◎文 徐澤

《政府會(huì)計(jì)制度》和《行政事業(yè)單位成本核算基本指引》的出臺(tái)，為藝術(shù)類高校成本核算提出了新的要求并奠定了理論依據(jù)，但由于高校仍存在諸如成本管理制度、分類標(biāo)準(zhǔn)體系、財(cái)務(wù)管理手段、成本控制機(jī)制等方面的問題，使得制度和指引不能充分發(fā)揮作用。

現(xiàn)階段，高等藝術(shù)教育在我國高等教育體系中的地位日益突出。藝術(shù)類高校培養(yǎng)一名學(xué)生需要花費(fèi)多少成本，如何恰當(dāng)?shù)刂贫ǜ叩冉逃鲗I(yè)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，高等藝術(shù)教育的投入與產(chǎn)出是否成正比等，都是備受關(guān)注的問題。想要給出答案，需要高校建立科學(xué)完整的成本核算體系。成本信息作為整個(gè)高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中資源耗費(fèi)的集中反映，是衡量辦學(xué)效率的重要指標(biāo)，也是合理配置資源，提高經(jīng)費(fèi)使用效益的有效途徑?？茖W(xué)合理的成本管理對(duì)保障高等藝術(shù)院校的可持續(xù)發(fā)展起著關(guān)鍵性作用。

研究背景和實(shí)踐意義

財(cái)政部出臺(tái)了《政府會(huì)計(jì)制度》，建立了 “雙基礎(chǔ)”核算體系，并提出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制、新會(huì)計(jì)處理方法，如實(shí)提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等。財(cái)政部此后發(fā)布的《行政事業(yè)單位成本核算基本指引》（以下簡稱《指引》）開啟了行政事業(yè)單位成本核算工作的新篇章，成本核算工作正式進(jìn)入了實(shí)務(wù)階段。

新制度和《指引》的實(shí)施加快了高校成本核算科學(xué)化的進(jìn)程。但由于行政事業(yè)單位成本核算起步不久，再加上高校自身業(yè)務(wù)的特殊性，致使高校在實(shí)際開展成本核算工作時(shí)還存在一定困難。

一是滿足政府制定財(cái)政撥款基本標(biāo)準(zhǔn)和學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的外部需求?？茖W(xué)規(guī)范藝術(shù)類高校成本管理，有助于政府合理制定藝術(shù)類高校財(cái)政撥款標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)教育收費(fèi)定價(jià)和成本補(bǔ)償?shù)目茖W(xué)性和準(zhǔn)確性，也有助于增加高校收費(fèi)信息的透明度。

二是滿足高校自身精細(xì)化財(cái)務(wù)管理的內(nèi)部需求。我國的財(cái)政管理工作不斷向科學(xué)化、精細(xì)化方向邁進(jìn)。高校應(yīng)積極推進(jìn)成本核算規(guī)范化工作，探究成本發(fā)生的過程，找出資源耗費(fèi)的主要環(huán)節(jié)和成本影響因素，從而推進(jìn)建立準(zhǔn)確、高效的成本控制體系。提升財(cái)務(wù)管理質(zhì)量，優(yōu)化資源配置效能，提高學(xué)校運(yùn)行效率，進(jìn)而提升管理決策的科學(xué)性和實(shí)效性。

藝術(shù)類高校成本管理存在的問題

《指引》的頒布實(shí)施，對(duì)高校進(jìn)行成本核算的原則、對(duì)象、項(xiàng)目、方法做出了規(guī)定。但在實(shí)際工作中，缺少可借鑒的高校成本核算案例。公辦藝術(shù)類高校更加重視校園基本建設(shè)、教育教學(xué)設(shè)施、科研項(xiàng)目投入，不太重視投入產(chǎn)出效益，致使其成本核算的內(nèi)驅(qū)力不足。主管部門尚未對(duì)成本管理提出相應(yīng)的要求和監(jiān)督考核管理辦法，高校成本管理意識(shí)較為淡薄，相關(guān)的成本費(fèi)用支出數(shù)據(jù)基礎(chǔ)不足，缺乏對(duì)成本管理數(shù)據(jù)的分析管理控制。

現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度對(duì)藝術(shù)類高校成本核算的相關(guān)規(guī)定不全,導(dǎo)致獲得的成本信息與學(xué)校實(shí)際消費(fèi)存在較大差異。主要表現(xiàn)為三方面：一是學(xué)生培養(yǎng)成本核算匯總方式粗略。藝術(shù)類高校未建立系統(tǒng)科學(xué)的學(xué)生培養(yǎng)成本核算體系。二是間接費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)過于單一。在高校培養(yǎng)活動(dòng)中，產(chǎn)生的直接成本較少、間接成本較多，成本動(dòng)因復(fù)雜。如果仍簡單以在校學(xué)生人數(shù)為唯一分配標(biāo)準(zhǔn)，不能全面準(zhǔn)確地反映各專業(yè)學(xué)生培養(yǎng)的實(shí)際耗費(fèi)，可能導(dǎo)致管理者決策的失誤。三是成本核算未形成統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

一是高校財(cái)務(wù)信息化意識(shí)比較薄弱。這主要有兩方面原因：一方面，學(xué)校財(cái)務(wù)工作人員自身缺少信息意識(shí)和素養(yǎng)；另一方面，學(xué)校財(cái)務(wù)部門沒有完全意識(shí)到應(yīng)用信息化手段提升業(yè)務(wù)工作效率的重要性。二是高校財(cái)務(wù)信息化應(yīng)用不夠深入。主要有兩方面原因：一方面，學(xué)校各業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間數(shù)據(jù)互不相通，存在數(shù)據(jù)孤島現(xiàn)象，限制了各類信息有效傳遞，導(dǎo)致了“業(yè)財(cái)分離”；另一方面，學(xué)校成本項(xiàng)目類型多、核算過程復(fù)雜，更需信息系統(tǒng)的支撐。財(cái)務(wù)管理軟件的研發(fā)升級(jí)主要依賴校外廠商，而廠商難以有的放矢解決實(shí)際問題。

高校管理中普遍存在成本費(fèi)用發(fā)生額大、效率低下、人為浪費(fèi)嚴(yán)重等現(xiàn)象，導(dǎo)致高校各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)無法得到正確、全面反映，直接影響財(cái)務(wù)核算的質(zhì)量。缺乏對(duì)成本核算和控制過程的反映，將導(dǎo)致有關(guān)部門無法準(zhǔn)確獲得各高校實(shí)際成本費(fèi)用的發(fā)生情況，影響對(duì)高等教育資源的合理分配。

在師資方面，學(xué)校持續(xù)引進(jìn)高學(xué)歷、高素質(zhì)、高職稱的專業(yè)教師；在教學(xué)配套方面，為音樂表演類專業(yè)的學(xué)生提供專業(yè)的排練廳、琴房、實(shí)踐演出場所，以及高檔次演出樂器等；為影視動(dòng)畫、數(shù)字藝術(shù)等專業(yè)的學(xué)生提供專業(yè)設(shè)備和高標(biāo)準(zhǔn)的場地等。如果單純地降低和控制成本，可能會(huì)減少高層次人才的引進(jìn)，進(jìn)而影響到人才培養(yǎng)質(zhì)量。基于此，如何把握控制成本的 “度”，值得深入研究。

提高藝術(shù)類高校成本管理質(zhì)量的對(duì)策

對(duì)于藝術(shù)類高校而言，應(yīng)制定并出臺(tái)符合自身實(shí)際的成本核算具體指引，就藝術(shù)類高校通用的成本項(xiàng)目、核算對(duì)象、分配方式、成本歸集，以及成本報(bào)告中的具體規(guī)定，提升有關(guān)制度的指導(dǎo)作用。在實(shí)施過程中，應(yīng)充分發(fā)揮制度的綱領(lǐng)性作用，將成本核算與校園文化建設(shè)相融合，進(jìn)一步健全成本管理制度，促使藝術(shù)類高校各項(xiàng)教育活動(dòng)都能實(shí)現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)。

高校成本核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為記賬基礎(chǔ)，確定成本核算對(duì)象和成本核算期，設(shè)置成本項(xiàng)目，選擇科學(xué)、合理的成本核算方法來完成成本的計(jì)算。

首先，確定成本核算對(duì)象。為了更方便、準(zhǔn)確地進(jìn)行成本核算，應(yīng)將不同專業(yè)、不同年級(jí)的學(xué)生作為教育服務(wù)對(duì)象。其次，設(shè)置成本項(xiàng)目。根據(jù)成本信息需求，按照成本要素、用途等設(shè)置符合藝術(shù)類高校特點(diǎn)的成本項(xiàng)目。如設(shè)置各專業(yè)藝術(shù)教育教學(xué)培養(yǎng)環(huán)節(jié)、藝術(shù)實(shí)踐環(huán)節(jié)、招生環(huán)節(jié)等每項(xiàng)流程的成本，根據(jù)場館、排練廳、教學(xué)和藝術(shù)實(shí)踐場地的使用情況分?jǐn)偣埠馁M(fèi)等。再次，完善成本核算計(jì)量。可借鑒企業(yè)成本會(huì)計(jì)中的理論成果、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和先進(jìn)的成本核算方法等，根據(jù)藝術(shù)類高校的特點(diǎn)進(jìn)行成本核算工作。如：為滿足政府部門定價(jià)需求，設(shè)置學(xué)生為核算對(duì)象，并剔除藝術(shù)類高校不計(jì)入學(xué)生培養(yǎng)成本的耗費(fèi)。同時(shí)，參照美國高等教育管理中心提出的“三層成本核算法”，將高校分成多個(gè)成本核算中心。第一層核算為學(xué)生培養(yǎng)相關(guān)的直接成本；第二層核算為學(xué)生培養(yǎng)相關(guān)的間接成本；第三層核算為學(xué)生培養(yǎng)相關(guān)的折舊損耗。藝術(shù)類高?？蛇x擇先進(jìn)的作業(yè)成本法，根據(jù)不同專業(yè)、不同層次劃分，逐一進(jìn)行分析。核算過程將會(huì)較為復(fù)雜繁瑣，需要建立作業(yè)中心來歸集相應(yīng)的成本，通過科學(xué)合理的劃分，依據(jù)管理需要，進(jìn)行合理的細(xì)化和合并。選擇可行的成本核算方法和制定科學(xué)的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)是保障費(fèi)用合理性、準(zhǔn)確性的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

成本核算管理的信息化、智能化和集成化是財(cái)務(wù)管理未來的發(fā)展方向，藝術(shù)類高校的財(cái)務(wù)管理信息化迫在眉睫：

一是要利用好信息化手段，建立成本信息管理系統(tǒng)，借助系統(tǒng)軟件實(shí)現(xiàn)成本信息收集、記錄、整理、歸集、分?jǐn)?、匯總和輸出，實(shí)現(xiàn)成本管理模式向精細(xì)化轉(zhuǎn)變，最大限度地減少憑證錄入到賬表輸出工作，提升效率。

二是要加強(qiáng)業(yè)財(cái)融合。建設(shè)財(cái)務(wù)管理平臺(tái)，打破業(yè)務(wù)信息孤島，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)部門與業(yè)務(wù)部門的信息共享。多部門協(xié)作參與成本核算工作，建立成本核算管理中心，明確各部門分工，并制定相關(guān)細(xì)則。

三是要培養(yǎng)高水平的成本核算人員。會(huì)計(jì)制度改革使會(huì)計(jì)處理流程更加復(fù)雜，成本核算內(nèi)涵更為豐富，對(duì)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)提出了更高要求。因此，高校財(cái)務(wù)部門應(yīng)通過開展專業(yè)培訓(xùn)，促使工作人員加快思想觀念轉(zhuǎn)變、熟練掌握新知識(shí)新方法、提升專業(yè)業(yè)務(wù)水平，培養(yǎng)高水準(zhǔn)、高素質(zhì)、高效率的財(cái)務(wù)管理團(tuán)隊(duì)。

成本管理離不開監(jiān)督和控制。高校應(yīng)采取措施對(duì)教學(xué)、科研活動(dòng)中的耗費(fèi)進(jìn)行監(jiān)督、約束、調(diào)整、糾正，以提高學(xué)校的辦學(xué)效率和效益。一是通過制度進(jìn)行管理。不斷完善財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度，規(guī)范基本程序并及時(shí)報(bào)送內(nèi)部控制報(bào)告。建立健全經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度，打造監(jiān)督體系，加強(qiáng)紀(jì)檢監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督和財(cái)務(wù)監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)、提出、糾正、解決問題，充分發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督作用。二是優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，應(yīng)用作業(yè)管理。藝術(shù)類高校的學(xué)生教學(xué)活動(dòng)應(yīng)根據(jù)其自身特點(diǎn)，實(shí)施作業(yè)成本管理，開展作業(yè)增值分析，剔除教育活動(dòng)作業(yè)鏈中的非增值型作業(yè)，并不斷降低增值性作業(yè)成本，深度優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，為學(xué)校有效地開展規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)等各種活動(dòng)提供數(shù)據(jù)支持。三是建立績效評(píng)價(jià)機(jī)制。成本的高低并不是高校管理績效的唯一衡量標(biāo)準(zhǔn)。藝術(shù)類高校應(yīng)當(dāng)梳理成本管理的整體工作流程，制定出量化、多維的考核標(biāo)準(zhǔn)，建立科學(xué)、全面的績效評(píng)價(jià)體系，注重成本效益，強(qiáng)化責(zé)任約束，以成本信息檢驗(yàn)學(xué)校核心業(yè)務(wù)的運(yùn)行效果，并通過測(cè)量成本方面績效指標(biāo)，為有關(guān)部門提供更為準(zhǔn)確的學(xué)校運(yùn)行狀態(tài)信息。學(xué)校還需要注重對(duì)業(yè)務(wù)工作的前期預(yù)算、中期監(jiān)督、后期評(píng)價(jià)，實(shí)施全方位、全過程的成本控制，最大限度地降低風(fēng)險(xiǎn)。

本文通過分析藝術(shù)類高等院校普遍存在的成本管理問題，建議制定并出臺(tái)符合藝術(shù)類高校的成本核算具體指引，健全成本管理機(jī)制。通過確定成本核算對(duì)象、科學(xué)設(shè)置成本項(xiàng)目、完善成本核算計(jì)量以優(yōu)化成本核算體系。通過制度牽引、優(yōu)化流程，建立績效評(píng)價(jià)機(jī)制，加強(qiáng)成本管理。