)品迭代快，使得產(chǎn)品所使用的設(shè)備更新?lián)Q代速度也快。因此，在計(jì)算MLCC 企業(yè)的理論成本時(shí)，對(duì)于機(jī)器和生產(chǎn)設(shè)備建議按較短年限如5～8年計(jì)提折舊，其他類(lèi)型固定資產(chǎn)折舊年限可保持與財(cái)務(wù)賬面一致。

對(duì)于資產(chǎn)原值，我們需要假定生產(chǎn)某規(guī)格產(chǎn)品只用某一臺(tái)特定的固定設(shè)備，該設(shè)備可生產(chǎn)該規(guī)格產(chǎn)品且生產(chǎn)穩(wěn)定且成本最低（綜合考慮生產(chǎn)效率最高，設(shè)備耗能最低，操作人工最少等），不一定選用企業(yè)的設(shè)備，如市場(chǎng)有更成熟的設(shè)備，可參照該設(shè)備市場(chǎng)價(jià)作為折舊基礎(chǔ)。

MLCC 的機(jī)器設(shè)備等一般在到期或報(bào)廢后無(wú)較大回收價(jià)值，可假定殘值為0。

則某規(guī)格產(chǎn)品單位折舊=（生產(chǎn)某規(guī)格產(chǎn)品設(shè)備單臺(tái)原值/年限×12）/某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量

第三，低耗方面。數(shù)量上，我們可以將低耗分為3 種類(lèi)型，生產(chǎn)產(chǎn)品用低耗：可歸屬到具體的產(chǎn)品規(guī)格，如印刷用的絲網(wǎng)等。工序公共用低耗：公用的非特定設(shè)備或產(chǎn)品用的低耗，如整個(gè)工序用的記錄本等。人員用低耗：可歸屬到特定的人員，如勞保用品等。對(duì)于3 種不同類(lèi)型的低耗，其理論成本計(jì)算方式各不相同。

其中生產(chǎn)產(chǎn)品用低耗，可再細(xì)分為具體規(guī)格產(chǎn)品耗用低耗和設(shè)備耗用低耗，不管哪種低耗，其本質(zhì)都是為了生產(chǎn)特定規(guī)格產(chǎn)品而準(zhǔn)備的，因此其耗用數(shù)量與生產(chǎn)特定規(guī)格產(chǎn)品次數(shù)直接相關(guān)。另外對(duì)于MLCC 行業(yè)來(lái)講，對(duì)產(chǎn)品品質(zhì)要求高，有些低耗即便未達(dá)到生產(chǎn)次數(shù)但到了固定時(shí)間也需要更換，因此，生產(chǎn)產(chǎn)品用低耗主要與兩個(gè)因素相關(guān)，即到期更換時(shí)間和可使用次數(shù)，如此，我們可以列出公式：

生產(chǎn)產(chǎn)品用低耗數(shù)量=MIN{某規(guī)格產(chǎn)品用低耗品可使用次數(shù)/（某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量×單位產(chǎn)品使用某低耗品次數(shù)），30/配件到期更換天數(shù)}（注：假定按月計(jì)算，每月30 天）（此僅舉例計(jì)算某1 個(gè)低耗品數(shù)量，如需消耗多個(gè)低耗品，應(yīng)分別計(jì)算并累加）

其中配件可使用次數(shù)、配件到期更換天數(shù)、單位產(chǎn)品使用某低耗品次數(shù)為理論測(cè)定數(shù)，可根據(jù)低耗品生產(chǎn)廠家提供的技術(shù)參數(shù)制定，很多企業(yè)一般都會(huì)制定配件的可使用次數(shù)理論值，而忽略配件到期更換天數(shù)，因?yàn)榭紤]此參數(shù)，成本過(guò)大。而對(duì)于MLCC 行業(yè)來(lái)講，因?yàn)楫a(chǎn)品的精細(xì)化和高度技術(shù)性，低耗的任何細(xì)微質(zhì)量變化都可能影響到下游產(chǎn)品的性能，因此，必須制定到期更換天數(shù)，理論消耗數(shù)量取以上二者最小值。

對(duì)于工序公共用低耗，金額相對(duì)較小且品類(lèi)較多，且與產(chǎn)品產(chǎn)量相關(guān)性較小，測(cè)算理論消耗值的管理成本過(guò)大，可考慮采用工序歷史最大產(chǎn)量期間所消耗的公共低耗為依據(jù)，即假定所有規(guī)格產(chǎn)品公共低耗消耗金額相同，可列出如下公式：

工序公共用低耗數(shù)量=歷史最大產(chǎn)量月份消耗公共低耗

對(duì)于人員用低耗，則直接與人員數(shù)量綁定，其理論耗用則應(yīng)參照公司或同行的福利相關(guān)制度，確定每人每月需要的低耗數(shù)量，因此，可得出公式：

人員用低耗數(shù)量=確定的人員數(shù)量×每人每月需要各類(lèi)低耗數(shù)量

以上3 種低耗數(shù)量都得出后，低耗的價(jià)格我們可以參考最近3 個(gè)月的市場(chǎng)采購(gòu)平均價(jià)，進(jìn)而得出以下公式：

某規(guī)格產(chǎn)品單位低耗=（生產(chǎn)產(chǎn)品用低耗數(shù)量×單價(jià)+工序公共用低耗數(shù)量×單價(jià)+人員用低耗數(shù)量×單價(jià)）/某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量

第四，能耗方面。MLCC 行業(yè)主要的能耗是電、氫氣和氮?dú)?、水，以上我們假定生產(chǎn)某種規(guī)格產(chǎn)品使用某一臺(tái)特定設(shè)備，理論能耗則為該特定設(shè)備剔除必要計(jì)劃保養(yǎng)時(shí)間外不間斷生產(chǎn)所耗用的能耗，對(duì)于特定設(shè)備的月度耗電量，可以采用設(shè)備的額定功率來(lái)計(jì)算，用電單價(jià)一般變動(dòng)不大，可直接取最近1 個(gè)月數(shù)據(jù)，則可得出公式如下：

特定設(shè)備月度電費(fèi)=額定功率×用電單價(jià)×24 h×（30 天-計(jì)劃保養(yǎng)天數(shù)）

MLCC 行業(yè)工序的特點(diǎn)是除了排膠和燒結(jié)工序外，其他車(chē)間都需要不間斷維持恒溫狀態(tài)，因此空調(diào)的電費(fèi)占比較大，同樣的，空調(diào)的電費(fèi)也同樣可用上述方式計(jì)算，不同的是，空調(diào)的配備一般是車(chē)間公共的，而非特定設(shè)備專(zhuān)用，因此，可按上述公式計(jì)算出整個(gè)工序空調(diào)電費(fèi)后，按照某特定設(shè)備額定功率占工序所有設(shè)備的功率比值進(jìn)行分?jǐn)?，公式如下?/p>

特定設(shè)備月度分?jǐn)偪照{(diào)電費(fèi)=（車(chē)間空調(diào)額定功率×用電單價(jià)×24 h×30）×該設(shè)備額定功率/車(chē)間所有設(shè)備額定功率之和，氫氮?dú)庵挥信拍z、燒結(jié)、燒端3 個(gè)工序的爐類(lèi)設(shè)備需要耗用，其耗用與不同的設(shè)備和產(chǎn)品規(guī)格都具有相關(guān)性，因此可與工藝或者參考設(shè)備廠家技術(shù)參數(shù)確定每種設(shè)備不同產(chǎn)品規(guī)格的單位分鐘內(nèi)進(jìn)氣流量，從MLCC 產(chǎn)品質(zhì)量穩(wěn)定性要求，特定規(guī)格產(chǎn)品的單位分鐘內(nèi)進(jìn)氣流量一般需要嚴(yán)格控制，因此可作為理論基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。氫氮?dú)鈫蝺r(jià)則可參考最近3個(gè)月市場(chǎng)采購(gòu)平均價(jià)，則可得出公式：

特定設(shè)備月度氫氮?dú)庀慕痤~=單位分鐘內(nèi)進(jìn)氣流量×60 min×24 h×30 天×單價(jià)

水費(fèi)在MLCC 行業(yè)主要是電鍍工序設(shè)備耗用，理論消耗量主要與產(chǎn)品數(shù)量相關(guān)，因?yàn)樗M(fèi)在總成本中占比較小，我們簡(jiǎn)化處理，可以用企業(yè)歷史電鍍工序最大產(chǎn)量月份的用水量除以產(chǎn)量得到單位產(chǎn)量用水量指標(biāo)（此簡(jiǎn)化的單位產(chǎn)量用水量即假定了所有規(guī)格單位用水量全部相同），據(jù)此可得出公式：

某規(guī)格產(chǎn)品月度水費(fèi)=某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量×單位產(chǎn)量用水量×用水單價(jià)

某規(guī)格產(chǎn)品單位能耗=（特定設(shè)備月度電費(fèi)+特定設(shè)備月度分?jǐn)偪照{(diào)電費(fèi)+特定設(shè)備月度氫氮?dú)庀慕痤~+某規(guī)格產(chǎn)品月度水費(fèi)）/某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量

另外車(chē)間還會(huì)發(fā)生必要的其他輔助制造費(fèi)用，如環(huán)保費(fèi)、生產(chǎn)人員辦公費(fèi)差旅費(fèi)等，這些費(fèi)用金額小且相對(duì)固定，可參考?xì)v史最大產(chǎn)量月份的總發(fā)生額占總制造費(fèi)用比例估計(jì)理論數(shù)。

第五，某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量的測(cè)算。以上探討我們看到在計(jì)算單位成本時(shí)是需要計(jì)算某規(guī)格產(chǎn)品月度理論產(chǎn)量數(shù)據(jù)的。一般而言，每個(gè)公司工廠不可能生產(chǎn)一種規(guī)格的產(chǎn)品，且同一時(shí)間段會(huì)同時(shí)生產(chǎn)多種產(chǎn)品，這樣勢(shì)必增加生產(chǎn)管理人員的管理成本以及機(jī)器設(shè)備調(diào)試、轉(zhuǎn)規(guī)格、搬運(yùn)等成本，但成熟且規(guī)?；墓S會(huì)盡量減少這種方式生產(chǎn)，以保證效率最高，成本最優(yōu)。在本文研究的模式下，我們是假定某設(shè)備在同一時(shí)間段只生產(chǎn)一種規(guī)格產(chǎn)品，從而得出最優(yōu)的理論成本。因此，我們可以根據(jù)選定的技術(shù)較為先進(jìn)的特定設(shè)備的工藝參數(shù)計(jì)算出該設(shè)備當(dāng)月的最大理論產(chǎn)量，如印刷工序印刷機(jī)，假定印刷機(jī)每印一張某規(guī)格膜片的時(shí)間是5 s，則某規(guī)格產(chǎn)品月理論產(chǎn)能=（（（24 h×3 600 s）/5 s）×30 天/某規(guī)格產(chǎn)品層數(shù)）×每月芯片數(shù)量。當(dāng)然這里我們是按該機(jī)器1 天24 小時(shí)、1 個(gè)月30 天計(jì)算，實(shí)際上即便是極限理論值也不可能做到每臺(tái)設(shè)備可以全年不停地運(yùn)轉(zhuǎn)，因此，在測(cè)算時(shí)，有必要根據(jù)設(shè)備情況剔除必要的設(shè)備計(jì)劃維護(hù)保養(yǎng)時(shí)間等。以上只是針對(duì)印刷工序印刷機(jī)的理論產(chǎn)量測(cè)算，同樣的原理，可以計(jì)算出某規(guī)格產(chǎn)品在所有工序某選定的特定設(shè)備的最大理論產(chǎn)量。

第六，單位產(chǎn)品理論制造費(fèi)用測(cè)算。按以上方式測(cè)算后得到每個(gè)工序的單位人工、單位折舊、單位低耗、單位能耗，相加后得到單個(gè)工序理論制造費(fèi)用，將所有工序累加后考慮輔助制造費(fèi)用占比即得到該規(guī)格產(chǎn)品的全流程單位理論制造費(fèi)用，公式如下：

某規(guī)格產(chǎn)品單位理論制造費(fèi)用=（A 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位人工+A 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位折舊+A 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位低耗+A 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位能耗+B 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位人工+B 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位折舊+B 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位低耗+B 工序某規(guī)格產(chǎn)品單位能耗+C 工序…+D 工序…+E 工序…）/（1-其他輔助制造費(fèi)用占總制造費(fèi)用比）。

3 結(jié)論

經(jīng)過(guò)筆者搜集數(shù)據(jù)驗(yàn)證后，以此模式計(jì)算的單位產(chǎn)品理論制造費(fèi)用相比財(cái)務(wù)賬面結(jié)轉(zhuǎn)的實(shí)際單位制造費(fèi)用在特定情況下更具有指導(dǎo)性，其通過(guò)假定單臺(tái)設(shè)備滿產(chǎn)條件下生產(chǎn)特定規(guī)格產(chǎn)品的條件，計(jì)算出來(lái)的單位MLCC 產(chǎn)品成本剔除了各種主觀人為因素，工廠管理水平的影響，可作為MLCC企業(yè)控制單位制造費(fèi)用的極限參考值。

其在核算上以工序?yàn)槠瘘c(diǎn)，結(jié)合MLCC 企業(yè)的特點(diǎn)和作業(yè)成本法，分析不同成本要素消耗的作業(yè)動(dòng)因，以作業(yè)動(dòng)因?yàn)橐罁?jù)并對(duì)成本要素進(jìn)行分?jǐn)?，能更加合理地分?jǐn)傊圃熨M(fèi)用，從而計(jì)算出更加準(zhǔn)確的單位制造費(fèi)用。

其在工廠產(chǎn)能不足的情況下，能避免固定成本分?jǐn)傔^(guò)高，產(chǎn)品歷史成本加權(quán)對(duì)現(xiàn)有單位產(chǎn)品成本的影響，結(jié)合理論材料成本得到的單位產(chǎn)品全成本能為銷(xiāo)售或管理層提供一個(gè)可參考的成本價(jià)，為產(chǎn)品銷(xiāo)售報(bào)價(jià)提供依據(jù)。