周志蕊

摘 要：在社會經(jīng)濟和科學(xué)技術(shù)穩(wěn)定發(fā)展的時代背景下，企業(yè)并購方式的價值作用逐漸凸顯在大眾的視野當(dāng)中，并獲得了廣泛應(yīng)用與推廣。就企業(yè)合并財務(wù)報表而言，可以在一定時間范圍內(nèi)，將企業(yè)的財務(wù)管理以及經(jīng)營狀況等充分體現(xiàn)出來，保證企業(yè)合并會計報表合理性，不但可以為企業(yè)決策人員提供非常重要的參考依據(jù)，同時在企業(yè)未來發(fā)展中也起到了非常重要的推動作用。但是，在合并報表編制過程中涉及到的內(nèi)容比較多，所以在整體上呈現(xiàn)出了非常明顯的復(fù)雜性與繁瑣性，因此成為了會計領(lǐng)域所面臨的重點難題。本文主要針對企業(yè)合并會計報表信息披露缺陷進行了深入分析，并結(jié)合實際情況提出了一些有效的解決策略，希望能為相關(guān)人員提供合理的參考依據(jù)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；合并會計報表；信息披露；缺陷

企業(yè)合并會計報表在幫助企業(yè)實現(xiàn)高效穩(wěn)定發(fā)展等方面發(fā)揮著至關(guān)重要的推動作用，在社會經(jīng)濟市場深化改革的時代背景下，企業(yè)合并現(xiàn)象尤為突出，因此在日益復(fù)雜的經(jīng)濟背景下，強化對企業(yè)合并會計報表的深入探究十分重要，相關(guān)人員需要全面了解企業(yè)合并會計報表信息的披露缺陷，并在此基礎(chǔ)上利用科學(xué)有效的措施方法加以根除與解決，推動我國各產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域的持續(xù)性發(fā)展。

一、企業(yè)合并會計報表的特點分析

企業(yè)合并會計報表是當(dāng)代各類型企業(yè)經(jīng)營效果及財務(wù)收支情況的全面體現(xiàn)，而企業(yè)集團是經(jīng)濟層面上的會計主體，而不是法律層面的會計主體。從整體視角來看，合并財務(wù)報表主要建設(shè)于母公司及旗下子公司單獨編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)上所形成的。通常情況下，合并財務(wù)報表主要涵蓋合并收支表、合并利潤分配表、合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表以及一系列附表附注等等，這些類型不一的表可以在根本上彰顯出企業(yè)整體財務(wù)虧損及收益狀況，進而構(gòu)建出科學(xué)完善的財務(wù)報表體系。與一般企業(yè)獨立編制財務(wù)報表工作相比可以看出，合并財務(wù)報表的特征特點主要體現(xiàn)在以下幾方面：

其一，合并財務(wù)報表可以所對應(yīng)的主體為企業(yè)集團，并不是某一企業(yè)個體，而在此趨勢下得以發(fā)展的集團企業(yè)充分凸顯出會計主體及非法律主體地位；其二，合并財務(wù)報表的編制主體主要包括企業(yè)內(nèi)部控股公司及母公司，并不是由單一化企業(yè)進行自主編制；其三，合并財務(wù)報表的參考核心要素體現(xiàn)為旗下子公司的個別會計報表，并不是單指某企業(yè)所具有的內(nèi)部會計記錄信息；其四，合并財務(wù)報表的編制方法主要包括編制抵消及調(diào)整分錄，而不是在系統(tǒng)化、單一化的會計賬簿內(nèi)容下展開一系列填列處理。

二、企業(yè)合并會計報表信息披露缺陷分析

（一）標(biāo)準(zhǔn)不能滿足統(tǒng)一性要求

現(xiàn)如今，我國逐漸加強了對會計準(zhǔn)則的改革工作，但是，在對新會計準(zhǔn)則進行實施的過程中，因為缺少足夠的經(jīng)驗，所以導(dǎo)致在應(yīng)用過程中體現(xiàn)出了非常明顯的局限性，在內(nèi)容上只是對企業(yè)合并會計報表編制要求作出了簡單的規(guī)定，在整體上缺少一定的完善性與合理性，這就導(dǎo)致企業(yè)當(dāng)按照新會計準(zhǔn)則來編制合并會計報表時，經(jīng)常會面臨各種問題的產(chǎn)生，比如，合并會計報表在范圍上不夠明確，同時標(biāo)準(zhǔn)不能滿足一定的統(tǒng)一性要求，從而嚴(yán)重影響到了企業(yè)合并會計報表實用性。通常情況下，企業(yè)在開展各項生產(chǎn)經(jīng)營活動時，通常會產(chǎn)生非常多的投資行為，所以對被投資企業(yè)，可以發(fā)揮一定的控制權(quán)力，一般可以將其劃分為直接控制與間接控制兩種，這也造成合并納入范圍不能滿足一定的清晰性。

（二）通用性較差

對于企業(yè)集團合并財務(wù)報表而言，可以從整體角度上將企業(yè)財務(wù)狀況充分體現(xiàn)出來，雖然企業(yè)集團屬于一個獨立性的經(jīng)濟主體，但是，法人主體卻不能滿足一定的獨立性，在對母公司與子公司財務(wù)情況進行判定時，無法通過使用常規(guī)經(jīng)濟指標(biāo)來進行。結(jié)合目前的實際情況進行分析，我國針對債權(quán)的清償，主要是面對具有一定法律地位的主體，因此，關(guān)于合并會計報表披露信息，還無法作為企業(yè)債務(wù)清償?shù)囊罁?jù)。所以，在開展債務(wù)清償工作時，母公司的債權(quán)只能面對母公司進行清償，同樣，子公司的債權(quán)只能向子公司進行清償，由此可以看處，基于債權(quán)關(guān)系角度上來看，體現(xiàn)出了一一對應(yīng)的關(guān)系，從而導(dǎo)致通用性不夠高，引發(fā)了非常多的合并會計報表信息披露問題。

（三）相關(guān)性較低

通常情況下，集團企業(yè)比較常見的合并方式，主要有縱向合并、橫向合并以及混合合并等幾種形式?，F(xiàn)如今，企業(yè)在發(fā)展中所面臨的市場競爭壓力不斷增加，很多企業(yè)集團在開展經(jīng)營活動時，為了有效防止各種經(jīng)營風(fēng)險的產(chǎn)生，很多情況下都是采取混合合并的方式來進行，也就是并購與企業(yè)原本業(yè)務(wù)不一樣的企業(yè)，從而使未來發(fā)展趨勢可以滿足一定的多樣性。因此，基于跨區(qū)域以及跨行業(yè)的發(fā)展環(huán)境下，針對于企業(yè)集團而言，在開展合并會計報表編制工作時，其信息披露方面也因此迎來了更大的問題。對于不同行業(yè)與不同產(chǎn)業(yè)來說，在財務(wù)核算標(biāo)準(zhǔn)以及風(fēng)險衡量標(biāo)準(zhǔn)上具有明顯差異，受到這些客觀因素的影響，一定程度上降低了企業(yè)合并會計報表信息披露相關(guān)性。

由以上內(nèi)容分析可以了解到，企業(yè)集團合并會計報表使用人員在開展各項交易以及投資等活動時，需要針對獨立法人會計報表披露信息開展嚴(yán)格的分析以及決策等工作。比如，本文以某集團企業(yè)母公司與子公司流動資產(chǎn)以及流動負(fù)債資料進行總結(jié)，具體如下表1所示。

表1企業(yè)集團資產(chǎn)流動比率表

項目 A流動資產(chǎn)

/億元 B流動負(fù)債

/億元 （A×B）×

100%

母公司 1200000 400000 3.0

子公司 180000 90000 2.0

合計 1380000 490000 2.81

結(jié)合上表1中的相關(guān)內(nèi)容可以了解到，最終計算出子公司的流動比率值為2，償債能力比較低，但是，在母公司與子公司合并之后，企業(yè)集團的償債能力相應(yīng)得到了提升，提升以后達(dá)到了2.81，所以，超出了子公司的償債能力。對于合并會計報表的使用主體來說，如果將企業(yè)集團合并會計報表中信息披露的償債能力看作為子公司償債能力時，那么當(dāng)合并會計報表使用人員作出各項決策時，將會直接影響到?jīng)Q策準(zhǔn)確性。

（四）易受到個別會計報表質(zhì)量影響

在社會市場經(jīng)濟環(huán)境來看，由于我國目前所具有的經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)換仍然處于初級階段，整體宏觀監(jiān)督機制和體系還不夠健全和完善，再加上部分企業(yè)經(jīng)營人員的法律意識較為薄弱，缺少足夠的自控能力及自我約束能力，往往在個別會計報表當(dāng)中產(chǎn)生信息數(shù)據(jù)嚴(yán)重失真失實等問題。除此之外，由于企業(yè)合并會計報表主要以母公司、子公司的財務(wù)報表展開科學(xué)編制，部分子公司因出現(xiàn)偽造數(shù)據(jù)等不良行為，進而導(dǎo)致企業(yè)合并會計報表披露數(shù)據(jù)失真。在企業(yè)合并報表編制前，因為部分母公司與旗下子公司的會計處理方法完全一致，因此在編制會計報表前需要利用科學(xué)有效的措施方法實現(xiàn)各企業(yè)內(nèi)部會計核算方法的完全統(tǒng)一，在統(tǒng)一處理的基礎(chǔ)上才可以創(chuàng)編出科學(xué)完善、高效實用的企業(yè)合并會計報表內(nèi)容。

三、企業(yè)合并會計報表信息披露缺陷解決對策

（一）強化報表披露充分度

提升企業(yè)集團會計報表的完整度，最重要的是在報表內(nèi)容中融入經(jīng)濟開銷及收入明細(xì)欄，針對現(xiàn)存財務(wù)數(shù)據(jù)及相關(guān)信息展開科學(xué)化補充說明。在此情況下，報表使用人員便可以借助報表信息有效提取出富有價值含義的信息資源，并采用科學(xué)有效的措施方法對其展開探析。首先，企業(yè)管理者需要不斷強化附注及附表的應(yīng)用次數(shù)，企業(yè)合并會計報表中所涉及的信息資源往往會受到多種因素限制與約束，無法針對不同類型數(shù)據(jù)展開針對性解釋與反應(yīng)，對于個別無法理解或探究的信息資源需要加以附注和附表，以此來進行詳細(xì)化說明及解釋，為企業(yè)合并會計報表的使用工作者順利進行核對及分析工作提供更多便捷條件及有利因素。其次，報表對于企業(yè)財務(wù)狀況的反饋需要呈現(xiàn)出連續(xù)性特點，工作人員不可按照自己的意愿與想法擅自篡改或修整信息內(nèi)容，只有這樣才可以提升企業(yè)合并會計報表的完整性及真實性，進而提升信息披露的充分度。最后，各地區(qū)政府部門需要針對企業(yè)合并會計報表編制過程中存在的漏洞問題給予足夠的關(guān)注與重視，相關(guān)會計師與企業(yè)會計管理者需要強化自身編制技術(shù)方面的提升與學(xué)習(xí)，促使在后續(xù)工作中可以在第一時間查找問題產(chǎn)生原因，進而運用與之對應(yīng)的手段策略加以優(yōu)化。

（二）提升企業(yè)合并會計報表信息披露完善性

對于集團企業(yè)合并會計報表信息披露而言，因為通用性還達(dá)不到相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)要求，所以，在對合并會計報表進行編制時，一定要對完善性以及可追溯性引起高度重視，從而保證能將所有公司在內(nèi)的財務(wù)經(jīng)營狀況充分反映。在進行編制時，應(yīng)該在其中設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)欄，對于已經(jīng)存在的財務(wù)數(shù)據(jù)，進行補充與說明。通過這種方式，讓會計報表使用工作人員可以在報表當(dāng)中找出自己所需要的信息，并在此基礎(chǔ)上對問題進行分析與研究。另外，還需要提升附表與附件，因為企業(yè)合并會計表報中涉及到的信息有限，所以不能對每一張數(shù)據(jù)信息都進行解釋說明，當(dāng)面對一些比較難理解的數(shù)據(jù)信息時，需要添加相應(yīng)的附注或者是附表。最后，當(dāng)合并會計報表反映財務(wù)狀況時，需要滿足一定的連續(xù)性，不可以隨意對其中的內(nèi)容進行更改，從而才能為企業(yè)合并會計報表真實性與完善性提供保障。

（三）提升子公司會計報表信息披露質(zhì)量

在對企業(yè)合并會計報表進行編制時，主要是以母公司以及子公司財務(wù)報表為依據(jù)，因此，要想在更大程度上提升企業(yè)合并會計報表相關(guān)性與信息披露質(zhì)量，那么首先需要提升子公司會計報表質(zhì)量。對于企業(yè)財務(wù)工作人員而言，具體可以通過以下幾個方面來進行：第一，從企業(yè)集團角度入手，對下屬子公司會計法、會計準(zhǔn)則以及會計政策的實施情況進行全面監(jiān)督，從而在此基礎(chǔ)上構(gòu)建出完善的企業(yè)集團內(nèi)部審計體系與約束機制，保證財務(wù)報告編制環(huán)境可以滿足一定的透明性；第二，應(yīng)該將所有的財務(wù)人員進行相應(yīng)的培訓(xùn)教育工作，對會計技能以及職業(yè)道德等內(nèi)容進行講解，通過這種方式在更大程度上提升財務(wù)人員專業(yè)性以及職業(yè)水平；第三，加強對企業(yè)集團制度的建設(shè)共走，在項目審批以及運營管理活動中，應(yīng)該鼓勵財務(wù)人員參與到其中，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建出完善的企業(yè)集團內(nèi)部控制程序，從而在能在根本上提升合并會計報表信息披露質(zhì)量。

（四）分部編制合并會計報表

現(xiàn)如今，隨著企業(yè)經(jīng)營規(guī)模的不斷拓展，混合合并方式得到了廣泛的應(yīng)用，也就是將子公司分屬于不同的行業(yè)進行劃分，不同的地區(qū)進行分類。因為不同行業(yè)在行業(yè)屬性、核算方法會計政策等方面存在明顯不同，如果強制將子公司列入到母公司合并體系當(dāng)中，那么最終所編制出的合并會計報表其相關(guān)性比較低。然后在按照不同地區(qū)進行分類，從而可以將分部報表資產(chǎn)負(fù)債變化、營業(yè)收入以及費用變化等進行匯總與抵消，并將這些數(shù)據(jù)全部匯總到母公司，這時數(shù)據(jù)就會通過不同行業(yè)與地區(qū)體現(xiàn)出來，從而可以保證企業(yè)合并會計報表在內(nèi)容上滿足一定的清晰性與真實性。

結(jié)束語

綜上所述，基于現(xiàn)代社會經(jīng)濟發(fā)展背景下，企業(yè)合并會計報表信息披露方面也出現(xiàn)了一些問題，因此，企業(yè)一定要采取合理的合并方法，同時對現(xiàn)有的合并會計準(zhǔn)則進行明確，在更大程度上提升合并會計報表的完善性，通過這種方式才能在更大程度上提升企業(yè)核心競爭力，從而在未來實現(xiàn)更加長遠(yuǎn)穩(wěn)定的發(fā)展。

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（作者單位：中泰證券股份有限公司）