裴磊磊 陜西宏遠(yuǎn)航空鍛造有限責(zé)任公司

劉振云 中航工業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)公司有限責(zé)任公司

韓偉 周毅 中國(guó)人民解放軍93127部隊(duì)

[關(guān)鍵字]行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)；成本優(yōu)勢(shì)；標(biāo)準(zhǔn)成本管理

鍛造是航空、航天、船舶等裝備制造業(yè)中重要的金屬加工工藝。隨著對(duì)鍛件成型精度的要求越來越高，產(chǎn)品鍛造的工藝也越來越復(fù)雜，同時(shí)鍛造行業(yè)內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，導(dǎo)致鍛造企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理要求與其傳統(tǒng)的成本核算方法之間的矛盾愈加凸顯。

一、鍛造企業(yè)傳統(tǒng)成本核算方法的局限性

（一）無法滿足過程管理需要，缺乏時(shí)效性

成本核算主要集中在月底財(cái)務(wù)結(jié)算工作之后，次月5日后才能將當(dāng)月的產(chǎn)品入庫(kù)實(shí)際成本計(jì)算完成，成本管理工作屬于事后反映，無法做到事前成本預(yù)測(cè)與事中控制，無法滿足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中管理的需要。

（二）無法輔助產(chǎn)品定價(jià)，缺乏標(biāo)準(zhǔn)

財(cái)務(wù)核算產(chǎn)品成本項(xiàng)目主要分為直接材料、人工費(fèi)用及制造費(fèi)用等。根據(jù)鍛造行業(yè)特點(diǎn)，材料為初始一次性投入，直接材料費(fèi)用相對(duì)穩(wěn)定，人工費(fèi)用與制造費(fèi)用采用工時(shí)法分?jǐn)?，因此每月?huì)隨著產(chǎn)品結(jié)構(gòu)與任務(wù)量的不同存在一定程度的變化，導(dǎo)致相同的產(chǎn)品在不同的月份生產(chǎn)，其產(chǎn)品成本存在較大的差異，無法為產(chǎn)品定價(jià)提供穩(wěn)定的、標(biāo)準(zhǔn)的成本支撐。

（三）核算粗放，缺乏準(zhǔn)確性

在傳統(tǒng)的成本核算體系中，對(duì)于人工費(fèi)用與制造費(fèi)用，基本全部采用統(tǒng)一的工時(shí)分配法核算，未考慮除工時(shí)以外的成本影響因素，比如模具費(fèi)用與檢測(cè)費(fèi)用等。

按照傳統(tǒng)的核算方法，模具費(fèi)用與檢測(cè)費(fèi)用等統(tǒng)一在制造費(fèi)用中核算，次月以產(chǎn)品定額工時(shí)為基數(shù)分?jǐn)偹腥霂?kù)產(chǎn)品的費(fèi)用，就會(huì)導(dǎo)致使用模具與需要檢測(cè)產(chǎn)品的成本少確認(rèn)，而不發(fā)生以上情況產(chǎn)品的成本多確認(rèn)，影響了產(chǎn)品成本核算的準(zhǔn)確性。

二、推行標(biāo)準(zhǔn)成本管理，更好地服務(wù)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理

標(biāo)準(zhǔn)成本以“應(yīng)該”發(fā)生的成本費(fèi)用項(xiàng)目作為成本核算的依據(jù)[1]，是可以事先根據(jù)產(chǎn)品工藝要求測(cè)算出來的。標(biāo)準(zhǔn)成本管理是指以預(yù)先測(cè)算的標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)，通過比較標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本，計(jì)算和分析成本差異，揭示成本差異動(dòng)因，實(shí)施成本控制并評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的一種成本管理方法。

（一）建立基于全面預(yù)算的標(biāo)準(zhǔn)成本管理體系

作為企業(yè)資源配置的重要工具，全面預(yù)算管理在企業(yè)管理中處于引領(lǐng)地位。企業(yè)全面預(yù)算編制的準(zhǔn)確性在一定程度上也取決于對(duì)成本費(fèi)用的把控。因此，標(biāo)準(zhǔn)成本管理不僅在企業(yè)開展產(chǎn)品成本有效控制中起著至關(guān)重要的作用，也在全面預(yù)算管理中起著極為重要的支撐作用。

隨著鍛造企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，信息化水平不斷提高，使建立涉及工藝路線、產(chǎn)品設(shè)備、材料消耗及人工費(fèi)用等的產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)成為可能。以標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)估算企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)成本，有利于管理者對(duì)企業(yè)各類經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確把握和管控，提升對(duì)年度經(jīng)營(yíng)成本費(fèi)用估算的準(zhǔn)確性和可靠性[2]。

（二）建立產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)，輔助生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全流程管控

標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)的建立可以全流程提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理水平，加強(qiáng)全流程過程管控。

首先，標(biāo)準(zhǔn)成本的建立可以督促采購(gòu)部門按材料標(biāo)準(zhǔn)用量合理采購(gòu)，做到以銷定產(chǎn)、以產(chǎn)定采有依據(jù)。比如，2022年某A產(chǎn)品訂貨100件，標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)中單件材料消耗定額為50kg，在考慮合理的損耗等情況下，其生產(chǎn)所需材料采購(gòu)量大于有效用量5000kg即可。

其次，可以加強(qiáng)對(duì)生產(chǎn)過程的控制與監(jiān)督。產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本在工藝流程確認(rèn)后就可以測(cè)算出來，可以為實(shí)際生產(chǎn)過程提供合理的控制參考依據(jù)，比如某產(chǎn)品單件原材料消耗定額為50kg，實(shí)際生產(chǎn)過程中下料為55kg，那么生產(chǎn)過程中就可以針對(duì)差異尋找原因，增強(qiáng)生產(chǎn)過程中成本管控的及時(shí)性與可行性，同時(shí)使生產(chǎn)單位管理人員增強(qiáng)成本管控的意識(shí)。

最后，標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)的建立有利于輔助營(yíng)銷部門搶占市場(chǎng)訂單。財(cái)務(wù)人員可以利用標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)，結(jié)合現(xiàn)行產(chǎn)品市場(chǎng)份額，測(cè)算每一項(xiàng)產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)、毛利水平及某一客戶的產(chǎn)品盈利情況，并有針對(duì)性地制定銷售政策。標(biāo)準(zhǔn)成本管理可以突破傳統(tǒng)的成本核算方式的限制，更好地服務(wù)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理[3]。

三、建立標(biāo)準(zhǔn)成本管理體系

標(biāo)準(zhǔn)成本管理體系的構(gòu)建，需要鍛造企業(yè)各個(gè)部門的支持與協(xié)作。財(cái)務(wù)部門作為牽頭部門，要細(xì)化構(gòu)建標(biāo)準(zhǔn)成本管理體系涉及的工作，分解至各業(yè)務(wù)部門，明確分工。通過標(biāo)準(zhǔn)化的流程與完善的制度體系，完成標(biāo)準(zhǔn)成本管理體系的建立。鍛造產(chǎn)品的種類比較多，按照機(jī)型分三階段建立產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)。第一階段建立典型機(jī)型的標(biāo)準(zhǔn)制造成本庫(kù)；第二階段擴(kuò)大機(jī)型的標(biāo)準(zhǔn)制造成本建立范圍；第三階段建立覆蓋企業(yè)營(yíng)業(yè)收入80%產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)，逐步實(shí)現(xiàn)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)制造成本體系構(gòu)建。

（一）標(biāo)準(zhǔn)成本管理實(shí)施要點(diǎn)

1.宣貫標(biāo)準(zhǔn)成本管理理念

標(biāo)準(zhǔn)成本是指以預(yù)先制定的標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)，比較標(biāo)準(zhǔn)成本與實(shí)際成本，核算和分析成本差異的一種產(chǎn)品成本計(jì)算方法，也是加強(qiáng)成本控制、評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)的一種成本控制制度。它的核心是按標(biāo)準(zhǔn)成本記錄和反映產(chǎn)品成本的形成過程和結(jié)果，并借以實(shí)現(xiàn)對(duì)成本的控制。

2.梳理本企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)及成本管控思路，建立標(biāo)準(zhǔn)成本體系及組織框架

根據(jù)本企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、經(jīng)營(yíng)成果，分析成本管控關(guān)鍵。建立跨部門合作團(tuán)隊(duì)，協(xié)同作戰(zhàn)，共同分析各自成本管控關(guān)鍵要點(diǎn)及有效手段，引入標(biāo)準(zhǔn)成本管理模式。鍛造企業(yè)制造成本是企業(yè)成本管控的重中之重，制造成本又可細(xì)分為直接材料、直接人工、燃料動(dòng)力及制造費(fèi)用四大塊明細(xì)費(fèi)用。結(jié)合標(biāo)準(zhǔn)成本劃分標(biāo)準(zhǔn)，建立適合本企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的成本管控體系，同時(shí)建立標(biāo)準(zhǔn)成本組織和制度保障。

管理領(lǐng)導(dǎo)小組構(gòu)成：企業(yè)總會(huì)計(jì)師為組長(zhǎng)，財(cái)務(wù)部長(zhǎng)為副組長(zhǎng)，各業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人為成員小組成員。主要職責(zé)為批準(zhǔn)實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本管理相關(guān)制度和績(jī)效考核政策，審議批準(zhǔn)標(biāo)準(zhǔn)成本實(shí)施方案和改進(jìn)意見，審議標(biāo)準(zhǔn)成本管理年度工作總結(jié)和下一年度工作計(jì)劃等。

工作團(tuán)隊(duì)以財(cái)務(wù)管理部部長(zhǎng)為組長(zhǎng)，技術(shù)、人力、物資供應(yīng)及財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)成本管理及相關(guān)工作的管理人員為組員。主要職責(zé)為：技術(shù)中心負(fù)責(zé)原材料規(guī)格、技術(shù)條件和產(chǎn)品定額的制訂優(yōu)化工作及模鍛產(chǎn)品的模具設(shè)計(jì)方案；物資供應(yīng)部按照原材料的規(guī)格和技術(shù)條件梳理材料采購(gòu)供應(yīng)商合同和價(jià)格，負(fù)責(zé)材料價(jià)格的管理及更新工作；人力資源部負(fù)責(zé)工時(shí)定額的管理及制定，根據(jù)產(chǎn)品加工工序及現(xiàn)有的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件等，制定每種產(chǎn)品、每道工序的工時(shí)定額標(biāo)準(zhǔn)；財(cái)務(wù)管理部負(fù)責(zé)選取制定標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品的產(chǎn)品范圍，統(tǒng)計(jì)產(chǎn)品銷售價(jià)格和數(shù)量，并根據(jù)產(chǎn)品的工時(shí)、材料價(jià)格及小時(shí)費(fèi)用分配率等編制產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本，建立標(biāo)準(zhǔn)制造成本數(shù)據(jù)庫(kù)。

3.以點(diǎn)擴(kuò)面，選擇重點(diǎn)型號(hào)推進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)成本管理，建立標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)

由于企業(yè)產(chǎn)品類型較多，受信息化程度的影響，不能做到全部產(chǎn)品同時(shí)建立標(biāo)準(zhǔn)成本，因此第一階段以企業(yè)產(chǎn)銷規(guī)模比較大的機(jī)型產(chǎn)品為基礎(chǔ)，建立標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)。在實(shí)施工程中驗(yàn)證方法和總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，不斷解決發(fā)現(xiàn)的問題，逐步確定其他機(jī)型產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本。

（二）本企業(yè)重點(diǎn)型號(hào)標(biāo)準(zhǔn)成本具體實(shí)施過程

根據(jù)重點(diǎn)型號(hào)產(chǎn)品成本管理內(nèi)容建立其標(biāo)準(zhǔn)成本——套表設(shè)計(jì)。標(biāo)準(zhǔn)成本是在正常的工作效率、生產(chǎn)能力及材料價(jià)格沒有大的波動(dòng)的情況下，結(jié)合實(shí)際情況制定的。其涉及的費(fèi)用項(xiàng)目主要有直接材料、直接人工、燃料動(dòng)力、制造費(fèi)用及專項(xiàng)費(fèi)用等幾個(gè)方面。直接材料按定額計(jì)算，專項(xiàng)費(fèi)用以具體工作內(nèi)容測(cè)算，按照小時(shí)工時(shí)費(fèi)用分配率計(jì)算燃料動(dòng)力、直接人工和制造費(fèi)用，詳細(xì)列示標(biāo)準(zhǔn)成本管理各費(fèi)用項(xiàng)目如何測(cè)算、后續(xù)費(fèi)用項(xiàng)目數(shù)量與價(jià)格變化的影響以及如何輔助生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的情況。

第一張表——重點(diǎn)產(chǎn)品匯總表。選取重點(diǎn)產(chǎn)品，確認(rèn)每一項(xiàng)產(chǎn)品的數(shù)量及合同價(jià)。同時(shí)，測(cè)算單件產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本、單件產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)、產(chǎn)品毛利及毛利率。根據(jù)當(dāng)年的產(chǎn)品訂單量預(yù)測(cè)，由財(cái)務(wù)部門匯總測(cè)算當(dāng)年本產(chǎn)品訂單的邊際貢獻(xiàn)與毛利情況。

第二張表——價(jià)格與訂單量。營(yíng)銷部門對(duì)近五年某產(chǎn)品的訂貨量與價(jià)格予以統(tǒng)計(jì)，反映出產(chǎn)品價(jià)格的變化趨勢(shì)以及產(chǎn)品的訂貨量水平。財(cái)務(wù)人員可以協(xié)同營(yíng)銷部門做好關(guān)鍵數(shù)據(jù)信息分析，結(jié)合市場(chǎng)需求預(yù)測(cè)價(jià)格變動(dòng)趨勢(shì)，使?fàn)I銷人員做到心中有數(shù)，有的放矢。

第三張表——材料費(fèi)用表。技術(shù)部門根據(jù)產(chǎn)品工藝確定每種產(chǎn)品所用材料的規(guī)格類型，同時(shí)向采購(gòu)部門提出原材料的技術(shù)條件要求。采購(gòu)部門按材料技術(shù)條件要求采購(gòu)原材料，并統(tǒng)計(jì)近三年的采購(gòu)價(jià)格，測(cè)算三年平均價(jià)作為標(biāo)準(zhǔn)成本的材料價(jià)格依據(jù)。鍛造產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)中原材料占比55%～65%，因此原材料消耗定額與采購(gòu)價(jià)格的變動(dòng)對(duì)成本影響很大，是標(biāo)準(zhǔn)成本關(guān)鍵影響因素。

第四張表——產(chǎn)品工時(shí)。產(chǎn)品工時(shí)是分?jǐn)側(cè)紕?dòng)費(fèi)用、直接人工與制造費(fèi)用的基礎(chǔ)，因此，產(chǎn)品工時(shí)制定的合理性決定著費(fèi)用分配的合理性。工時(shí)管理部門要根據(jù)技術(shù)部門的技術(shù)要求及承制分廠的工藝流程制定產(chǎn)品工時(shí)；同時(shí)，要關(guān)注技術(shù)部門工藝要求的變更，根據(jù)流程做好產(chǎn)品工時(shí)的及時(shí)更新。

第五張表——各分廠小時(shí)費(fèi)用分配率標(biāo)準(zhǔn)。按照各基本生產(chǎn)分廠前三年發(fā)生的燃料動(dòng)力、直接人工及制造費(fèi)用匯總計(jì)算，按照各分廠前三年發(fā)生的工時(shí)總額作為分?jǐn)傄罁?jù)，測(cè)算各分廠小時(shí)費(fèi)用分配率=費(fèi)用總額÷工時(shí)總額。

第六張表——專項(xiàng)費(fèi)用表。對(duì)于檢測(cè)費(fèi)用與模具費(fèi)用，技術(shù)部門要根據(jù)技術(shù)協(xié)議要求予以清晰列示，財(cái)務(wù)部門根據(jù)檢測(cè)項(xiàng)目數(shù)量及單價(jià)測(cè)算檢測(cè)費(fèi)用，根據(jù)模具信息測(cè)算模具費(fèi)用，并根據(jù)技術(shù)部門提供的分?jǐn)倲?shù)量測(cè)算費(fèi)用。

第七張表——產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)。產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)可以直觀地反映現(xiàn)有合同價(jià)與生產(chǎn)增量投入的關(guān)系，向營(yíng)銷人員展示是否值得接訂單。如果邊際貢獻(xiàn)小于0，則說明產(chǎn)品價(jià)格不足以補(bǔ)償新增量成本，可以放棄訂單。同時(shí)可以將邊際貢獻(xiàn)作為營(yíng)銷部門不同營(yíng)銷人員的績(jī)效考評(píng)的依據(jù)。

第八張表——產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)。單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本為直接材料、直接人工、燃料動(dòng)力、制造費(fèi)用與專項(xiàng)費(fèi)用之和，各項(xiàng)數(shù)據(jù)可以從對(duì)應(yīng)表格中取數(shù)，直接人工、燃料動(dòng)力與制造費(fèi)用為兩張表格所取數(shù)字的乘積。

對(duì)標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本，分析實(shí)際成本偏離標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，提出下一階段成本管控方向及重點(diǎn)內(nèi)容。針對(duì)本企業(yè)建立的重點(diǎn)型號(hào)產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)，以直接材料、直接人工、燃料動(dòng)力及制造費(fèi)用四類成本費(fèi)用明細(xì)對(duì)應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)成本，分析其實(shí)際成本是否偏離。

直接材料價(jià)格差異關(guān)鍵點(diǎn)主要包括：市場(chǎng)價(jià)格、采購(gòu)地點(diǎn)、運(yùn)輸方式及運(yùn)輸途中的損耗等；直接材料數(shù)量差異關(guān)鍵點(diǎn)主要包括：生產(chǎn)技術(shù)上的產(chǎn)品設(shè)計(jì)變更、制造方法改變、機(jī)器設(shè)備性能、材料問題、工人操作和技術(shù)水平、加工搬運(yùn)中的損壞等。

直接人工工資率差異（價(jià)差）分析關(guān)鍵點(diǎn)主要包括：工資調(diào)整、工資計(jì)算和工人級(jí)別結(jié)構(gòu)的變化以及獎(jiǎng)金和工資性質(zhì)津貼的變動(dòng)等；直接人工效率差異分析關(guān)鍵點(diǎn)主要包括：機(jī)器設(shè)備、材料質(zhì)量和制造方法改變以及設(shè)計(jì)不當(dāng)?shù)瓤陀^原因，工人技術(shù)的熟練程度、勞動(dòng)紀(jì)律和勞動(dòng)態(tài)度等主觀原因。

制造費(fèi)用原則上應(yīng)從變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩個(gè)方面分析。實(shí)際業(yè)務(wù)中，可以參照固定制造費(fèi)用與變動(dòng)制造費(fèi)用的比例，不再區(qū)分變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用，可從制造費(fèi)用耗費(fèi)差異（價(jià)差）和效率差異（量差）兩個(gè)方面分析。

四、結(jié)語(yǔ)

標(biāo)準(zhǔn)成本在實(shí)際應(yīng)用中形成的結(jié)論，通過對(duì)標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)，分析產(chǎn)品實(shí)際成本及其偏離差異，提高企業(yè)管理水平，一方面可以評(píng)價(jià)管理人員工作的好壞，另一方面可用于決策。標(biāo)準(zhǔn)成本通常作為確定銷售價(jià)格的基礎(chǔ)，特別是在確定不屬于同批產(chǎn)品的銷售價(jià)格時(shí)，更要以標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)。標(biāo)準(zhǔn)成本的建立，對(duì)企業(yè)成本管控、可持續(xù)發(fā)展有重要的戰(zhàn)略意義。

標(biāo)準(zhǔn)成本庫(kù)的建立可以有效促進(jìn)鍛造企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過程管控。結(jié)合全面預(yù)算，建立在標(biāo)準(zhǔn)成本數(shù)據(jù)庫(kù)基礎(chǔ)上的成本預(yù)算更能夠充分體現(xiàn)業(yè)務(wù)驅(qū)動(dòng)性，同時(shí)明顯提高預(yù)算編制的效率和準(zhǔn)確性。但標(biāo)準(zhǔn)成本不是一成不變的，后續(xù)要根據(jù)技術(shù)、采購(gòu)材料價(jià)格、工時(shí)等項(xiàng)目的變化及時(shí)更新數(shù)據(jù)庫(kù)，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的有效銜接和管控，幫助企業(yè)全面提升精益化管理水平和經(jīng)營(yíng)效益。