靳紅旺 首鋼控股有限責任公司

引言

現(xiàn)代化企業(yè)想要在激烈的市場競爭中占據(jù)不敗之地，需要具備競爭優(yōu)勢。成本控制在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略當中占據(jù)了十分重要的位置，傳統(tǒng)的成本控制是針對企業(yè)的生產(chǎn)過程進行嚴格的監(jiān)督控制，通過差異分析獲得的數(shù)據(jù)，作為反饋信息進行糾正，能夠讓企業(yè)生產(chǎn)活動正常進行。但是這種成本管理模式已經(jīng)無法滿足當前企業(yè)的發(fā)展需求。因此企業(yè)需要進行財務決策創(chuàng)新，推出核算更加精確地成本控制措施，也就是作業(yè)成本控制方式，用來彌補傳統(tǒng)成本控制工作中的不足之處。

一、作業(yè)成本法的概述

作業(yè)成本法屬于一種新型的成本管理方式，是以作業(yè)為中心，形成更加具有邏輯性、嚴密性的管理體系。作業(yè)成本法管理工作開展需要遵守可行性、相關性、真實性原則[1]。作業(yè)成本法的應用增加了大量的作業(yè)分析確認工作，需要進行成本動因的選擇以及作業(yè)成本的分配工作，能夠有效實現(xiàn)成本管理質(zhì)量的提升。在作業(yè)成本法貫徹落實過程中，企業(yè)需要根據(jù)自身實際工作情況，按照步驟開展成本管理工作。首先通過作業(yè)調(diào)研了解當前企業(yè)的真實運作情況，收集作業(yè)信息，掌握企業(yè)真實的經(jīng)營和作業(yè)過程，理清楚企業(yè)在發(fā)展過程中的成本流動次序，對于成本管理造成影響的主要因素，明確各工作部門對于成本的管理責任，為接下來作業(yè)設計以及責任控制體系的建設打下基礎（如圖1）。

例如：公司成立于2013年，產(chǎn)能規(guī)劃為年產(chǎn)2萬噸輕合金汽車鑄件，主要產(chǎn)品是動力總成相關部件、底盤模塊化零件及車身零部件等。公司產(chǎn)品全部為鋁合金鑄件，分為高壓產(chǎn)品和差壓產(chǎn)品。高壓產(chǎn)品主要是氣缸罩蓋，差壓產(chǎn)品主要是轉(zhuǎn)向節(jié)。產(chǎn)品生產(chǎn)整體分為熱工段和機加段（機械加工）。下面以差壓產(chǎn)品為例，對公司的組織架構、生產(chǎn)流程進行介紹。公司部門設置：財務部、人力資源部、辦公室、生產(chǎn)一部、生產(chǎn)二部、質(zhì)保部。其中，生產(chǎn)一部負責熱工段的生產(chǎn)、設備維修、產(chǎn)品倒運、毛坯成品的包裝、銷售發(fā)貨等工作；生產(chǎn)二部負責機加段的生產(chǎn)、設備維修、產(chǎn)品倒運、機加后產(chǎn)成品的包裝、銷售發(fā)貨等工作；質(zhì)保部負責全工廠各工序產(chǎn)品的檢驗檢測等工作。

需要詳細掌握作業(yè)工作流程并把作業(yè)分解到企業(yè)的組織結構中之后，需要進行作業(yè)認定。要繪制出企業(yè)的生產(chǎn)流程圖，通過網(wǎng)絡的形式把企業(yè)經(jīng)營過程展現(xiàn)出來，每一個流程都分解出幾項作業(yè)，最終把相關或者是相類似的作業(yè)規(guī)定在一起。例如熔煉——壓鑄——鋸切（去澆口）——熱處理——機加（機械加工）——包裝入庫。熔煉工序有兩座熔煉爐，將外采鋁錠融化，并根據(jù)產(chǎn)品要求，加入相關合金，產(chǎn)出鋁液，提供給壓鑄工序。

1.壓鑄工序共有8臺差壓鑄造機，從熔煉工序接受鋁液后，使用產(chǎn)品模具生產(chǎn)差壓鑄件。按照產(chǎn)品設計形狀、重量等情況，模具也有不同，分為一模四腔、一模六腔，即一次壓鑄生產(chǎn)四件或六件。鋸切工序共有6臺鋸切設備，將壓鑄產(chǎn)出鑄件的澆口鋸掉，并對澆口進行初步的機械加工。

2.熱處理工序有一座回火爐和一座淬火爐，對差壓鑄件進行熱處理，調(diào)節(jié)產(chǎn)品的硬度和延展性，增加物理和機械性能。還有一條熒光處理線，通過將產(chǎn)品在熒光液中浸泡后，利用檢查工具對產(chǎn)品進行檢查，用來檢查產(chǎn)品是否夾雜、有針孔等內(nèi)部質(zhì)量。

3.機加工序主要是對熱處理后的產(chǎn)品進行機械加工，不同產(chǎn)品由于形狀不同，需要不同的夾具、刀具，加工時間差異非常大。不同產(chǎn)品可以用共用設備生產(chǎn)，也可以使用專用設備進行加工。包裝工序?qū)C加后的產(chǎn)成品進行包裝。包裝材料有紙箱、鐵框、塑料周轉(zhuǎn)箱等，并且不同產(chǎn)品，單箱的數(shù)量也不同。

要詳細匯集和分析相關成本以及成本動因，尋找屬于各項作業(yè)相關的資源成本，并結合當前的計量指標直接進行資源分配。通過作業(yè)的類型以及資源的成本性質(zhì)，明確成本動因，建立起成本庫，能夠按照相同類型的成本動因把相關的成本入庫。例如人工費用、材料費用、機械設備費用、管理性費用等，建立出不同的成本庫，并按照不同的分配標準分配制造費用，這是作業(yè)成本計算相比傳統(tǒng)成本計算更有效果的原因[2]。在充分了解企業(yè)運作的情況之后，需要設計模型，建立出作業(yè)成本核算模型，明確出企業(yè)資源、作業(yè)和成本對象、作業(yè)和成本的分類、各個組織層次的關系、各個計算對象的責任主體、資源作業(yè)分配的成本動因等。作業(yè)成本管理的貫徹落實離不開軟件工具的應用，軟件工具可以完成更加復雜的核算工作，詳細分析各項數(shù)據(jù)信息，幫助建立作業(yè)成本核算體系并進行有效的管理，輔助作業(yè)成本核算的高質(zhì)量完成。

二、作業(yè)成本法在企業(yè)核算中的重要價值

（一）有助于精確體現(xiàn)出成本信息

按照傳統(tǒng)的成本計算方法，企業(yè)提供生產(chǎn)產(chǎn)品的成本信息，由于傳統(tǒng)的成本管理中制造費用的計算比較籠統(tǒng)，因此容易在成本制造費用方面帶來較大的誤差，成本信息的利用價值并不高。通過利用作業(yè)成本法，能夠不斷地提升成本的計算范圍，針對產(chǎn)品成本進行有效計算，也能夠為成本計算提供作業(yè)成本等相關信息。在成本管理中應用作業(yè)成本法，還能夠詳細跟蹤其他的作業(yè)活動開展情況，把成本管理范疇更好地體現(xiàn)出來。

（二）有助于提升產(chǎn)品核心競爭力

在企業(yè)傳統(tǒng)成本管理當中，管理的重點主要放在產(chǎn)后與生產(chǎn)過程的成本管理上，忽視了投產(chǎn)之前以及產(chǎn)品設計過程當中的成本管理控制工作開展。這樣并不符合社會經(jīng)濟發(fā)展需求，同時也會在一定程度上降低企業(yè)商品的競爭力[3]。貫徹落實作品成本法，能夠滿足企業(yè)的發(fā)展需求，幫助企業(yè)提升競爭優(yōu)勢，從一開始就對商品設計和成本管理加強重視，能夠把有限的資源科學合理的應用起來，不斷地優(yōu)化商品設計質(zhì)量，提升商品在市場上的競爭力。

（三）有助于企業(yè)績效考核工作的開展

在貫徹落實作業(yè)成本法的過程中，需要嚴格按照作業(yè)的要求設置出責任中心，這樣才能夠更好地分配各項工作任務，減少在成本管理中的主觀元素影響。作業(yè)成本法的應用，能夠把成本管理重點放在作業(yè)的發(fā)生和產(chǎn)品的設計中，以產(chǎn)品的各項作業(yè)作為自身的重要控制中心，這樣才能夠詳細的開展成本管理工作，達到成本管控目標[4]。在企業(yè)各個作業(yè)層面中，都包含有不同利用價值的成本信息，通過收集這些信息可以明確增值作業(yè)和非增值作業(yè)的開展，并針對高效作業(yè)和績效作業(yè)進行有效評價，有助于企業(yè)績效考核工作的開展。

三、作業(yè)成本法在企業(yè)成本管理中的應用研究

為了能夠更好地提升企業(yè)成本管理質(zhì)量，需要在企業(yè)成本管理當中貫徹落實作業(yè)成本法，根據(jù)企業(yè)當前發(fā)展現(xiàn)狀，具體采用各種有效措施。

（一）建立起科學合理的管理制度，提升企業(yè)成本管理水平

現(xiàn)代化企業(yè)在發(fā)展過程中需要積極推動企業(yè)成本管理工作的開展，科學合理地針對費用產(chǎn)生的區(qū)域進行劃分，精準地了解不同費用產(chǎn)生的原因[5]。只有企業(yè)實現(xiàn)了現(xiàn)代化、精準化管理，才能夠提升成本管理控制質(zhì)量，更好地開展成本管理活動，在企業(yè)的成本管理工作當中貫徹落實作業(yè)成本法。

（二）提升領導管理層的支持力度

在企業(yè)發(fā)展中應用作業(yè)成本法負責的工作內(nèi)容，需要企業(yè)的全體員工能夠參與其中，獲得企業(yè)領導者、管理層的重視[6]。通過獲得企業(yè)高層領導和管理層的重視，能夠獲得各方面的資源，例如時間投入、人力投入、資金投入等。

（三）結合現(xiàn)代化信息技術的應用

結合現(xiàn)代化信息技術的應用，能夠?qū)崿F(xiàn)信息的網(wǎng)絡化、數(shù)據(jù)化管理，確保信息能夠進行有效的傳遞[7]。企業(yè)需要根據(jù)自身的資源計劃，更加系統(tǒng)的做好成本管理工作，通過使用ERP系統(tǒng)，實現(xiàn)成本管理的現(xiàn)代化，能夠把信息流、數(shù)據(jù)流相互結合在一起，并在該系統(tǒng)的管理當中融入作業(yè)成本法的相關管理概念，讓企業(yè)各個部門都能夠利用該系統(tǒng)實現(xiàn)數(shù)據(jù)傳遞，提升成本管理的共享性。例如本公司產(chǎn)品的財務核算軟件是用友U8。成本核算為分工序分產(chǎn)品的核算方式。成本中心按照生產(chǎn)工藝流程，設置6個生產(chǎn)成本中心，即為熔煉、壓鑄、鋸切、熱處理、機加、包裝，用于收集生產(chǎn)工序的材料、維修等費用；另設置生產(chǎn)一部、生產(chǎn)二部、質(zhì)保部三個費用收集成本中心，用來收集部門公共費用。

（四）建立有助于作業(yè)成本法貫徹落實的內(nèi)外部企業(yè)環(huán)境

作業(yè)成本法能夠為企業(yè)的成本管理提供更加詳細準確的會計信息，避免出現(xiàn)會計信息失誤的情況[8]。但是工作人員要認識到會計信息失誤并不僅僅是會計核算方面出現(xiàn)問題，同時也會受到經(jīng)濟體制、內(nèi)部控制制度、人員素質(zhì)和文化背景等因素的影響。想要解決會計信息失誤的問題，需要采用更加準確的會計核算方法，并做好企業(yè)內(nèi)部、外部環(huán)境控制工作。企業(yè)需要形成更加科學合理的生產(chǎn)組織和管理制度，在規(guī)定的時間內(nèi)把原材料送到規(guī)定的地點。要建立制造單元，把機器按照產(chǎn)品組織在一起，并將機器按照工序進行有效排列，以從事不同的作業(yè)，讓每一種產(chǎn)品全部作業(yè)能夠在同一個單元內(nèi)完成。這樣全員都可以參與到質(zhì)量管理當中，幫助提升質(zhì)量管理效果。政府以及相關機構要加大支持力度，制定出與會計和稅收相關的法律法規(guī)，并加強法律法規(guī)的普及、宣傳力度，針對企業(yè)提供政策和資金的支持，推動作業(yè)成本法的貫徹落實。

（五）嚴格遵守作業(yè)成本法的開展原則

作業(yè)成本法的應用，需要對大量的作業(yè)完成分析、確認、記錄和計量工作，在其中增加了很多額外的工作量，例如確定成本動因、選擇作業(yè)成本庫、分配作業(yè)成本等，工作貫徹落實的成本是比較高的[9]。通過研究國內(nèi)外作業(yè)成本法的運行經(jīng)驗可知，并不是所有的企業(yè)都適合采用作業(yè)成本法，如果一個企業(yè)制造費用只占用了一小部分，或者是企業(yè)的產(chǎn)品過于單一，那么作業(yè)成本法反而不如傳統(tǒng)的成本計算手段更加簡潔方便。在作業(yè)成本法的開展過程中需要循序漸進、按部就班地進行，根據(jù)企業(yè)自身成本特點和工藝特點，不斷地完善作業(yè)成本法系統(tǒng)，不能過度的追求一步到位。企業(yè)如果是初次嘗試使用作業(yè)成本法，可以保持兩套不同的成本核算方法共同使用。通過使用傳統(tǒng)的成本會計方法，披露出會計信息，同時貫徹落實作業(yè)成本法，用來明確管理目標，雖然這樣不能把作業(yè)成本法的功能充分發(fā)揮出來，但是能夠在一定程度上彌補傳統(tǒng)成本法的不足之處。

本公司費用分攤整體采用生產(chǎn)工時進行分攤。熔煉工序按照重量進行分攤，重量來源為月度分產(chǎn)品數(shù)量與單品毛重的乘積，然后按照不同產(chǎn)品重量占比，對熔煉工序各項費用分攤到不同的產(chǎn)品。

其他各個生產(chǎn)工序均按照不同產(chǎn)品的生產(chǎn)工時進行分攤。生產(chǎn)工時為不同工序的產(chǎn)品生產(chǎn)節(jié)拍，按照生產(chǎn)數(shù)量與單品生產(chǎn)節(jié)拍的乘積，計算本工序的生產(chǎn)總工時，然后按照不同產(chǎn)品生產(chǎn)工時占總工時的比例，將各工序費用分攤到不同的產(chǎn)品。

生產(chǎn)一部、生產(chǎn)二部、質(zhì)保部等部門的公共費用，按照不同邏輯進行分攤。生產(chǎn)一部下轄熔煉、壓鑄、鋸切、熱處理四個工序，首先，按照四個工序的生產(chǎn)工時占四個工序工時合計的比例，分攤到四個工序；然后將分攤的費用與工序自身費用合并后，按照工序的分攤邏輯分攤到不同的產(chǎn)品中。

生產(chǎn)二部下轄機加工序和包裝工序，具體的費用分攤邏輯與生產(chǎn)一部相同。質(zhì)保部費用，按照手工統(tǒng)計的不同工序的檢測數(shù)量占比，將費用分攤到不同的生產(chǎn)工序。另外，包裝工序的包裝箱等包裝材料，可以具體對應到不同產(chǎn)品，按照當月消耗的包裝材料，直接分攤到不同的產(chǎn)品。

（六）加強計算機技術培訓

結合作業(yè)成本法系統(tǒng)的應用，能夠提升企業(yè)成本管理效果。但是僅僅只具備先進的會計系統(tǒng)還不夠，還需要提升會計團隊的綜合素質(zhì)水平，針對會計人員進行業(yè)務能力、計算機技術培訓教育工作，讓會計管理人員能夠掌握會計知識，同時也能夠了解相應的管理知識，具備計算機應用能力，為企業(yè)提供更多復合型人才，確保數(shù)據(jù)的準確性、數(shù)據(jù)信息處理的高效性以及作業(yè)成本管理法貫徹落實的嚴格性[10]。想要把作業(yè)成本法發(fā)揮出理想的效果，需要企業(yè)全員都具備成本意識，主動參與到成本控制當中。所以成本法屬于全員參與其中、全過程、全方位的成本核算方法，因此企業(yè)的決策層、操作層、職能部門、工作班組都需要參與其中，為作業(yè)成本法的貫徹落實創(chuàng)造出良好的工作環(huán)境。

結語

綜上所述，在現(xiàn)代化企業(yè)的發(fā)展中把作業(yè)成本法融入成本管理工作中，需要企業(yè)能夠建立起科學合理的管理制度，企業(yè)高層管理人員需要具備正確的認知，制定出詳細的工作規(guī)劃和貫徹落實方案，形成優(yōu)質(zhì)的企業(yè)內(nèi)外部發(fā)展環(huán)境，明確作業(yè)成本法的開展原則，通過培訓教育活動開展提升會計管理人員的工作能力和職業(yè)素養(yǎng)，確保作業(yè)成本法的順利實施。