姚錦藝，呂從東

(南京審計大學，江蘇 南京 211815)

一、 引言

2018 年5 月23 日，習近平在中央審計委員會第一次會議上強調(diào)，要善于運用新技術(shù)、新手段，堅持科技強審，加強審計信息化建設(shè)，積極推進大數(shù)據(jù)審計，強化上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)的領(lǐng)導，加強對內(nèi)部審計工作的指導和監(jiān)督，調(diào)動內(nèi)部審計和社會審計的力量，進一步增強審計監(jiān)督合力，提升審計監(jiān)督效能。

2020 年，中共中央在制定“十四五”規(guī)劃時，多次提到“大數(shù)據(jù)”，習近平總書記站在國家戰(zhàn)略的角度將“大數(shù)據(jù)”一步一步融合進我國的建設(shè)與發(fā)展之中，這不僅為我國的數(shù)字化建設(shè)指明了道路，也為大數(shù)據(jù)審計鋪墊好了未來發(fā)展的道路。 大數(shù)據(jù)審計的發(fā)展既是機遇，也是挑戰(zhàn)。

2022 年1 月，審計署黨組書記、審計長侯凱在全國審計工作會議上指出，要將大數(shù)據(jù)分析和重點部門預算執(zhí)行審計相結(jié)合，聚焦市委關(guān)于“貫徹落實政府過緊日子要求增強財政保障能力實施方案要求”，緊盯黨政機關(guān)過緊日子，嚴肅財經(jīng)紀律。

文章通過對近年關(guān)于大數(shù)據(jù)審計研究的文獻進行梳理，了解大數(shù)據(jù)審計的技術(shù)核心點，以及對傳統(tǒng)審計的改變與影響，總結(jié)了大數(shù)據(jù)審計現(xiàn)存的困難，并預測了未來大數(shù)據(jù)技術(shù)在政府審計領(lǐng)域的發(fā)展趨勢。

二、 大數(shù)據(jù)審計在政府審計中的發(fā)展現(xiàn)狀

(一)大數(shù)據(jù)審計的理論基礎(chǔ)

陳偉和居江寧認為在大數(shù)據(jù)環(huán)境下的電子數(shù)據(jù)審計就是大數(shù)據(jù)審計[1]。 劉國城和王會金提出大數(shù)據(jù)審計也是數(shù)據(jù)式審計[2]。 裴育和鄭石橋認為大數(shù)據(jù)審計是電子數(shù)據(jù)審計[3]。 李成艾和何小寶提出，大數(shù)據(jù)審計是指審計人員在驗證被審單位經(jīng)濟活動的真實性、合法性、合規(guī)性及效益性的時候，利用到了大量的電子數(shù)據(jù)，以及大數(shù)據(jù)的思維模式和信息技術(shù)[4]。 房巧玲等將數(shù)據(jù)化審計分為兩種，一種是以數(shù)據(jù)為對象的審計模式，另一種是對信息系統(tǒng)進行審查與測評。 數(shù)據(jù)式審計的發(fā)展源頭是計算機審計，20 世紀90 年代國外對計算機審計的定義是對信息系統(tǒng)審計的審計技術(shù)，和借助計算機技術(shù)對審計對象進行審計[5]。

審計的最終目的是協(xié)助國家治理，國家治理決定了審計的框架與內(nèi)容。 審計面對的數(shù)據(jù)是海量且復雜的，大數(shù)據(jù)審計不是收集與整合數(shù)據(jù)，也不是在傳統(tǒng)的審計流程中運用了信息技術(shù)，而是推翻傳統(tǒng)審計思維的一種新的現(xiàn)代化審計理念。 21 世紀，社會逐步進入數(shù)字化時代，這無疑推動了數(shù)據(jù)化審計的發(fā)展與轉(zhuǎn)變。

在實際審計工作中，審計人員通常會將被審單位的數(shù)據(jù)采集出來，以免打擾被審單位系統(tǒng)的日常運作。 如圖1 所示，審計人員先從被審單位采集數(shù)據(jù)，對數(shù)據(jù)進行預處理，形成符合審計要求的數(shù)據(jù)，再通過數(shù)據(jù)分析，捕捉審計線索，通過延伸取證，得出審計結(jié)論。

圖1 大數(shù)據(jù)審計流程

目前，最新的大數(shù)據(jù)審計模式，被稱為“七步流程法”:①審前調(diào)查；②數(shù)據(jù)采集；③數(shù)據(jù)清洗和轉(zhuǎn)換；④建立審計中間表，這一步用于簡化冗余數(shù)據(jù)；⑤把握總體，確定審計重點；⑥建模分析；⑦延伸取證。 最后得出審計結(jié)論。

(二)大數(shù)據(jù)審計在政府審計中的應用與實踐

基于審計署提出的“五大關(guān)聯(lián)”要求，各個審計機關(guān)已經(jīng)開始大力開展審計信息化建設(shè)，審計數(shù)據(jù)的范圍擴大。 目前圖數(shù)據(jù)庫 Neo4j、爬蟲技術(shù)、R 語言預測分析技術(shù)、Power BI 跨庫分析技術(shù)等都已被應用在審計工作中。 審計署廣州特派辦率先將金融、財政和工商的數(shù)據(jù)進行關(guān)聯(lián)，從而實現(xiàn)了跨行業(yè)數(shù)據(jù)共享的目標[6]。 在商業(yè)銀行領(lǐng)域，審計部門在對小微企業(yè)客戶信息進行采集時，利用了爬蟲技術(shù)，解決了對客戶信息搜集整合的困難[7]。 在財政審計領(lǐng)域，我國已有部分地區(qū)建立了審計智能分析平臺，通過關(guān)聯(lián)網(wǎng)絡(luò)分析技術(shù)，利用財政資金支付網(wǎng)絡(luò)建模進行審計分析[8]。

三、 大數(shù)據(jù)審計對政府審計的影響

(一)審計模式與目的的改變

與傳統(tǒng)審計相比，在大數(shù)據(jù)時代下，我國經(jīng)濟發(fā)展中存在一定程度的系統(tǒng)性風險，需要更強有力的手段去控制與管理，而政府審計的基本職能就是經(jīng)濟監(jiān)督，維護國家社會秩序、經(jīng)濟安全。 審計目標隨著審計模式的改變，從查錯防弊演變?yōu)樵诒粚弳挝坏慕?jīng)營層面、治理層面尋找風險點和疑點。 大數(shù)據(jù)審計的出現(xiàn)，無疑對我國現(xiàn)存的三種審計類型有著不同的影響，其中對政府審計來說，主要是從事后審計，逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橐詫崟r審計、持續(xù)審計為主。 某種程度上，大數(shù)據(jù)審計模式是基于風險導向?qū)徲嬆Ｊ降囊环N新型審計模式，可將其稱為“大數(shù)據(jù)風險導向?qū)徲嬆Ｊ健薄?其目的是提高審計的效率與質(zhì)量，本質(zhì)上不算是一種審計模式，只是改變了傳統(tǒng)意義上的審計對象和審計方式。

(二)審計載體與對象的改變

在大數(shù)據(jù)時代下，審計證據(jù)會擴展出三種類型:視頻與音頻類；非財務(wù)類審計證據(jù)；其他信息類型，例如GPS 定位等。 大數(shù)據(jù)對審計載體的影響導致了審計取證方法也發(fā)生了轉(zhuǎn)變[9]。 審計人員獲取審計證據(jù)的來源就是審計載體，由于大數(shù)據(jù)時代的發(fā)展，審計載體出現(xiàn)了電子化、碎片化、過程留痕、數(shù)量龐大的四種特征。 由于大數(shù)據(jù)滲透進了各個被審單位的日常經(jīng)營活動，所有人員的任何操作都會在互聯(lián)網(wǎng)留下無法抹去的痕跡，因此審計人員可以通過這些碎片化、電子化的數(shù)據(jù)，挖掘其背后的關(guān)聯(lián)性，拼湊出完整的審計證據(jù)鏈，從而做出職業(yè)判斷。

(三)審計技術(shù)與方法的改變

大數(shù)據(jù)技術(shù)改變了審計的方式，讓審計人員的作業(yè)方式從抽樣推斷整體轉(zhuǎn)變?yōu)樽ト终乙牲c，讓審計工作更注重效率、效果。 傳統(tǒng)審計方法雖然運用了SPSS、Excel 等數(shù)據(jù)分析軟件，但仍需借助審計抽樣分析技術(shù)，利用部分樣本推斷出總體的數(shù)據(jù)特征。 目前審計人員能夠運用SQL、Oracle 數(shù)據(jù)庫，對上億條數(shù)據(jù)進行多維度、多層次的分析，從而抓疑點，抓重點。 同時，信息共享平臺的建立，能夠讓被審單位人員及時獲取所需數(shù)據(jù)和信息，這一點很大程度上保證了審計數(shù)據(jù)的時效性，減少了傳統(tǒng)審計現(xiàn)場被審單位人員推脫會計資料的交遞現(xiàn)象，提高了審計效率和質(zhì)量。 云計算和云存儲的發(fā)展，也為審計行業(yè)在大數(shù)據(jù)領(lǐng)域的發(fā)展提供了幫助。 被審單位可以將數(shù)據(jù)存儲在云平臺上，審計人員可以利用特定的接口去訪問云平臺，隨時隨地獲取數(shù)據(jù)。

審計載體轉(zhuǎn)變帶來了審計取證方法的改變，體現(xiàn)在以下方面:審閱法從審閱大量紙質(zhì)文檔轉(zhuǎn)變?yōu)槔脭?shù)據(jù)留痕特征對電子文檔進行檢查、追蹤；監(jiān)盤法通過電子標簽作為手段取代了現(xiàn)場盤點的傳統(tǒng)方法；觀察法由原先只能到達被審單位以后，在現(xiàn)場進行觀察，轉(zhuǎn)變?yōu)榭梢酝ㄟ^監(jiān)控視頻等方法進行觀察；詢問法則利用網(wǎng)絡(luò)平臺代替了現(xiàn)場詢問的方法；函證法和重新執(zhí)行法慢慢被淘汰；而重新計算法成了較為高效的手段，可以通過對大量電子數(shù)據(jù)的再計算快速發(fā)現(xiàn)疑點；最后是分析性程序，作為最有效的取證手段，大數(shù)據(jù)審計將數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)分析等技術(shù)作為分析性程序的重要部分。

(四)審計人員思維模式的改變

自大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計領(lǐng)域運用和發(fā)展以后，審計署倡導“總體分析、發(fā)現(xiàn)疑點、分散核實、精確定位、系統(tǒng)分析”系統(tǒng)化的數(shù)字審計總體思路。 在審計技術(shù)的發(fā)展與推動下，審計隊伍的綜合素養(yǎng)與技能也不斷得到提升。 一方面，審計人員需要有敏銳的“嗅覺”，察覺數(shù)據(jù)的敏感點和關(guān)聯(lián)性，通過對比發(fā)現(xiàn)疑點。 另一方面，審計隊伍需要有數(shù)據(jù)主審，對結(jié)構(gòu)化、非結(jié)構(gòu)化的數(shù)據(jù)進行數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)清洗，并通過建模型等計算機技術(shù)進行專業(yè)的審計分析。再者，審計人員需要對現(xiàn)存于各個機關(guān)單位的海量數(shù)據(jù)有所了解，利用好各個部門的數(shù)據(jù)與資料，提高審計的質(zhì)量與效率。

大數(shù)據(jù)審計已是大勢所趨，我國需要建立數(shù)據(jù)式審計下的強大的審計隊伍。 在健全大數(shù)據(jù)審計管理體制、完善相關(guān)安全保障制度的同時，重點培養(yǎng)掌握數(shù)據(jù)分析技術(shù)的專業(yè)審計人才，鼓勵審計人員不斷學習和創(chuàng)新大數(shù)據(jù)審計技術(shù)，鼓勵跨地區(qū)的合作和交流。

四、 大數(shù)據(jù)審計現(xiàn)階段面臨的挑戰(zhàn)

(一)成本效益原則

數(shù)據(jù)的選擇與獲取往往是審計人員工作中的難點。 數(shù)據(jù)的質(zhì)量問題會直接決定審計結(jié)果的質(zhì)量。審計人員需要了解各個部門掌握的重要信息，并且在審計工作中有效利用起來，對審計數(shù)據(jù)的收集需要有條理、有目的地進行獲取，而非對所有相關(guān)和不相關(guān)的數(shù)據(jù)進行分析處理。 否則即使擁有了相應的數(shù)據(jù)分析技術(shù)，工作效率仍然無法提高，滿足不了社會所期待的成本效益原則。

(二)數(shù)據(jù)的規(guī)范化、標準化

大數(shù)據(jù)審計的作業(yè)過程中，數(shù)據(jù)清洗處理占了大部分的時間，這些往往是由各單位填報不標準、不規(guī)范引起的。 審計人員在獲取到數(shù)據(jù)的前期，需要花費大量的時間以人工、半人工的方式去處理這些一手數(shù)據(jù)。 因此，審計部門需要進一步加強對數(shù)據(jù)來源的把控，通過設(shè)置字段屬性的方式去規(guī)范這些數(shù)據(jù)的來源。 另外，政府部門仍然需要思考利用云技術(shù)實現(xiàn)各部門、各企業(yè)之間的數(shù)據(jù)共享，例如在公積金審計時，審計人員常常發(fā)現(xiàn)死亡人員和退休人員依然在繳納公積金，而從根源上控制這一問題的發(fā)生，就需要實現(xiàn)同民政局、公安局、衛(wèi)健委等相關(guān)部門的數(shù)據(jù)共享。

(三)網(wǎng)絡(luò)安全

審計機關(guān)也是涉密單位，一旦發(fā)生數(shù)據(jù)泄露或系統(tǒng)被惡意攻擊，將直接危害到社會安全，甚至國家安全。 我國正在不斷完善和出臺與大數(shù)據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)，與此同時，需要加強與重點關(guān)注政府審計內(nèi)部的網(wǎng)絡(luò)安全建設(shè)。 尤其隨著在Web 頁面的操作越來越多，基于Web 的攻擊問題越發(fā)頻繁，這類問題嚴重威脅著用戶與管理者的隱私與安全，因此，審計機關(guān)需要重視網(wǎng)絡(luò)安全問題。

(四)審計隊伍

目前，審計隊伍緊缺既掌握數(shù)據(jù)分析技術(shù)，又掌握財務(wù)知識的復合型人才。 高校已經(jīng)逐漸意識到了這個問題，開設(shè)了與計算機技術(shù)相關(guān)的課程來提高學生的綜合素養(yǎng)。 審計機關(guān)也會安排計算機技能的相關(guān)培訓，從而培養(yǎng)出所需的專業(yè)人才。

五、 大數(shù)據(jù)審計未來發(fā)展趨勢

大數(shù)據(jù)審計的智能化發(fā)展是必然的[10]。

首先，審計智能化的趨勢。 一是機器學習代替部分審計人員的學習，充分利用機器學習對函數(shù)選擇的靈活變通，將其用于一些客觀的業(yè)績預測分析等。 二是自然語言處理，這種利用計算機技術(shù)對人類語言進行處理的技術(shù)在審計領(lǐng)域擁有良好的發(fā)展前景，讓審計人員能夠在鋪天蓋地的數(shù)據(jù)信息中快速捕捉到有價值的內(nèi)容。 比如對被審單位的會議記錄進行分析和判斷，去發(fā)現(xiàn)被審單位在戰(zhàn)略、財務(wù)、經(jīng)營上有無巨大的變動，從而發(fā)現(xiàn)潛在風險和疑點。三是社會網(wǎng)絡(luò)分析在未來審計領(lǐng)域的運用，能夠幫助審計人員更有質(zhì)量地分析數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，以及這些數(shù)據(jù)背后隱含著的信息；同時，社會網(wǎng)絡(luò)分析技術(shù)也有助于推動審計數(shù)據(jù)之間關(guān)系的可視化。

其次，審計可視化趨勢。 審計人員可以利用可視化技術(shù)，用清晰的動態(tài)圖標取代繁雜的審計數(shù)據(jù)。目前市面上已經(jīng)出現(xiàn)了很多提供可視化技術(shù)的產(chǎn)品BI，其中應用最為廣泛的是儀表盤。 可視化技術(shù)的未來發(fā)展趨勢就是將BI 與AI 相融合，使可視化過程更加智能化。

最后，黨的領(lǐng)導在政府審計工作中會發(fā)揮越來越重要的指導作用，審計監(jiān)督的力度會越來越大，尤其是對國家重大政策貫徹落實情況的跟蹤審計，以及脫貧攻堅審計工作的加強。 同時，國家會不斷創(chuàng)新、完善審計工作體系，從而使得審計工作緊跟社會發(fā)展的腳步，比如對互聯(lián)網(wǎng)金融的關(guān)注、增加經(jīng)濟信息安全審計等。 政府審計會更加重視與內(nèi)部審計、社會審計之間的協(xié)作，促進審計資源得到更高效的配置，提高審計效益。

六、 總結(jié)

大數(shù)據(jù)審計使傳統(tǒng)審計發(fā)生了質(zhì)的改變:在審計模式上能夠?qū)崿F(xiàn)實時審計與持續(xù)審計；在審計對象上，審計證據(jù)更加多樣化，審計人員要處理更多電子化、碎片化的數(shù)據(jù)；在審計方法上變得更為智能化，同時審計人員運用了整體思維，用數(shù)據(jù)分析等方法代替了傳統(tǒng)審計抽樣。 而目前大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計領(lǐng)域的應用還不是很廣泛，對基層審計機關(guān)來說，電子數(shù)據(jù)審計科做的審計工作難以稱得上是大數(shù)據(jù)審計。 在我國實現(xiàn)審計全覆蓋的目標道路上，大數(shù)據(jù)審計一定能夠起到舉足輕重的作用。

大數(shù)據(jù)審計未來一定是朝著智能化的方向發(fā)展的，并且在黨的領(lǐng)導下，根據(jù)國家治理的需要得到變革與創(chuàng)新。 如何優(yōu)化大數(shù)據(jù)審計技術(shù)和流程，提高對數(shù)據(jù)的利用率，創(chuàng)新審計模式，控制審計成本，實現(xiàn)“一審多果”“一果多項”的目標，仍然值得審計人員研究與實踐。