摘要：

在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日漸激烈的形勢(shì)下，非標(biāo)制造企業(yè)需要在確保產(chǎn)品生產(chǎn)質(zhì)量的前提條件下盡可能降低產(chǎn)品生產(chǎn)成本，從而提高企業(yè)運(yùn)營(yíng)經(jīng)濟(jì)效益，這表明企業(yè)有必要采取針對(duì)性成本管理策略。以非標(biāo)制造企業(yè)X公司為例，首先分析非標(biāo)制造企業(yè)、成本管理基本概念，其次總結(jié)非標(biāo)制造企業(yè)成本管理現(xiàn)狀及問題，最后提出非標(biāo)制造企業(yè)成本管理改進(jìn)策略，以期為非標(biāo)制造企業(yè)成本管理提供參考。

關(guān)鍵詞：成本管理;非標(biāo)制造企業(yè);內(nèi)部成本;外部成本

0 引言

我國非標(biāo)制造行業(yè)自改革開放之后呈快速發(fā)展趨勢(shì)，并且開始從勞動(dòng)密集型向智能化、機(jī)械化轉(zhuǎn)變，這要求企業(yè)逐步加大對(duì)智能化生產(chǎn)設(shè)備和技術(shù)的引進(jìn)力度，無疑會(huì)增加企業(yè)生產(chǎn)成本[1]。由此可見，我國非標(biāo)制造行業(yè)已經(jīng)結(jié)束了傳統(tǒng)的暴利時(shí)代，開始向薄利方向發(fā)展。此時(shí)正值轉(zhuǎn)型關(guān)鍵階段，如何進(jìn)行成本控制對(duì)于企業(yè)后續(xù)運(yùn)營(yíng)發(fā)展十分重要，當(dāng)前市場(chǎng)正在倒逼企業(yè)對(duì)成本管理進(jìn)行改進(jìn)。

1 非標(biāo)制造企業(yè)成本管理概述

1.1 非標(biāo)制造企業(yè)概述

非標(biāo)制造企業(yè)指的是從事非標(biāo)準(zhǔn)化產(chǎn)品（以下簡(jiǎn)稱“非標(biāo)產(chǎn)品”）生產(chǎn)業(yè)務(wù)的企業(yè)，此類企業(yè)的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、安裝、維護(hù)產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)為客戶的具體需求[2]。相比標(biāo)準(zhǔn)化產(chǎn)品生產(chǎn)業(yè)務(wù)，非標(biāo)產(chǎn)品生產(chǎn)的不確定性因素較多，并且涉及較多標(biāo)準(zhǔn)配件和非標(biāo)準(zhǔn)配件?；谝延形墨I(xiàn)，可以發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品生產(chǎn)是非標(biāo)制造企業(yè)運(yùn)營(yíng)發(fā)展的核心業(yè)務(wù)，做好產(chǎn)品生產(chǎn)工作有利于提高企業(yè)在市場(chǎng)中的核心競(jìng)爭(zhēng)力，可見非標(biāo)制造企業(yè)由于其生產(chǎn)產(chǎn)品的專業(yè)性、靈活性、特殊性，在制造行業(yè)占有一席之地。

1.2 成本管理概述

在現(xiàn)代企業(yè)成本管理中，管理核心已經(jīng)開始從成本核算轉(zhuǎn)為成本控制，這一轉(zhuǎn)變能夠充分發(fā)揮成本信息在成本管理中的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)，使得企業(yè)能夠結(jié)合實(shí)際運(yùn)營(yíng)情況采取針對(duì)性成本控制措施，合理調(diào)整成本轉(zhuǎn)化過程，從而在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中降低成本[3]?；谝延形墨I(xiàn)，在非標(biāo)制造企業(yè)成本管理中，企業(yè)需要從經(jīng)營(yíng)性成本控制向規(guī)劃性成本控制轉(zhuǎn)變，具體可以從產(chǎn)品設(shè)計(jì)、產(chǎn)品生產(chǎn)工藝優(yōu)化、產(chǎn)品生產(chǎn)規(guī)劃、物資采購等方面出發(fā)，同時(shí)在項(xiàng)目開發(fā)階段制訂成本管理方案。

2 非標(biāo)制造企業(yè)成本管理現(xiàn)狀及改進(jìn)策略分析

2.1 非標(biāo)制造企業(yè)成本管理現(xiàn)狀分析

2.1.1 非標(biāo)制造企業(yè)概況

X公司成立于1998年，主營(yíng)業(yè)務(wù)為半非標(biāo)準(zhǔn)化自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備、非標(biāo)準(zhǔn)化全自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備生產(chǎn)，同時(shí)生產(chǎn)品牌型材，涵蓋了新能源、汽車、衛(wèi)生醫(yī)療等不同領(lǐng)域。關(guān)于非標(biāo)產(chǎn)品生產(chǎn)，X公司主要基于客戶需求設(shè)計(jì)和生產(chǎn)設(shè)備，客戶主要集中在汽車領(lǐng)域，具體生產(chǎn)產(chǎn)品有轉(zhuǎn)向設(shè)備、車燈、油箱等，生產(chǎn)水平目前出處于全國領(lǐng)先行列。

2.1.2 成本管理現(xiàn)狀分析

X公司在2016年重新梳理了成本管理程序，并且建立了成本管理4級(jí)目錄，具體如下：

（1）內(nèi)部成本。包括報(bào)廢成本、返工返修成本、停工損失成本、異常成本和余料成本。

1）報(bào)廢成本。由于包裝、切割等生產(chǎn)因素，導(dǎo)致非標(biāo)產(chǎn)品達(dá)不到客戶需求，并且產(chǎn)品不具備修復(fù)價(jià)值直接報(bào)廢，便產(chǎn)生了額外成本，具體包括原材料在采購、運(yùn)輸、儲(chǔ)存過程中產(chǎn)生的成本。

2）返工返修成本。對(duì)于具備修復(fù)價(jià)值的非標(biāo)產(chǎn)品，企業(yè)為了令產(chǎn)品能夠達(dá)到客戶需求，需要付出一定成本，具體包括原材料成本和人工成本。

3）停工損失成本。非標(biāo)產(chǎn)品生產(chǎn)過程中出現(xiàn)意外狀況，導(dǎo)致產(chǎn)品生產(chǎn)被迫中斷，由于生產(chǎn)設(shè)備和人工閑置造成的成本。

4）異常成本。由于不可抗力及無法預(yù)測(cè)因素造成的成本，例如原材料價(jià)格大幅度上漲、發(fā)貨等因素導(dǎo)致原材料運(yùn)輸費(fèi)用增加等。

5）余料成本。非標(biāo)產(chǎn)品未應(yīng)用原材料產(chǎn)生的費(fèi)用。

（2）外部成本。包括賠償成本、維修保養(yǎng)成本和投訴處理成本。

1）賠償成本。由于非標(biāo)產(chǎn)品未滿足客戶需求，致使客戶退貨、提出申訴、提出賠償，企業(yè)需要為此支付的費(fèi)用。

2）維修保養(yǎng)成本。非標(biāo)產(chǎn)品驗(yàn)收之后產(chǎn)生的維修費(fèi)用。

3）投訴處理成本。由于客戶投訴導(dǎo)致的直接費(fèi)用和無形損失。直接費(fèi)用主要包括差旅費(fèi)用、電話成本等;無形損失自身無法按照金額進(jìn)行計(jì)算，需要將無形損失按照客戶投訴嚴(yán)重程度分為3個(gè)等級(jí)，按照輕度×1倍直接費(fèi)用、中度×5倍直接費(fèi)用、重度×10倍直接費(fèi)用的方式進(jìn)行計(jì)算。其中，輕度投訴主要包括非標(biāo)產(chǎn)品未能達(dá)到客戶基本需求;中度投訴主要包括非標(biāo)產(chǎn)品未能達(dá)到客戶核心需求并且可能影響后續(xù)合作、出現(xiàn)重大產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更;重度投訴主要包括非標(biāo)產(chǎn)品給客戶造成巨大經(jīng)濟(jì)損失、導(dǎo)致安全事故、引起司法訴訟。

（3）鑒定成本。包括基本工資及職工福利、檢測(cè)設(shè)備成本和辦公成本。

1）基本工資及職工福利。質(zhì)量檢驗(yàn)人員的基本工資及職工福利。

2）檢測(cè)設(shè)備成本。購置、維修非標(biāo)產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)設(shè)備的費(fèi)用，以及檢驗(yàn)設(shè)備折舊。

3）辦公成本。質(zhì)量檢驗(yàn)部門為完成非標(biāo)產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)支付的費(fèi)用。

（4）預(yù)防成本。包括基本工資及職工福利和培訓(xùn)成本。

1）基本工資及職工福利。成本管理人員的基本工資及職工福利。

2）培訓(xùn)成本。為了令非標(biāo)產(chǎn)品達(dá)到客戶需求，對(duì)生產(chǎn)人員進(jìn)行培訓(xùn)產(chǎn)生的費(fèi)用。

2.2 非標(biāo)制造企業(yè)成本管理現(xiàn)存問題

2.2.1 內(nèi)部成本有所上升

統(tǒng)計(jì)X公司2020年前3個(gè)季度成本管理數(shù)據(jù)，見圖1。

分析圖1可得出如下結(jié)論：

（1）X公司總成本處于不斷增長(zhǎng)的趨勢(shì)。

（2）2020年前3個(gè)季度的預(yù)防成本和鑒定成本基本未發(fā)生變化，是因?yàn)橄嚓P(guān)部門的組織結(jié)構(gòu)未發(fā)生變化，由于預(yù)防成本和鑒定成本特性，部門人員未發(fā)生變動(dòng)的情況下，成本也不會(huì)發(fā)生大幅度變化。

（3）內(nèi)部成本從2020年一季度的12.2萬元增加到了二季度的39.2萬元，現(xiàn)分析增加原因如下：第一，X公司從2020年二季度開始將停工損失成本納入成本管理數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)了實(shí)時(shí)錄入和隨時(shí)調(diào)動(dòng)，而之前的停工損失成本只是通過人工方式進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，具有不準(zhǔn)確性和不完整性;第二，2020年二季度的余料成本高達(dá)10萬元，并且分散在不同項(xiàng)目，這些余料來自客戶需求變更、非標(biāo)產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更等方面。

2.2.2 外部成本損失較高

基于圖1中的數(shù)據(jù)，計(jì)算內(nèi)部成本、外部成本、鑒定成本、預(yù)防成本在總成本中的占比，繪制圖2。

由圖2可以得出如下結(jié)論：

（1）外部成本在X公司總成本中的占比較高，達(dá)63%，導(dǎo)致整體成本管理結(jié)構(gòu)不合理?；谧顑?yōu)成本理論，當(dāng)外部成本占比超過60%時(shí)，表示外部成本需要進(jìn)行優(yōu)化，從而達(dá)到優(yōu)化整體成本管理結(jié)構(gòu)、減少外部損失的效果。

（2）對(duì)X公司外部成本進(jìn)行進(jìn)一步分析，可以發(fā)現(xiàn)賠償成本主要包括客戶賠償費(fèi)用、產(chǎn)品退貨處理費(fèi)用、產(chǎn)品銷售折讓費(fèi)用;維修保養(yǎng)成本主要包括為客戶現(xiàn)場(chǎng)解決產(chǎn)品問題產(chǎn)生的差旅費(fèi)用、產(chǎn)品維修成本費(fèi)用;投訴處理成本主要包括處理客戶投訴的人工費(fèi)用、材料費(fèi)用、差旅費(fèi)用。

2.3 非標(biāo)制造企業(yè)成本管理改進(jìn)策略

2.3.1 合理降低內(nèi)部成本

非標(biāo)制造企業(yè)減低內(nèi)部損失，主要從以下2個(gè)方面展開：

（1）降低余料成本。需要強(qiáng)化對(duì)客戶要求的分析，盡量確保非標(biāo)產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案的科學(xué)性和合理性，同時(shí)強(qiáng)化對(duì)設(shè)計(jì)方案的審核，確保產(chǎn)品設(shè)計(jì)盡量滿足客戶要求，以此減少后續(xù)產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更，避免出現(xiàn)產(chǎn)品返工返修的情況[4]。將余料成本納入生產(chǎn)部門績(jī)效考核中，如果原料成本較高，會(huì)對(duì)員工項(xiàng)目獎(jiǎng)金造成影響。

（2）降低返工返修成本。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，非標(biāo)產(chǎn)品返工返修情況主要由設(shè)計(jì)變更導(dǎo)致，正常的產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更需要工程師先填寫紙質(zhì)變更申請(qǐng)單，之后再錄入管理系統(tǒng)，獲得正式批準(zhǔn)之后，系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)將變更圖樣發(fā)送給其他部門。但是在實(shí)際產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更過程中，部分工程師認(rèn)為設(shè)計(jì)變更流程較為麻煩，選擇直接在設(shè)計(jì)圖樣上進(jìn)行變更，從而導(dǎo)致設(shè)計(jì)變更信息傳達(dá)不同步，由此引發(fā)較多產(chǎn)品返工返修情況。為此，與工程師等相關(guān)人員進(jìn)行溝通，優(yōu)化了產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更流程，取消了紙質(zhì)變更申請(qǐng)單填寫環(huán)節(jié)，工程師可以直接在系統(tǒng)中完成設(shè)計(jì)變更申請(qǐng)，不但節(jié)約了工程師的工作時(shí)間，還提高了設(shè)計(jì)變更的可執(zhí)行度及準(zhǔn)確程度，能夠有效減少產(chǎn)品返工返修現(xiàn)象[5]。

2.3.2 減少外部成本損失

非標(biāo)制造企業(yè)減少外部成本損失，主要從以下2個(gè)方面展開：

（1）降低維修保養(yǎng)成本。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，非標(biāo)產(chǎn)品維修保養(yǎng)情況主要集中在幾個(gè)客戶上，這些客戶具備如下共同特征：對(duì)產(chǎn)品設(shè)計(jì)技術(shù)規(guī)范了解程度較低、負(fù)責(zé)人專業(yè)程度不足、在產(chǎn)品制造方面投入資源不足、產(chǎn)品維護(hù)能力不足、產(chǎn)品質(zhì)量驗(yàn)收體系不全面等。基于此，對(duì)現(xiàn)有客戶進(jìn)行等級(jí)分類，目的是明確這些客戶在技術(shù)規(guī)范、投入資源、產(chǎn)品維護(hù)、產(chǎn)品驗(yàn)收等方面的實(shí)際情況，從而針對(duì)不同類型客戶采取相應(yīng)策略，以此實(shí)現(xiàn)減少產(chǎn)品維護(hù)保養(yǎng)費(fèi)用的目標(biāo)[6]。以技術(shù)規(guī)范為例，分析具體的客戶等級(jí)分類標(biāo)準(zhǔn)及相應(yīng)策略，見表1。

甲類客戶相應(yīng)策略如下：非標(biāo)產(chǎn)品設(shè)計(jì)主要以客戶為主導(dǎo)，設(shè)計(jì)團(tuán)隊(duì)及工程師需要深入分析客戶需求。

乙類、丙類客戶相應(yīng)策略如下：非標(biāo)產(chǎn)品設(shè)計(jì)主要以企業(yè)為指導(dǎo)，并且按照國家級(jí)行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行。

（2）降低投訴處理成本。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，初步發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致客戶投訴的原因普遍為非標(biāo)產(chǎn)品裝配不當(dāng)，應(yīng)用“5Why分析法”對(duì)問題進(jìn)行分析之后進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)客戶投訴的深層次原因。具體來講，一是從產(chǎn)品生產(chǎn)角度思考為什么會(huì)出現(xiàn)裝配不當(dāng)情況;二是從產(chǎn)品檢驗(yàn)角度分析為什么沒有發(fā)現(xiàn)裝配不當(dāng)情況;三是從產(chǎn)品體系角度分析為什么沒能從根本上預(yù)防裝配不當(dāng)情況發(fā)生。對(duì)上述3個(gè)問題進(jìn)行5次及以上分析，得到最終結(jié)論。通過上述分析，發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致客戶投訴的主要原因如下：沒有及時(shí)更新客戶對(duì)于產(chǎn)品的特殊要求;產(chǎn)品生產(chǎn)自身存在不合理情況;工程師設(shè)計(jì)的產(chǎn)品裝配流程不科學(xué)。基于此，采取如下策略：及時(shí)更新客戶的特殊要求，同時(shí)變更產(chǎn)品設(shè)計(jì);完善產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)體系;科學(xué)設(shè)計(jì)產(chǎn)品裝配流程。

2.3.3 優(yōu)化成本管理結(jié)構(gòu)

非標(biāo)制造企業(yè)減低內(nèi)部損失，主要從以下5個(gè)方面展開：

（1）受產(chǎn)品特殊性因素的影響，非標(biāo)產(chǎn)品生產(chǎn)必然無法達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)化產(chǎn)品的完善程度，并且很多質(zhì)量問題無法在生產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部被發(fā)現(xiàn)，待客戶指出產(chǎn)品問題或者提出產(chǎn)品返工返修要求時(shí)，非標(biāo)制造企業(yè)便需要在問題解決方面花費(fèi)更多成本，這表示需要盡量形成專門的成本管理模式[7]。

（2）在非標(biāo)產(chǎn)品設(shè)計(jì)初期合理分析客戶需求，在明確各項(xiàng)技術(shù)規(guī)范及驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)之后，才能展開產(chǎn)品設(shè)計(jì)及生產(chǎn)工作。

（3）強(qiáng)化對(duì)非標(biāo)產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，確保成本管理能夠從產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段開始發(fā)揮應(yīng)有作用，并且需要及時(shí)更新風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系和標(biāo)準(zhǔn)，因?yàn)椴煌a(chǎn)品的設(shè)計(jì)要求不同，如果未及時(shí)更新也會(huì)導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)。

（4）強(qiáng)化對(duì)客戶能力的評(píng)估，考慮到一些客戶自身對(duì)非標(biāo)產(chǎn)品了解不足且沒有專業(yè)的人員負(fù)責(zé)對(duì)接的實(shí)際情況，必要時(shí)刻需要對(duì)客戶進(jìn)行客觀、專業(yè)指導(dǎo)[8]。

（5）如果客戶反映非標(biāo)產(chǎn)品在驗(yàn)收之后出現(xiàn)問題，需要第一時(shí)間了解問題發(fā)生的實(shí)際情況，在確定為產(chǎn)品問題的前提下，再安排專業(yè)人員到現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行原因分析和維修，避免造成不必要的差旅費(fèi)用。同時(shí)，還需要安排足夠?qū)I(yè)的員工幫助客戶解決問題，如果員工自身分析和解決問題能力不足，或者不具備邏輯思考意識(shí)和系統(tǒng)思考意識(shí)，可能會(huì)導(dǎo)致問題反復(fù)無法得到徹底解決。

2.4 成本管理改進(jìn)策略應(yīng)用成果

以X公司2020年三、四季度為例，分析成本管理改進(jìn)策略應(yīng)用成果，見圖3。

分析圖3可以得出如下結(jié)論：相比2020年三季度，X公司內(nèi)2020年四季度的外部質(zhì)量損失占比和內(nèi)部質(zhì)量損失占比有所降低，前者的降幅約4%，后者的降幅約1%。

可見，成本管理策略的應(yīng)用起到了降低外部質(zhì)量成本和內(nèi)部質(zhì)量成本的效果，其中降低效果較明顯的是余料成本、返工返修成本、維修保養(yǎng)成本和投訴處理成本。但本次成本管理改進(jìn)策略應(yīng)用成果統(tǒng)計(jì)時(shí)間僅為2個(gè)季度，要進(jìn)一步論證應(yīng)用效果，還需要繼續(xù)跟蹤，同時(shí)結(jié)合企業(yè)產(chǎn)品變動(dòng)及生產(chǎn)需求變動(dòng)等對(duì)現(xiàn)行成本管理措施進(jìn)行調(diào)整。

3 結(jié)語

綜上，非標(biāo)制造企業(yè)能夠采取的成本管理策略包括合理降低內(nèi)部成本、減少外部成本損失、優(yōu)化成本管理結(jié)構(gòu)等。需要明確的是，非標(biāo)制造成本管理不同于標(biāo)準(zhǔn)制造成本管理，這表示企業(yè)不能直接照搬照抄標(biāo)準(zhǔn)制造成本管理模式，而是需要結(jié)合非標(biāo)制造行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)，探索專門成本管理方式和手段，同時(shí)需要結(jié)合季度數(shù)據(jù)追蹤報(bào)告等，對(duì)成本管理效果進(jìn)行跟蹤及驗(yàn)證，不斷完善管理模式。

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收稿日期：2021-12-09

作者簡(jiǎn)介：

馬成紅，女，1991年生，本科，經(jīng)濟(jì)師、會(huì)計(jì)師，主要研究方向：制造企業(yè)成本核算和成本管理。