趙麗穎，婁翠迪，李媛，程薇*

加強(qiáng)基層衛(wèi)生服務(wù)體系建設(shè)是國(guó)家民生工程的重中之重，也是完善醫(yī)療衛(wèi)生體系、構(gòu)建和諧社會(huì)的邏輯選擇。新醫(yī)改以來(lái)，我國(guó)大力推進(jìn)基層衛(wèi)生服務(wù)體系建設(shè)，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)數(shù)量及規(guī)?？焖僭鲩L(zhǎng)?！?021中國(guó)衛(wèi)生健康統(tǒng)計(jì)年鑒》顯示，2009—2020年社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)數(shù)量從27 308家增長(zhǎng)至35 365家，總收入規(guī)模增長(zhǎng)了4.29倍，財(cái)政補(bǔ)助收入占總收入的比重從18.90%增長(zhǎng)至39.94%［1］。如何在保證公益性的前提下提升服務(wù)質(zhì)量和效率，是社區(qū)衛(wèi)生管理亟待解決的問題。公立醫(yī)院面臨著同樣的發(fā)展難題，為引導(dǎo)醫(yī)院回歸功能定位，提高效率、降低費(fèi)用，推動(dòng)醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展，衛(wèi)生行政部門出臺(tái)了一系列運(yùn)營(yíng)管理文件，成本管理是其中非常重要的管理手段。2021年1月國(guó)家衛(wèi)生健康委員會(huì)及國(guó)家中醫(yī)藥管理局聯(lián)合制定《公立醫(yī)院成本核算規(guī)范》（國(guó)衛(wèi)財(cái)務(wù)發(fā)〔2021〕4號(hào)），11月財(cái)政部制定《事業(yè)單位成本核算具體指引——公立醫(yī)院》（財(cái)會(huì)〔2021〕26號(hào)），兩份文件的相繼出臺(tái)規(guī)范了公立醫(yī)院成本核算方法，也彰顯了成本管理的重要性［2-3］。但目前，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)成本核算尚處于個(gè)別機(jī)構(gòu)或個(gè)別地區(qū)的成本核算方法探索階段，未系統(tǒng)地進(jìn)行各方法的總結(jié)與比較。因此，本文通過(guò)分析社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)與公立醫(yī)院在功能定位、服務(wù)內(nèi)容和核算基礎(chǔ)等方面的差異，對(duì)比社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算方法的核算邏輯，嘗試借鑒醫(yī)院成本核算方法，結(jié)合社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)管理新要求，分析并選擇科學(xué)、簡(jiǎn)便、符合社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)特點(diǎn)的成本核算方法，從而為社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本合理補(bǔ)償及“公益一類財(cái)政保障、公益二類績(jī)效管理”模式探索提供參考。

1 我國(guó)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算特點(diǎn)

當(dāng)前，公立醫(yī)院已經(jīng)建立了比較規(guī)范、完備的成本核算體系，但社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)與公立醫(yī)院在功能定位、服務(wù)內(nèi)容和核算基礎(chǔ)等方面存在差異，導(dǎo)致社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)不能完全照搬公立醫(yī)院的成本核算體系，需要“求同存異”，進(jìn)行方法的適宜性探索。

1.1 社區(qū)衛(wèi)生機(jī)構(gòu)服務(wù)功能定位范圍不同 相較于醫(yī)院，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)服務(wù)定位更廣泛，基本醫(yī)療服務(wù)與公共衛(wèi)生服務(wù)特異性強(qiáng)，成本補(bǔ)償方式存在差異。社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)防治結(jié)合的服務(wù)定位，要求社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)提供基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)［4］。社區(qū)基本醫(yī)療服務(wù)與醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)性質(zhì)相同，具有準(zhǔn)公共產(chǎn)品性質(zhì)［5］，面向個(gè)人，按政府定價(jià)收費(fèi)，主要利用收入彌補(bǔ)相應(yīng)成本；公共衛(wèi)生服務(wù)具有公共產(chǎn)品性質(zhì)，面向群體，采用政府財(cái)政補(bǔ)償或政府購(gòu)買的形式彌補(bǔ)相應(yīng)成本。由于基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)的性質(zhì)和成本補(bǔ)償存在差異，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)在成本核算方法選擇上應(yīng)做到“求同存異”，使其更具科學(xué)性、可比性。

1.2 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)成本要素與醫(yī)院基本一致，以人力成本為主 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的基本醫(yī)療服務(wù)成本要素與醫(yī)院基本一致，公共衛(wèi)生服務(wù)成本要素與醫(yī)院存在一定差異，兩類服務(wù)均以人力成本為主。制度規(guī)定，醫(yī)院成本要素包括人員經(jīng)費(fèi)、衛(wèi)生材料費(fèi)、藥品費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)、提取醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金和其他醫(yī)療費(fèi)用［2-3］。醫(yī)院七類成本要素?zé)o法與收入費(fèi)用明細(xì)表的科目直接對(duì)應(yīng)，須根據(jù)“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”總賬科目下的相關(guān)明細(xì)科目歸集獲取各成本項(xiàng)目的費(fèi)用。社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的費(fèi)用總賬類科目與醫(yī)院相同，為體現(xiàn)服務(wù)特點(diǎn)，在“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”總賬科目下細(xì)分為“醫(yī)療費(fèi)用”和“公共衛(wèi)生費(fèi)用”?！搬t(yī)療費(fèi)用”下設(shè)二級(jí)明細(xì)與醫(yī)院醫(yī)療成本口徑基本一致，建議社區(qū)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)成本要素參考醫(yī)院同樣分為七大類；“公共衛(wèi)生費(fèi)用”減少了固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)、提取醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金三項(xiàng)費(fèi)用，故建議社區(qū)公共衛(wèi)生服務(wù)成本要素在七大類成本的基礎(chǔ)上減少三類費(fèi)用。

據(jù)《2021中國(guó)衛(wèi)生健康統(tǒng)計(jì)年鑒》顯示，2020年我國(guó)公立醫(yī)院人力成本占業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用的比例約為36%［1］。課題組未能查找到社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)不同服務(wù)類型中人力成本的構(gòu)成數(shù)據(jù)，故僅以課題研究項(xiàng)目中的8家樣本機(jī)構(gòu)為例進(jìn)行測(cè)算，發(fā)現(xiàn)基本醫(yī)療中人力成本約占67%、公共衛(wèi)生占89%。社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)均以人力成本為最大成本消耗，故成本核算應(yīng)更注重人力成本核算的準(zhǔn)確性。

1.3 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算尚無(wú)制度要求，主要核算目的是為財(cái)政補(bǔ)償提供依據(jù) 2010年版《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》（財(cái)社〔2010〕306號(hào)）指出：醫(yī)院成本核算對(duì)象分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算；同時(shí)要求所有公立醫(yī)院須以科室、診次和床日為核算對(duì)象進(jìn)行全成本核算，三級(jí)醫(yī)院及其他有條件的醫(yī)院還應(yīng)開展其他對(duì)象核算［6］。相較而言，我國(guó)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)發(fā)展較晚，基礎(chǔ)較弱，目前尚無(wú)相關(guān)制度要求社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)開展成本核算。目前，社區(qū)衛(wèi)生成本核算主要以服務(wù)項(xiàng)目為對(duì)象［7-22］，主要核算目的是為財(cái)政補(bǔ)償、政府購(gòu)買服務(wù)等提供依據(jù)，機(jī)構(gòu)基于自身管理需求主動(dòng)進(jìn)行成本核算較為少見。

1.4 社區(qū)公共衛(wèi)生服務(wù)的內(nèi)涵與外延不斷擴(kuò)大，新增項(xiàng)目成本測(cè)算需求不斷增大 受新型冠狀病毒感染（簡(jiǎn)稱新冠感染）疫情等突發(fā)公共衛(wèi)生事件和居民對(duì)健康需求不斷擴(kuò)大等多重因素的影響，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)內(nèi)涵和外延不斷擴(kuò)大，新增服務(wù)所需的人力補(bǔ)充、財(cái)力補(bǔ)償?shù)染杩茖W(xué)、合理的成本數(shù)據(jù)作為依據(jù)。

1.5 社區(qū)公共衛(wèi)生服務(wù)工作量更難統(tǒng)計(jì)，信息化基礎(chǔ)較差，開展成本測(cè)算難度較高 基本醫(yī)療服務(wù)面向個(gè)人，能夠根據(jù)收費(fèi)系統(tǒng)確定工作量，公共衛(wèi)生服務(wù)面向人群，較難界定服務(wù)的內(nèi)涵和邊界，且不同的公共衛(wèi)生服務(wù)面向的主管部門不同，服務(wù)量數(shù)據(jù)分散在各系統(tǒng)中，統(tǒng)計(jì)口徑不一致，導(dǎo)致較難統(tǒng)計(jì)工作量。此外，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)和管理人員較少，信息化基礎(chǔ)弱，開展成本測(cè)算需要的基礎(chǔ)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)等統(tǒng)計(jì)起來(lái)均有難度。

2 我國(guó)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算方法發(fā)展歷程

我國(guó)公共衛(wèi)生服務(wù)成本核算約始于1993年，前期主要是探索專業(yè)公共衛(wèi)生機(jī)構(gòu)成本核算，基本思路多參考醫(yī)院自上而下的比例系數(shù)法進(jìn)行。針對(duì)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算大約開始于2001年，前期方法也主要借鑒醫(yī)院成本核算方法，2009年新醫(yī)改后，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的功能定位及財(cái)政投入方式發(fā)生較大改變，為適應(yīng)改革需求，各地開始逐步探索更具社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)特色的成本核算方法。

2.1 專業(yè)公共衛(wèi)生服務(wù)成本測(cè)算 1993年，呂廣振等［7］對(duì)疫情防控衛(wèi)生服務(wù)成本進(jìn)行測(cè)算，將其分為現(xiàn)行成本和規(guī)范成本進(jìn)行成本測(cè)算，結(jié)合兩者差額提出補(bǔ)償建議。2001年，孟慶躍等［8］對(duì)我國(guó)農(nóng)村公共衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目進(jìn)行成本測(cè)算，先將機(jī)構(gòu)總成本分?jǐn)偟娇剖遥俑鶕?jù)“人時(shí)”分?jǐn)偪剖胰肆Τ杀?、根?jù)工作量分?jǐn)偲渌黝惓杀局另?xiàng)目。2002年，雷海潮等［9］將公共衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的總成本歸結(jié)為兩類，即技術(shù)服務(wù)成本、疫苗及生物制品等的經(jīng)營(yíng)成本。成本核算的過(guò)程類似醫(yī)院的完全成本法下的比例系數(shù)法。

2.2 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本比例系數(shù)法測(cè)算 2001—2002年，有研究團(tuán)隊(duì)選取了4個(gè)省會(huì)城市、1個(gè)地級(jí)市和1個(gè)縣級(jí)市，采用比例系數(shù)法進(jìn)行社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)成本核算，發(fā)現(xiàn)時(shí)間消耗量與社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)資源消耗量相關(guān)性較好［10-13］。2005年和2006年，姜潤(rùn)生等［14］和陸方等［15］分別對(duì)云南省開遠(yuǎn)市和南京市鼓樓區(qū)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)的成本進(jìn)行核算；2008年，吳菘濤等［16］和線春艷等［17］對(duì)北京市月壇社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行成本核算，并對(duì)比例系數(shù)法在社區(qū)的應(yīng)用進(jìn)行了進(jìn)一步的補(bǔ)充和細(xì)化。

2.3 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本作業(yè)法測(cè)算 2007年，韓優(yōu)莉等［18-19］提出作業(yè)成本法應(yīng)用于社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)成本核算的基本思路和實(shí)施步驟，并且選取某服務(wù)站進(jìn)行了實(shí)證核算，認(rèn)為作業(yè)成本法實(shí)際應(yīng)用比較復(fù)雜。2009年，張媚等［20］采用作業(yè)成本法測(cè)算了四川省樣本社區(qū)公共衛(wèi)生服務(wù)平均單位作業(yè)成本、各類服務(wù)人群服務(wù)成本及基本公共衛(wèi)生服務(wù)包居民成本；2015年，趙希暢等［21］運(yùn)用作業(yè)成本法對(duì)上海市浦東新區(qū)的國(guó)家基本公共衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目進(jìn)行成本測(cè)算；2018—2019年，汪瓚［22］和敖琴［23］分別運(yùn)用作業(yè)成本法對(duì)珠海市慢性病管理及基本公共衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目進(jìn)行成本測(cè)算。

2.4 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本當(dāng)量法測(cè)算及應(yīng)用 2012年，姜穎穎［24］和尹德盧等［25］將當(dāng)量法應(yīng)用于成本核算，對(duì)各類服務(wù)或活動(dòng)的工作“人時(shí)數(shù)”進(jìn)行當(dāng)量值轉(zhuǎn)化，從而直接相加和比較各類服務(wù)的工作量，此外在測(cè)算時(shí)減少核算層級(jí)直接將機(jī)構(gòu)成本核算至項(xiàng)目成本。2018年，張育瑋等［26］提出采用當(dāng)量法測(cè)算姑蘇區(qū)理想每服務(wù)人口的基本公共衛(wèi)生服務(wù)成本與實(shí)際成本差額，輔助財(cái)政確定公共衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)量法核算的結(jié)果逐步在社區(qū)財(cái)政補(bǔ)償中得到實(shí)際應(yīng)用，2016年北京市昌平區(qū)出臺(tái)《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)運(yùn)行機(jī)制改革工作實(shí)施方案（試行）》（昌衛(wèi)辦發(fā)﹝2016﹞418號(hào)），要求核算各機(jī)構(gòu)基本服務(wù)項(xiàng)目當(dāng)量值，對(duì)開展基本項(xiàng)目的成本予以合理補(bǔ)償。

2.5 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本標(biāo)化工作量法測(cè)算及應(yīng)用2015年，王海銀等［27］提出基于標(biāo)化工作量的成本核算方法，包括技術(shù)勞務(wù)和成本消耗。其中，標(biāo)化技術(shù)勞務(wù)價(jià)值主要依據(jù)基本人力消耗及耗時(shí)測(cè)定，同時(shí)考慮技術(shù)難度和風(fēng)險(xiǎn)程度，成本消耗指采用醫(yī)療業(yè)務(wù)成本中去除單收費(fèi)部分后的直接變動(dòng)成本。很多學(xué)者對(duì)標(biāo)化工作量法在上海地區(qū)的應(yīng)用進(jìn)行了探索［28-32］。標(biāo)化工作量法核算的結(jié)果也陸續(xù)在社區(qū)財(cái)政補(bǔ)償中得到實(shí)際應(yīng)用。2015年上海市政府辦公廳印發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)本市社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)綜合改革與發(fā)展的指導(dǎo)意見》（滬府辦發(fā)〔2015〕6號(hào)），提出要合理確定社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)基本項(xiàng)目標(biāo)化工作量，并以此作為各類資源投入與考核分配的基礎(chǔ)依據(jù)。2017年浙江省出臺(tái)《關(guān)于全面推進(jìn)基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)補(bǔ)償機(jī)制改革的實(shí)施意見》（浙財(cái)社〔2017〕63號(hào)），確定單位標(biāo)化工作當(dāng)量財(cái)政付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。

3 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算方法比較

社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)成本核算方法尚在探索中，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)或社區(qū)衛(wèi)生管理部門可根據(jù)條件，選擇或探索合適的成本核算方法。常見的4種成本核算方法為比例系數(shù)法、作業(yè)成本法、當(dāng)量法、標(biāo)化工作量法（表1）。

表1 四種社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本方法的比較Table 1 Comparison of four cost accounting methods used in community healthcare institutions

3.1 比例系數(shù)法 比例系數(shù)法屬于自上而下的成本核算方法［2］，是最早應(yīng)用于公共衛(wèi)生和社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算的方法，基本沿襲了醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算思路，采用完全成本法，需要先核算科室成本再核算項(xiàng)目成本［10-17］。醫(yī)院因?yàn)橐?guī)模較大，按照科室分配績(jī)效存在科室成本核算的內(nèi)生動(dòng)力，且2010年制度就要求全部公立醫(yī)院均要核算科室成本，因此會(huì)計(jì)信息、核算方法等均已相對(duì)完善。但社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)沒有科室成本核算基礎(chǔ)，因此應(yīng)用本方法有一定難度，且自上而下的方法需要核算所有項(xiàng)目成本，對(duì)新增服務(wù)項(xiàng)目成本核算不夠靈活［2］。此外，如果測(cè)算的項(xiàng)目或者活動(dòng)涉及多個(gè)部門，成本精確性相對(duì)較差，由于受到權(quán)重和分?jǐn)傁禂?shù)的影響，成本測(cè)算的結(jié)果可能難以真實(shí)反映實(shí)際的資源消耗情況［33］。

3.2 作業(yè)成本法 作業(yè)成本法屬于自下而上的成本核算方法［2］，自下而上法更有助于跟蹤相關(guān)機(jī)構(gòu)或個(gè)人對(duì)項(xiàng)目的貢獻(xiàn)，有助于成本管理。成本測(cè)算的層級(jí)越多或者涉及機(jī)構(gòu)越復(fù)雜，自下而上法測(cè)算的成本越準(zhǔn)確［33］。但相對(duì)于其他自下而上的成本核算方法而言，作業(yè)成本法更為復(fù)雜，核算層級(jí)需要先從機(jī)構(gòu)分?jǐn)偟匠杀?，再劃分作業(yè)，將科室成本根據(jù)資源動(dòng)因分?jǐn)偟阶鳂I(yè)，再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因計(jì)算項(xiàng)目成本［19-23］。由于作業(yè)成本法的復(fù)雜性，對(duì)機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)、數(shù)據(jù)基礎(chǔ)等要求較高，目前社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的核算基礎(chǔ)尚不能滿足，限制了其在社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的實(shí)際推廣。

3.3 當(dāng)量法和標(biāo)化工作量法 當(dāng)量法和標(biāo)化工作量法同屬于自下而上成本核算方法［2］，是新醫(yī)改后在社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算中探討較多且在實(shí)際財(cái)政補(bǔ)償中得到應(yīng)用的兩類方法［25-33］。兩類方法的共性特征包括：（1）均以“時(shí)間”為成本核算的主要參數(shù)，符合社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)特點(diǎn)。社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)提供的基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)均以技術(shù)勞務(wù)類為主，兩類方法主要利用“時(shí)間”的消耗來(lái)測(cè)算服務(wù)成本，同時(shí)滿足社區(qū)基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)的特點(diǎn)。（2）成本核算相對(duì)簡(jiǎn)化，適應(yīng)性更強(qiáng)。相較于作業(yè)成本法，當(dāng)量法和標(biāo)化工作量法相對(duì)簡(jiǎn)單，可省略科室成本核算環(huán)節(jié)，數(shù)據(jù)采集和核算難度相對(duì)較低。兩類方法均可實(shí)現(xiàn)由機(jī)構(gòu)成本核算直接核算服務(wù)項(xiàng)目成本，能夠滿足核算和管理要求。（3）能夠快速測(cè)算新增服務(wù)項(xiàng)目成本，滿足社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)發(fā)展的需求。由于兩類方法是自下而上核算，且以“時(shí)間”為主要參數(shù)，因此能夠較為快速地測(cè)算新增項(xiàng)目成本，滿足社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)內(nèi)涵和外延不斷擴(kuò)大的發(fā)展需求。（4）兩類方法提供了統(tǒng)一“標(biāo)尺”，能夠?yàn)樯鐓^(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)的績(jī)效管理、財(cái)政補(bǔ)償和人員補(bǔ)充等提供依據(jù)。當(dāng)量和標(biāo)化工作量均提供了一個(gè)統(tǒng)一的“標(biāo)尺”，使得基本醫(yī)療服務(wù)和公共衛(wèi)生服務(wù)擁有相對(duì)統(tǒng)一的衡量標(biāo)準(zhǔn)，使不同類型服務(wù)的服務(wù)量具有可比性。兩種方法能夠?qū)⑸鐓^(qū)衛(wèi)生服務(wù)的工作量、成本消耗統(tǒng)一量化，為社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)內(nèi)部績(jī)效管理、主管機(jī)構(gòu)對(duì)機(jī)構(gòu)的績(jī)效管理和補(bǔ)償?shù)忍峁┛茖W(xué)依據(jù)。

4 討論

4.1 當(dāng)量法和標(biāo)化工作量法可為社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)“公益一類財(cái)政保障、公益二類績(jī)效管理”提供績(jī)效和成本基礎(chǔ)，是較為適宜的方法 當(dāng)量法和標(biāo)化工作量法的成本核算結(jié)果能夠定量地測(cè)算各社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)開展各項(xiàng)服務(wù)消耗的人、財(cái)、物等成本，且能快速測(cè)算新增服務(wù)成本，為“公益一類財(cái)政保障”標(biāo)準(zhǔn)的制定提供動(dòng)態(tài)補(bǔ)償依據(jù)，保障機(jī)構(gòu)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。此外，當(dāng)量法和標(biāo)化工作量法兩類成本方法還可以通過(guò)當(dāng)量和標(biāo)化工作量的核算，使得基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務(wù)中各項(xiàng)工作具有相對(duì)統(tǒng)一的衡量標(biāo)準(zhǔn)，能夠?yàn)椤肮娑惪?jī)效管理”提供評(píng)價(jià)依據(jù)，提升機(jī)構(gòu)的服務(wù)效率。相較于其他社區(qū)成本核算方法，當(dāng)量法與標(biāo)化工作量法更適應(yīng)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算需求，更具可行性和推廣性。

4.2 應(yīng)建立社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算和管理制度規(guī)范，助推社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)高質(zhì)量發(fā)展 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)在2019年開始執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度，制度規(guī)定采用“雙基礎(chǔ)”“雙功能”“雙報(bào)告”進(jìn)行會(huì)計(jì)核算［34］。在本次會(huì)計(jì)制度改革中，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中首次采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，為成本核算工作奠定了基礎(chǔ)。此外，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)費(fèi)用細(xì)分為“醫(yī)療費(fèi)用”和“公共衛(wèi)生費(fèi)用”，有助于不同服務(wù)的費(fèi)用厘清，有助于推進(jìn)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行分類成本核算。目前，我國(guó)全科醫(yī)學(xué)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)和財(cái)政政策、管理和質(zhì)量政策相對(duì)較弱［33］，應(yīng)以政府會(huì)計(jì)制度改革為契機(jī)，在保證科學(xué)性前提下，從管理應(yīng)用角度出發(fā)，規(guī)范社區(qū)成本服務(wù)體系，建立核算和管理制度，進(jìn)一步探索以當(dāng)量或標(biāo)化服務(wù)量作為人、財(cái)、物等各項(xiàng)資源投入與績(jī)效考核的依據(jù)，借鑒醫(yī)院成本管理、運(yùn)營(yíng)管理和高質(zhì)量發(fā)展等政策要求，出臺(tái)社區(qū)衛(wèi)生相關(guān)經(jīng)濟(jì)和財(cái)政政策，鼓勵(lì)機(jī)構(gòu)完善成本核算及管理，推動(dòng)社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)高質(zhì)量發(fā)展。

4.3 提高社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平和全員成本管理意識(shí)，提升運(yùn)營(yíng)管理水平，增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)應(yīng)不斷提高人員的成本核算和管理意識(shí)，定期組織對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，學(xué)習(xí)成本核算方法，基于成本核算路徑在工作中完善財(cái)務(wù)記賬過(guò)程，保證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性與翔實(shí)性。同時(shí)，機(jī)構(gòu)在得到成本測(cè)算結(jié)果后，應(yīng)當(dāng)系統(tǒng)分析和應(yīng)用，讓全員參與成本測(cè)算管控過(guò)程，形成全員、全過(guò)程、全方位的成本管理長(zhǎng)效機(jī)制。標(biāo)化價(jià)值法除可以實(shí)現(xiàn)機(jī)構(gòu)內(nèi)、外績(jī)效考核的科學(xué)性和公平性外，還可以樹立機(jī)構(gòu)成員高效經(jīng)營(yíng)、創(chuàng)新經(jīng)營(yíng)、卓越經(jīng)營(yíng)的意識(shí)，可以打通學(xué)科建設(shè)和人才培養(yǎng)通道，成為創(chuàng)新和展業(yè)的具體實(shí)踐工具和實(shí)操工具［35］。當(dāng)量法與標(biāo)化工作量法具有相似的核算內(nèi)核，故借助兩種成本核算及管理，社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)可以提升精細(xì)化管理水平，提升運(yùn)營(yíng)服務(wù)效率和管理水平，增強(qiáng)整體競(jìng)爭(zhēng)力。

4.4 社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)機(jī)構(gòu)信息化建設(shè)，進(jìn)一步夯實(shí)成本核算基礎(chǔ) 課題組在研究過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，雖然政府會(huì)計(jì)制度將費(fèi)用劃分為醫(yī)療和公共衛(wèi)生，但社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)中最主要的人員經(jīng)費(fèi)很大部分仍難以直接記錄，需要根據(jù)估計(jì)的系數(shù)進(jìn)行劃分；當(dāng)量值、標(biāo)化工作量中重要參數(shù)“人時(shí)”的確定，目前主要是采用專家法和與醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目規(guī)范對(duì)標(biāo)的方式來(lái)確定，具有一定主觀性，缺乏與實(shí)際情況匹配的調(diào)整機(jī)制；公共衛(wèi)生服務(wù)量，分散于各系統(tǒng)中，而且部分?jǐn)?shù)據(jù)無(wú)法從系統(tǒng)中直接導(dǎo)出，需要依賴人工填報(bào)。為了提升社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)成本核算和管理水平，應(yīng)加強(qiáng)信息化建設(shè)，夯實(shí)成本核算基礎(chǔ)，研發(fā)適宜的成本核算系統(tǒng)，提升核算質(zhì)量和效率。

綜上所述，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)作為醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的“最前線”，是向居民提供醫(yī)療、公共衛(wèi)生服務(wù)的“主陣地”，對(duì)其成本進(jìn)行科學(xué)核算，既有助于政府核定績(jī)效，進(jìn)行合理補(bǔ)償，又有助于機(jī)構(gòu)精細(xì)化管理，提升管理水平。本研究對(duì)現(xiàn)有社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算與公立醫(yī)院成本核算進(jìn)行比較分析，期望能為社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)合理選擇成本核算方法，推進(jìn)成本核算及管理工作提供參考。同時(shí)，也希望能夠進(jìn)一步分析社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)特點(diǎn)，優(yōu)化、創(chuàng)新更具社區(qū)特色的成本核算方法，構(gòu)建社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)成本核算與管理規(guī)范體系，推廣、落實(shí)成本核算工作及成本管理工作。

作者貢獻(xiàn)：趙麗穎提出研究思路，提煉并比較各成本核算方法，撰寫并修訂文章，對(duì)文章負(fù)責(zé)；婁翠迪負(fù)責(zé)文獻(xiàn)檢索，查找成本核算方法在政策中的應(yīng)用；李媛參與文獻(xiàn)檢索與匯總分析；程薇提出研究命題。

本文無(wú)利益沖突。