陳丹萍 呂君杰

[摘要]在大數(shù)據(jù)技術應用不斷深入發(fā)展的背景下，技術與管理雙輪驅動的大數(shù)據(jù)審計體系建設在管理方面存在相對短板。通過分析PDCA模型與大數(shù)據(jù)審計的關系，以提質增效為目標，將PDCA可持續(xù)閉環(huán)模型分別應用在大數(shù)據(jù)技術和大數(shù)據(jù)審計的具體環(huán)節(jié)及體系等四個層次，將經典的PDCA理論與大數(shù)據(jù)審計技術有機結合，構建了自下而上的大數(shù)據(jù)審計體系的可持續(xù)提質增效路徑。

[關鍵詞]大數(shù)據(jù)? ?審計管理? ?PDCA? ? 提質增效? ?內部審計? ?審計體系

一、引言

在大數(shù)據(jù)審計背景下，關于審計提質增效的研究往往偏重于利用大數(shù)據(jù)技術促進審計質量和效率的提升方面，而大數(shù)據(jù)審計從實質上講是一種服務，這種服務提供的產品是鑒證、評價和監(jiān)督。服務的質量與效率不僅與服務采用的技術相關，還與服務管理相關，如果片面強調服務采用的技術，弱化甚至忽略服務管理，就有可能導致服務提質增效的研究事倍功半。

PDCA模型是持續(xù)提升生產服務質量效率的經典模型，其計劃（P）—執(zhí)行（D）—控制（C）—處理（A）四個環(huán)節(jié)周而復始地運行，使質量和效率持續(xù)得到提升。大數(shù)據(jù)審計作為提供鑒證、評價和監(jiān)督的一種服務，提質增效也存在持續(xù)性的要求，此要求不但來自需求側的不斷提升，也是審計組織不忘初心、追求卓越的內在要求。因此，大數(shù)據(jù)審計在提質增效方面不存在一勞永逸的方案，不能寄希望于某種設備或軟件的一次性解決，也不能寄希望于通過某種類似“1+N”新審計模式的推行徹底解決，而是要在此基礎上，尋求提質增效的持續(xù)性路徑。鑒于PDCA模型的特點，有必要加強其與大數(shù)據(jù)審計結合以使審計工作持續(xù)性提質增效。

PDCA模型本身包含計劃（P）—執(zhí)行（D）―控制（C）—處理（A）四個環(huán)節(jié);大數(shù)據(jù)技術的應用包含數(shù)據(jù)采集—數(shù)據(jù)清洗—數(shù)據(jù)分析—數(shù)據(jù)可視化四個環(huán)節(jié);大數(shù)據(jù)審計流程則包含審計計劃—審計實施—審計報告—審計整改四個環(huán)節(jié)，后面將在文獻分析的基礎上，厘清兩兩之間的關系，從而通過三個過程疊加在一起，尋求大數(shù)據(jù)審計工作提質增效的可持續(xù)路徑。

二、文獻綜述

（一）PDCA在審計工作中的應用研究文獻

張莉（2020）將PDCA理論引入大型國有企業(yè)集團內部審計全鏈條，認為PDCA拓展模型的運用在一定程度上緩解了大型國有企業(yè)集團內部審計存在的普遍性問題，達到內部審計提質增效的效果。黃海雁（2019）論證了內部審計應用PDCA理論的必要性與可行性，構建了基于PDCA理論工具的內部審計增值模型，通過案例展示了此模型的閉合運行過程，并以此為基礎，提出在內部審計的PDCA閉環(huán)模型中可嵌入IT軟硬件系統(tǒng)，以提高內部審計的效率和效益。唐行鋒（2022）針對企業(yè)審計項目質量管理現(xiàn)狀，梳理分析了企業(yè)審計項目在審計計劃、審計實施、審計報告、審計成果運用等方面存在的突出質量問題，并運用PDCA理論和工具提出解決方法。沈俊等（2019）基于PDCA循環(huán)模型構建了以發(fā)現(xiàn)問題并提出整改建議、被審計單位整改、審計部門后續(xù)審計、審計部門對整改工作發(fā)表意見等四個階段為整改主要環(huán)節(jié)的整改框架。劉石等（2021）將PDCA模型框架引入科技項目審計實踐中，給出內部審計應用模型的四個循環(huán)節(jié)點，通過審計準備—現(xiàn)場實施—科學評價—整改落實四個階段，細化科技項目審計應當關注的重點事項，建立科技項目管理量化評價機制并通過具體實施取得一定成效。

（二）大數(shù)據(jù)促進審計工作提質增效的文獻

李軍（2019）認為，在實際工作中，提質增效是必然趨勢，要運用大數(shù)據(jù)審計模型和技術手段，解決當前傳統(tǒng)審計的局限性問題，實現(xiàn)科技強審以及審計全覆蓋。秦學彬（2021）認為，隨著計算機網絡技術和大數(shù)據(jù)信息資源在各個領域的廣泛應用，尤其作為金融業(yè)前端的銀行業(yè)，信息技術的開發(fā)和應用更是飛速發(fā)展，為銀行業(yè)內部審計的非現(xiàn)場審計創(chuàng)造了良好的技術支持和環(huán)境支持，利用計算機技術、網絡技術和審計技術的現(xiàn)代審計，可使銀行內審工作覆蓋范圍全面，增強時效性、降低審計成本、提高審計效率。何曉博等（2021）認為，為解決傳統(tǒng)審計面臨的資料審查覆蓋面不足，對關聯(lián)資料分析不充分以及綜合效率不高的問題，需要通過構建大數(shù)據(jù)平臺和審計分析系統(tǒng)，融貫整合分析多源數(shù)據(jù)，快速提供直觀、有價值線索的方法，推動審計效率和質量提升。

（三）審計工作提質增效的研究文獻

西安市審計局（2020）探索創(chuàng)新審計項目和審計組織方式，以預算執(zhí)行審計和經責審計為平臺，整合審計資源，采取融合式、“1+N”模式，采取“一張通知，一次進駐，一同實施，一果多用”的方式推進審計項目和組織方式深度融合，促進了審計工作提質增效。邵欣欣（2021）運用SWOT分析法，對內部審計面臨的優(yōu)勢和劣勢，機遇和挑戰(zhàn)進行了分析，從審計規(guī)劃統(tǒng)籌、日常審計監(jiān)督、內控制度建設、審計隊伍水平等方面探討了內部審計提質增效的有力措施。張慶軍（2021）從“創(chuàng)新、協(xié)調、綠色、開放、共享”五大發(fā)展理念入手，分析了審計工作提質增效升級的機構設置、更新觀念技術方法、健全管理機制、職業(yè)化發(fā)展等主要路徑。劉輝（2015）探討了解決審計項目組工作效率與質量保障之間矛盾的對策，認為審計項目組工作效率與質量保障之間的協(xié)調十分重要，保持兩者協(xié)調是審計項目組必然的選擇。王杏梅（2016）提出，通過提高戰(zhàn)略思維、辯證思維和創(chuàng)新思維能力，不斷增強工作的前瞻性、統(tǒng)籌性和開拓性，提出內部審計工作提質增效新策略。

綜上所述，PDCA模型在審計工作中應用比較廣泛，但在以下三方面的研究有待加強：一是PDCA模型多層次系統(tǒng)化可持續(xù)的應用尚有不足，考慮到審計是一個包含審計主體的復雜系統(tǒng)的運行過程，因此，相應的多層次、可持續(xù)的系統(tǒng)化研究是很有必要的;二是PDCA模型與大數(shù)據(jù)審計工作有機結合的研究缺乏，在大數(shù)據(jù)審計技術的迅速推進和普及過程中，此研究的需求更為迫切;三是分析PDCA模型、大數(shù)據(jù)技術的應用及大數(shù)據(jù)審計流程之間的關系并構建三者有機結合可持續(xù)過程的研究有待加強。因此，構建PDCA模型在大數(shù)據(jù)應用具體環(huán)節(jié)、大數(shù)據(jù)應用系統(tǒng)、大數(shù)據(jù)審計工作流程具體環(huán)節(jié)、大數(shù)據(jù)審計工作系統(tǒng)的自下而上層層支撐的四層次可持續(xù)系統(tǒng)化應用路徑具有很強的理論意義和現(xiàn)實意義。

三、PDCA模型與大數(shù)據(jù)技術相結合的應用

在大數(shù)據(jù)審計中，大數(shù)據(jù)技術的應用處于基礎性地位，其數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)清洗、數(shù)據(jù)分析及數(shù)據(jù)可視化構成支持審計工作的基本環(huán)節(jié)。要構建PDCA模型在大數(shù)據(jù)審計中自下而上的應用體系，應當探討其在大數(shù)據(jù)技術這一基礎中的應用，才能從根本上找到解決大數(shù)據(jù)審計提質增效的路徑，因為大數(shù)據(jù)技術應用是大數(shù)據(jù)審計的基礎，如果其存在質效問題，則大數(shù)據(jù)審計的提質增效就無從談起。基于此，PDCA模型的基礎層應用如下（見圖1）。

在圖中，PDCA模型在大數(shù)據(jù)技術基礎中的應用又包含自下而上兩個層次。首先，根據(jù)PDCA模型，大數(shù)據(jù)審計要充分發(fā)揮效率、提質增效，則應將PDCA模型貫穿于大數(shù)據(jù)技術體系的全過程并形成閉環(huán)。這是因為，大數(shù)據(jù)技術數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)清洗、數(shù)據(jù)分析及數(shù)據(jù)可視化等四個環(huán)節(jié)既相對獨立，又是環(huán)環(huán)相扣的數(shù)據(jù)鏈，任一環(huán)節(jié)被忽視都有可能出現(xiàn)瓶頸問題。其次，PDCA模型還應當在這四個環(huán)節(jié)組成的體系中持續(xù)發(fā)揮作用，以發(fā)現(xiàn)并解決系統(tǒng)性問題。以下，我們從這兩個層次分別加以討論。

（一）PDCA模型在大數(shù)據(jù)技術四環(huán)節(jié)中應用分析

從抽象角度講，PDCA模型的四環(huán)節(jié)可以概括為以下四步：一是找到突出的審計質量問題并分析其主要原因，從而提出切實可行的具體解決計劃;二是將解決計劃付諸實施，并確保措施執(zhí)行到位;三是對具體措施的實際執(zhí)行情況進行檢查驗證并對效果進行評估，梳理有效措施和無效措施;四是將有效措施予以規(guī)范化和標準化，穩(wěn)步提升審計項目質量，對于尚未解決的問題，可以轉入下一個PDCA循環(huán)繼續(xù)處理。下面針對具體的大數(shù)據(jù)技術環(huán)節(jié)提質增效進行分析。

1.數(shù)據(jù)采集。第一階段是制訂計劃，數(shù)據(jù)采集的提質增效需要解決包括數(shù)據(jù)稀疏、缺失、錯誤、價值過低、采集成本過高以及缺乏時效性等問題，需要根據(jù)不同情況確定較突出的問題。確定方法可以采用一般PDCA應用的分析方法，包括控制表法、帕累托圖分析法或石川圖法，根據(jù)大數(shù)據(jù)技術應用的特點也可以包括向數(shù)據(jù)使用人員發(fā)調查問卷，使用專家訪談法、敏感度分析法或標桿分析法，或者以上方法組合使用。根據(jù)確定的問題需要分析原因并制訂解決方案。比如，數(shù)據(jù)嚴重缺失的問題，有可能是采集時間、采集方式、采集頻率造成的;比如，通過分析發(fā)現(xiàn)采用了定期報送的采集方式，而報送時間與被審計單位運營周期不一致，那么就可以制訂相應的提升計劃。第二階段是把新的計劃付諸實施，比如，采用新的采集方式、采集時間和采集頻率。第三階段要檢查措施是否有效。第四階段則是相應的處理，如果有效，需要把新的方案固化;如果效果不滿意甚至無效，則需要轉入下一階段繼續(xù)研究（后續(xù)可以采用更強的在線采集方式）。

2.數(shù)據(jù)清洗。數(shù)據(jù)清洗的提質增效問題包括冗余數(shù)據(jù)未清洗干凈、名稱轉換沖突、數(shù)據(jù)格式未完全一致等。分析問題的方法與前述類似，比如，發(fā)現(xiàn)名稱轉換沖突問題，可能的原因是轉換人員變更、缺乏一致且完備的命名規(guī)則以及大數(shù)據(jù)分析與審計話語體系的不同等，相應地需采用有針對性的解決方案：第一階段需要組織專家討論確定新的能達成共識的命名規(guī)則;第二階段將新的解決方案（如新的命名規(guī)則）付諸實施;第三階段確定措施的有效性;第四階段進行處理，根據(jù)其有效性決定對其固化或進一步調整。

3.數(shù)據(jù)分析。數(shù)據(jù)分析是大數(shù)據(jù)技術應用的關鍵環(huán)節(jié)，其提質增效問題一般主要集中于發(fā)現(xiàn)問題線索的有效性、完備性或價值，產生的原因則可能是多種多樣的，包括算法原因、理論假設原因、所用編程語言的原因、所用大數(shù)據(jù)分析平臺的原因、所用數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)的原因、所用分析的作用域原因、所用軟件或工具的原因及團隊或人員的原因等，確定原因的方法可以使用測試數(shù)據(jù)進行系統(tǒng)仿真。確定原因后還需要根據(jù)具體原因制訂相應解決方案，比如，算法調整、采用更先進的分析平臺或對分析人員進行培訓。接下來，則是將新方案付諸實施并檢查其有效性，最后，根據(jù)提質增效的效果決定對其固化或進一步調整。

4.數(shù)據(jù)可視化。數(shù)據(jù)可視化提質增效講求的主要是結果的直觀性和易理解性。問題原因一般在于所用的可視化工具或使用人員。

（二）PDCA模型在大數(shù)據(jù)技術體系中的應用分析

以上是PDCA模型在大數(shù)據(jù)技術四環(huán)節(jié)中的應用分析，研究可知，僅有這一層次的分析并不能使大數(shù)據(jù)技術的提質增效得到完全解決，因為這四個環(huán)節(jié)雖然相對獨立，但是由于處于同一數(shù)據(jù)鏈之內，其相互依存的關系比較明顯，有時問題的產生并非本環(huán)節(jié)造成的。在大數(shù)據(jù)應用初期，這一問題并不突出。比如，同一團隊甚至同一人員兼職操作所有大數(shù)據(jù)技術環(huán)節(jié)，但是隨著大數(shù)據(jù)技術應用規(guī)模的擴大，專業(yè)化分工可能進一步發(fā)生，此時有可能產生系統(tǒng)性問題，如溝通問題、協(xié)同問題等。而系統(tǒng)性問題如果依賴于具體環(huán)節(jié)的PDCA模型去提升則會事倍功半，甚至產生反作用，這是因為按照系統(tǒng)論觀點，局部最優(yōu)解未必等同于整體最優(yōu)解。因而，在四環(huán)節(jié)應用PDCA模型的基礎上，還需要從大數(shù)據(jù)技術系統(tǒng)角度去分析PDCA模型的應用。

從系統(tǒng)角度分析，大數(shù)據(jù)技術的問題涉及具體審計工作的目標。比如，未能發(fā)現(xiàn)審計線索，問題產生的原因可能是四環(huán)節(jié)中的任一環(huán)節(jié)，如數(shù)據(jù)采集不夠廣泛、數(shù)據(jù)清洗缺乏效果、數(shù)據(jù)分析不夠深入或數(shù)據(jù)可視化表達不夠直觀。另外，有些原因可能涉及不止一個環(huán)節(jié)，如不同環(huán)節(jié)間存在溝通問題。所以，從系統(tǒng)角度講，仍然需要采用合適的方法，如控制表法、帕累托圖分析法、石川圖分析法、虛擬仿真法及頭腦風暴法等去尋找原因并制訂相應的解決方案，接下來則是付諸實施并檢查效果，最后，根據(jù)有效性決定固化新的方案或轉入下一步PDCA模型循環(huán)。

四、PDCA模型在大數(shù)據(jù)審計體系中的應用分析

從前面的理論分析得知，PDCA模型可以自下而上分兩層應用于大數(shù)據(jù)技術基礎層中，那么大數(shù)據(jù)審計的提質增效問題是否完全解決了呢？答案未必。這是因為，從更高層次上講，大數(shù)據(jù)審計的四個環(huán)節(jié)也存在相對獨立且相互作用的關系，僅僅解決大數(shù)據(jù)應用基礎層的問題，而弱化或忽略高層次問題，從大數(shù)據(jù)審計體系上講，則仍然可能留下漏洞或遇到瓶頸。如果在上述討論的基礎上繼續(xù)考慮PDCA模型在大數(shù)據(jù)審計體系中的應用問題，則圖1中的路徑可以繼續(xù)發(fā)展到以下路徑（如圖2所示）。

在上圖中，大數(shù)據(jù)技術形成對大數(shù)據(jù)審計的支撐，而PDCA模型不僅用于基礎大數(shù)據(jù)技術的具體環(huán)節(jié)和體系兩個層次，還應當繼續(xù)應用于大數(shù)據(jù)審計的具體環(huán)節(jié)和體系兩個層次，從而形成四層應用體系，并由此構建自下而上的整體上持續(xù)提質增效的審計工作路徑。

（一）PDCA模型在大數(shù)據(jù)審計具體環(huán)節(jié)的應用

在大數(shù)據(jù)審計的審計計劃、審計實施、審計報告、審計整改（審計成果運用）四個環(huán)節(jié)中，每個環(huán)節(jié)的管理都直接關系著整體審計的質量和效率，因此，PDCA模型應首先應用于這些具體的審計環(huán)節(jié)。

1.審計計劃。審計計劃包含審計目標、審計內容、審計重點及審計工作實施方案，是審計項目的“導航儀”，因而，其提質增效具有顯著意義。對于審計計劃應用PDCA，首先，要做關于審計計劃的“計劃”，尋找審計計劃可能存在的問題：審計目標是否明確，審計內容是否全面，審計重點是否突出，審計工作實施方案是否合理等，針對發(fā)現(xiàn)的問題制訂相應的改進方案。這里用到的方法較多，包括前述PDCA檢查質量的一般方法，也可能針對具體問題采用具體方法，如審計目標問題，可以按照SMART維度法進行分析。其次，對于確定的方案，應當付諸實施并檢查其有效性，此時，應當征求具體審計實施人員的意見。最后，對于有效措施應當將其常態(tài)化，比如，納入審計計劃庫或審計方案庫;對于不滿意或無效措施，可以在下一循環(huán)中繼續(xù)尋找改進措施。

2.審計實施。一般來講，審計實施是耗時最長的審計階段。因此，PDCA模型的應用首先應注意時效問題;其次，由于審計實施與大數(shù)據(jù)技術人員關系十分密切，溝通問題也是必須要關注的問題。這里每個問題都有其特殊性，如時效問題，要特別注意審計取證人員的看法和意見，原因可能存在于取證方式、信息共享及人員安排等方面，而溝通問題則可能是溝通方式不暢，審計與計算機小組工作時間不匹配，以及人員培訓不足等原因造成的。針對這些問題和原因，不能存在一次解決就“躺平”的想法，因為隨著業(yè)務水平的螺旋式上升，這些問題及原因可能反復出現(xiàn)，因而必須堅持用PDCA模型持續(xù)改進。

3.審計報告和審計整改。審計報告和審計整改涉及的主要是表達和溝通的問題，也是會反復出現(xiàn)并需要持續(xù)改進的問題，因此應用PDCA模型也非常有必要。

（二）PDCA模型在大數(shù)據(jù)審計體系中的應用

大數(shù)據(jù)審計體系是一個由審計計劃、審計實施、審計報告及審計整改組成的環(huán)環(huán)相扣的有機系統(tǒng)，并且每一個環(huán)節(jié)還需要大數(shù)據(jù)技術的支持，這里各環(huán)節(jié)工作的銜接及其與大數(shù)據(jù)技術人員的協(xié)同就成為支撐系統(tǒng)優(yōu)化的關鍵。因此，在前三個層次PDCA模型應用的基礎之上，還需要一個大數(shù)據(jù)審計整體的PDCA模型應用問題，這里考慮的主要是兩個問題：協(xié)同問題和溝通問題。隨著大數(shù)據(jù)審計的發(fā)展，這兩個問題可能因各環(huán)節(jié)推進的進度不平衡而反復出現(xiàn)，并且由于對大數(shù)據(jù)審計提質增效來講，系統(tǒng)優(yōu)化本身就是一個永恒命題，因此有必要利用PDCA模型持續(xù)加以改進。

五、PDCA模型在某國有大型能源集團公司工程審計應用案例驗證與討論

近年來，某國有大型能源集團公司把PDCA模型應用到大數(shù)據(jù)工程審計體系中。隨著PDCA模型在大數(shù)據(jù)審計體系的四個層次持續(xù)閉環(huán)運行，審計質量與效率從局部到整體都得到了持續(xù)提升。比如，某輪PDCA循環(huán)中發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)采集質量較差，一些工程現(xiàn)場采集得到的數(shù)據(jù)與進一步詳細核實的偏差較大，經多方研討發(fā)現(xiàn)是個別中介機構人員在工程現(xiàn)場采集數(shù)據(jù)時責任心不足造成的。通過制定控制方案，實施了手機APP足跡截圖、現(xiàn)場實時截圖實時上傳等措施，使得數(shù)據(jù)采集質量得到可靠保證，從而取得良好效果，下表（表1）是根據(jù)案例調研對某輪PDCA模型運用的梳理（部分）。

以上是某輪PDCA模型應用過程的部分舉例，隨著大數(shù)據(jù)審計體系的發(fā)展和相應需求的提升，一些新問題也不斷出現(xiàn)。比如，審計模型共享不足、大量同類審計模型的選擇困難等。截至案例訪談日，針對這些問題擬采用的方案包括建立共享激勵機制，系統(tǒng)升級提供模型點擊排行和收藏排行等，這些問題將在隨后的PDCA模型持續(xù)應用中逐步加以解決。

前述JSGD公司的案例分析，說明大數(shù)據(jù)審計的提質增效問題是一個復雜的系統(tǒng)性問題，不存在一次性全部解決的方案，隨著系統(tǒng)應用的深入和應用需求的提升，新問題也可能不斷出現(xiàn)，因此需要一個持續(xù)改進的路徑。而PDCA模型雖然不能一次性解決所有大數(shù)據(jù)審計提質增效的問題，但是可以提供持續(xù)改進的閉環(huán)路徑。

六、結論與建議

大數(shù)據(jù)審計作為一種公共服務，其提質增效需要管理和技術雙輪驅動，在大數(shù)據(jù)技術應用蓬勃開展的背景下，審計管理成為制約審計體系持續(xù)提質增效的相對短板。通過PDCA可持續(xù)閉環(huán)模型在大數(shù)據(jù)技術的數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)清洗、數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)可視化四環(huán)節(jié)及由此構成的整體中的應用，形成了PDCA在大數(shù)據(jù)審計基礎中雙層應用路徑。在此之上，進一步應用于大數(shù)據(jù)審計的審計計劃、審計實施、審計報告、審計整改四環(huán)節(jié)及其之上的審計體系的應用，組成了自下而上的大數(shù)據(jù)審計體系的可持續(xù)提質增效路徑。

提質增效路徑的構建也說明大數(shù)據(jù)審計對質量和效率的追求永遠在路上，PDCA可持續(xù)閉環(huán)模型是行之有效的可持續(xù)發(fā)展路徑。以審計管理加技術創(chuàng)新為驅動的大數(shù)據(jù)審計提質增效在大數(shù)據(jù)審計體系建設中不可或缺，從管理角度分析不同環(huán)節(jié)和不同層次的問題、原因及解決方案存在多種可供選擇的方法，應在實踐中繼續(xù)加強探索。

（作者單位：南京審計大學政府審計學院? 南京審計大學社會審計學院，郵政編碼：211815，電子郵箱：68615409@qq.com）

主要參考文獻

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[2]唐行鋒.基于PDCA管理模型的企業(yè)審計項目質量探究[J].當代石油石化， 2022（3）：5

[3]李軍.大數(shù)據(jù)在審計工作中的提質增效作用分析[J].武漢商學院學報， 2019（4）：3

[4]秦學彬.如何發(fā)揮非現(xiàn)場審計優(yōu)勢提質增效[J].全國流通經濟， 2021（26）：3

[5]邵欣欣.基于SWOT分析的高校內部審計提質增效路徑[J].財會學習， 2021（33）：3

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