舒文健

作為我國鼓勵出口創(chuàng)匯的一項重要措施，出口退稅政策對于增強我國商品的國際市場競爭力，擴大出口創(chuàng)匯，促進對外開放，發(fā)揮了重要作用。但一些不法分子在巨大經(jīng)濟利益的誘惑下，不惜以身試法，用各種手段實施騙取出口退稅犯罪行為，各類型的騙稅案件不斷呈上升趨勢，其中實物出口型騙稅犯罪尤為突出。加強對實物出口型騙稅犯罪的研究，深入剖析其作案模式，是擺在各監(jiān)管機關(guān)和公安經(jīng)濟案件偵查部門面前的一項重要課題。

一、對實物出口騙稅犯罪模式研究的背景及意義

（一）對實物出口騙稅犯罪模式研究的背景

2018 年8 月以來，公安部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署、中國人民銀行四部委，共同部署開展為期兩年的“打虛打騙”專項行動，查處了一批案值大、影響廣的案件，形成了對騙稅犯罪團伙的有效打擊。然而，隨著經(jīng)濟全球化遭遇逆流和新冠肺炎疫情暴發(fā)的影響，經(jīng)濟形勢下行壓力增大，不少企業(yè)受到影響和沖擊。在這樣的大背景下，除專門從事騙稅的犯罪團伙外，一些企業(yè)主為走出困境，也走上了出口騙稅的犯罪道路。面對有關(guān)部門監(jiān)管和打擊力度的加大，騙稅犯罪從過去的偽報或空箱虛假出口，逐步發(fā)展為當(dāng)前實物出口的方式，呈現(xiàn)出團伙化、專業(yè)化、隱蔽化的特點，給公安機關(guān)防范打擊工作帶來了嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。

（二）對實物出口型騙稅犯罪模式研究的意義

1.是維護新征程稅收秩序的迫切需要。出口騙稅犯罪，是一種智能犯罪。出口騙稅犯罪是從國家金庫中騙取國家財產(chǎn)，破壞了國家稅收秩序，每年給國家造成數(shù)十億元的巨大經(jīng)濟損失。這與國家以“一帶一路”建設(shè)為重點，著力發(fā)展開放型經(jīng)濟，拓展對外貿(mào)易，培育貿(mào)易新業(yè)態(tài)新模式，實現(xiàn)我國經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展，是格格不入的。當(dāng)下，我國打贏了脫貧攻堅戰(zhàn)，如期全面建成了小康社會，實現(xiàn)了第一個百年奮斗目標(biāo)。黨正團結(jié)帶領(lǐng)全國各族人民踏上了實現(xiàn)第二個百年奮斗目標(biāo)的新的趕考之路。出口騙稅等犯罪活動，無疑是繼續(xù)推進中華民族偉大復(fù)興歷史偉業(yè)的絆腳石，必須堅決預(yù)防和打擊。

2.是指導(dǎo)實戰(zhàn)提升經(jīng)濟偵查隊伍戰(zhàn)斗力的迫切需要。犯罪偵查本質(zhì)上是一種揭露和證實犯罪并查獲犯罪嫌疑人的策略、方法，而不是一個純粹的學(xué)理問題。如果犯罪偵查的理論研究陷入單純的理性思辨，必將背離其使命和宗旨。①王國民、鄧立軍：《犯罪偵查前沿研究》，中國人民公安大學(xué)出版社2007 年版，第3 頁。經(jīng)濟犯罪偵查，是犯罪偵查的一項重要內(nèi)容，應(yīng)該更加注重對不斷出現(xiàn)的新情況、新問題的研究，找出有效的應(yīng)對策略。研究出口騙稅犯罪模式，就是要揭示出此類犯罪的特征和手法，概括出其規(guī)律特點，讓民警在實戰(zhàn)中更好地認(rèn)清出口騙稅犯罪活動的伎倆，增強作戰(zhàn)本領(lǐng)，提升打擊績效，達到事半功倍的效果。

3.是多方發(fā)力治理出口騙稅犯罪多發(fā)的迫切需要。黨的十九屆四中全會《決定》明確指出，堅持和完善共建共享的社會治理制度，形成問題聯(lián)治、工作聯(lián)動、平安聯(lián)創(chuàng)的工作機制，提高預(yù)測預(yù)警預(yù)防各類風(fēng)險能力，增強社會治安防控的整體性、協(xié)同性、精準(zhǔn)性。②《中共中央關(guān)于堅持和完善中國特色社會主義制度、推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》，新華網(wǎng)，http://www.xinhuanet.com/politics/2019-11/05/c_1125195786.htm，訪問日期：2021 年9 月7 日。騙取出口退稅犯罪，是一項表現(xiàn)極為復(fù)雜的欺騙行為，其騙稅環(huán)節(jié)涉及到海關(guān)、稅務(wù)、市監(jiān)、外匯和公安等多個部門。研究實物型出口騙稅犯罪模式，將其公布于眾，有利于明確各方職責(zé)和義務(wù)，使各部門和機構(gòu)的工作人員，在各自的崗位、各個環(huán)節(jié)上，有效地識別騙稅的圖謀和手法。

二、當(dāng)前實物出口型騙稅犯罪模式剖析

（一）貴金屬走私出口騙稅模式

這一類騙稅犯罪行為模式，主要適合于運用貴金屬制品，如特種音頻線、電流控制單元等貨物。此類貨物在正常生產(chǎn)中一般使用銅、鋁等普通金屬，單價低且效果好，而騙稅團伙為了提高出口貨物的金額，將其中的金屬更換為工業(yè)黃金、白銀、靶材等貴金屬。此類案件雖然出口時是以金屬商品的名義報關(guān)，但其價值幾乎全部都由貴金屬組成，貴金屬占比往往達到99%以上。根據(jù)財稅[2014]98 號文的規(guī)定③財稅[2014]98 號《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于以貴金屬和寶石為主要原材料的貨物出口退稅政策的通知》：出口企業(yè)和其他單位出口的貨物，如果其原料成本80%以上為本通知附件所列原材料的，應(yīng)按照成本占比最高的原材料的增值稅、消費稅政策執(zhí)行。，該商品應(yīng)當(dāng)按照貴金屬出口執(zhí)行相關(guān)政策，而特定的貴金屬屬于我國出口管制商品，必須取得出口許可證且不享受退稅政策，犯罪團伙采取的騙稅手段實質(zhì)上是貴金屬走私出口。

案例一：犯罪分子郭某長期從事貴金屬生意，為了實施騙稅，成立了“科技型”生產(chǎn)單位Z 公司，作為生產(chǎn)及退稅的主體，并與香港人員余某勾結(jié)，由余某成立香港C 公司，并與Z 公司簽訂外貿(mào)合同接收貨物。郭某從上游吳某處獲取線路板，從貴金屬公司購買工業(yè)白銀、黃金，并在Z 公司工廠進行簡單拼接，偽裝成電流控制器出口至香港。貨物到港后，余某立即安排人員將貨物運至一偏僻倉庫，在倉庫內(nèi)將工業(yè)白銀、黃金從貨物下拆解下來，線路板直接當(dāng)垃圾處理，再將白銀、黃金運送至香港當(dāng)?shù)氐馁F金屬回收單位變賣，變賣款匯至香港C 境外公司賬戶用于向Z 公司結(jié)匯，C 公司賬戶不足的部分通過地下錢莊進行補齊。在此期間，郭某安排會計用從上游獲取的線路板發(fā)票、工業(yè)白銀、黃金發(fā)票作為進項向稅務(wù)機關(guān)申請退稅。該案件犯罪模式解構(gòu)如下。

1.郭某用于出口的貨物主要價值全部由工業(yè)黃金、白銀構(gòu)成，工業(yè)黃金、白銀單價高且屬于大宗商品，可以拔高出口商品的價格從而獲取更大的退稅空間，運抵香港后易于變現(xiàn)結(jié)匯。搭配線路板的意義在于，工業(yè)黃金、白銀屬于國家限制出口的商品，出口必須取得相應(yīng)的出口許可證且不享受退稅，搭配線路板則可以偽裝成高科技產(chǎn)品，可以自行出口并享受高退稅率，實現(xiàn)瞞天過海。

2.上游的進項發(fā)票組成。（1）黃金票。由于我國的工業(yè)黃金全部來源于上海黃金交易所，我國為了將國內(nèi)金價與國際金價接軌，在發(fā)生黃金實物交割的情況下，實行增值稅即征即退的政策，也就是說退稅主體從上游購買工業(yè)黃金，可免費獲得增值稅進項發(fā)票。①國稅發(fā)[2008]46 號《上海期貨交易所黃金期貨交易增值稅征收管理辦法》第3 條第3 款：上海期貨交易所應(yīng)對黃金期貨交割并提貨環(huán)節(jié)的增值稅稅款實行單獨核算，并享受增值稅即征即退政策，同時免征城市維護建設(shè)稅、教育費附加。這一政策被不法分子利用，成為“黃金票”變票虛開系列案件高發(fā)頻發(fā)的源頭。（2）線路板發(fā)票。線路板發(fā)票來源于上游吳某，吳某控制了一個專門利用軟件產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策②財稅[2011]100 號《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》第1 條第1 款：增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，按17%稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策。的虛開團伙，該虛開團伙先后成立了軟件公司和線路板生產(chǎn)公司W(wǎng)，利用軟件公司享受增值稅實際稅負超過3%即征即退的政策，肆無忌憚地從軟件公司開具大量的專票，到W 公司用于抵扣。再通過W 公司，向郭某提供無實際使用價值的線路板。同時，高報虛開大量專票，并通過個人卡回流虛開資金。（3）白銀發(fā)票。白銀作為大宗商品，雖然其當(dāng)時的增值稅稅率為17%，但在實際的金屬交易市場上，購貨要票與不要票的價格，只相差5%左右。也就是說，郭某從上游購進白銀，實際只需要支付開票金額5%左右的稅點，即可獲取稅率17%進項發(fā)票用于退稅。

3.此案中依然存在地下錢莊補匯的環(huán)節(jié)。因為工業(yè)白銀、黃金出口不享受退稅政策，所以郭某必須要將產(chǎn)品中貴金屬的賬面成本控制在80%以下，將線路板成本提升至20%以上。這也是從上游吳某處以高報價格的方式虛開線路板發(fā)票的原因。由于線路板無價值不可變現(xiàn)，就導(dǎo)致了在香港環(huán)節(jié)變賣貴金屬的價款不足以全額支付出口環(huán)節(jié)的結(jié)匯款。于是，郭某便找到地下錢莊，以對敲的形式流轉(zhuǎn)一部分資金到余某的香港C 公司，用于補差。

（二）電子產(chǎn)品出口后走私回流騙稅模式

此類騙稅犯罪模式，是利用在電子產(chǎn)品的零售環(huán)節(jié)，部分個人買家貪便宜的心理，只要產(chǎn)品質(zhì)量有保證，這些個人買家對于產(chǎn)品的具體來源并不關(guān)心，更不需要對方提供發(fā)票。于是，便有犯罪團伙操縱境內(nèi)單位，將電子產(chǎn)品先出口再走私回流，以此實施騙稅犯罪。

案例二：騙稅團伙分別成立由其實際控制的中間貿(mào)易公司、出口外貿(mào)單位、香港接收公司，由中間貿(mào)易公司向上游真實的電子產(chǎn)品供應(yīng)商購進商品，中間貿(mào)易公司再將商品轉(zhuǎn)售給其實控的出口外貿(mào)單位，再由出口外貿(mào)單位與其控制的香港接收公司簽訂外貿(mào)合同，將電子產(chǎn)品出口至香港。在香港派專門的人員，拆分電子產(chǎn)品的外包裝（盒），再將外包裝（盒）通過正常申報途徑進入。不帶包裝的電子產(chǎn)品（裸機），通過“水客”夾帶、集裝箱藏匿、繞關(guān)運輸?shù)仁侄巫咚交亓魅刖?。然后，在境?nèi)找一倉庫進行重新包裝，再以略低于市場價格的方式，運送給內(nèi)地各大電子產(chǎn)品市場的零售商，零售商以略低于市場的價格出售給個人。而電子產(chǎn)品本機通過走私入境，并未在進口環(huán)節(jié)繳納增值稅，也無法取得進口環(huán)節(jié)海關(guān)增值稅專用繳款書作為進項，故零售商也不會向購買的個人開具相應(yīng)的增值稅發(fā)票，其實際獲利，來源于出口外貿(mào)單位向?qū)俚囟悇?wù)機關(guān)申請的退稅款。該案件犯罪模式解構(gòu)如下。

單從上游購進產(chǎn)品直到報關(guān)出口環(huán)節(jié)來看，全部符合正常的貿(mào)易流程和相關(guān)規(guī)定，不構(gòu)成任何犯罪；單從產(chǎn)品回流到零售市場出售來看，構(gòu)成走私犯罪。然而，將一出一進的行為結(jié)合起來考量，則構(gòu)成了虛假出口騙稅的犯罪事實。故此類案件辦案要點在于，要將物流運輸、產(chǎn)品串號、資金交易等要素碰撞歸集，證實同一個犯罪團伙將同一批產(chǎn)品出口后走私回流。不存在上游虛開問題，騙稅團伙從上游產(chǎn)品供應(yīng)商處購買了真實的產(chǎn)品，同時也獲取了真實的進項發(fā)票作為進項用于退稅，但由于其并未真實出口，而是將產(chǎn)品走私回流，故其退稅行為依然構(gòu)成騙稅犯罪。

（三）“道具機器”循環(huán)進出口騙稅犯罪模式

此類騙稅犯罪模式，是利用“道具機器”循環(huán)進出口騙稅。所謂“道具機器”，是騙稅團伙將無實際使用價值的機器，在海關(guān)環(huán)節(jié)反復(fù)進出口，以達到遺留虛假的進出口記錄的道具商品。同時，為了實現(xiàn)非法獲利的最大化，一般會選擇單價高、退稅率高的精密機器進行申報。騙稅團伙通過控制的境內(nèi)外單位，自導(dǎo)自演進行循環(huán)進出口。

案例三：N 市X 公司是一生產(chǎn)光學(xué)檢測儀器的企業(yè)，在日常的外貿(mào)過程中，X 公司負責(zé)人張某發(fā)現(xiàn)出口退稅有利可圖，便找到做進出口代理業(yè)務(wù)的王某和做國際貨運的肖某，謀劃以“道具機器”循環(huán)進出口來騙取出口退稅。張某通過代辦公司在香港注冊成立兩家離岸公司M 公司、J 公司，同時在X公司生產(chǎn)一批不具備實際使用價值的儀器。然后，由M 公司與X 公司簽訂光學(xué)儀器出口合同，并通過王某的S 公司代理出口；同時，由張某名下的另一家境內(nèi)公司L 公司，與J 公司簽訂進口合同，并通過王某的H 公司代理進口。實際上，出口與進口的為同一批道具儀器。但以高價值產(chǎn)品在N 市海關(guān)申報出口，以低價值產(chǎn)品在鄰近的S 市海關(guān)申報進口，報關(guān)運輸全部由肖某負責(zé)，貨物通過海運到了香港后立刻再報關(guān)入境，有時候集裝箱編號都不更改，俗稱“一日游”。與此同時，張某指令X 公司財務(wù)人員，聯(lián)系地下錢莊人員，將人民幣兌換成外幣匯入香港M 公司賬戶上，以彌補一進一出的差額。然后，再由M 公司向境內(nèi)完成結(jié)匯，如此循環(huán)往復(fù)，不斷形成出口記錄。另一方面，經(jīng)中間人介紹，以支付開票費的方式購買專票，以此作為進項，向N 市稅務(wù)機關(guān)申請退稅，騙取巨額的出口退稅款。該案件犯罪模式解構(gòu)如下。

1.犯罪團伙在境外成立兩家離岸公司，并與其境內(nèi)兩家公司分別簽訂出口合同和進口合同，兩份合同實際標(biāo)的物是同一批“道具機器”。在出口時以高價值產(chǎn)品報關(guān)，是為了謀取退稅利益最大化；在進口環(huán)節(jié)以低價值產(chǎn)品報關(guān)，是為了盡可能少繳納進口環(huán)節(jié)增值稅，降低貨物流轉(zhuǎn)的費用。犯罪團伙借用專門的進出口公司代理進出口業(yè)務(wù)，進出關(guān)時選擇不同地區(qū)的海關(guān)，一方面是為了借用進出口公司良好的資質(zhì)、行業(yè)名聲等便利條件，另一方面也降低了被海關(guān)緝私部門、稅務(wù)稽查部門發(fā)現(xiàn)的概率。

2.騙稅的利潤來源。非法獲利來源于退稅款，而退稅要求取得足額的進項，但騙稅團伙使用的是重復(fù)的道具機器，必然不可能真實購進原材料，并取得相應(yīng)的進項發(fā)票。于是，便只能以支付開票費的方式，讓他人為其虛開增值稅專用發(fā)票。騙稅團伙以大致4%—6%的費用比例取得發(fā)票，可以據(jù)此向主管稅務(wù)機關(guān)申請17%的退稅。扣除報關(guān)、貨運、注冊、地下錢莊傭金等費用后，剩余部分退稅款即為其非法獲利所得。

三、實物出口型騙稅犯罪模式形成的偵查困境

（一）作案手法隱蔽，線索發(fā)現(xiàn)難

1.此種騙稅犯罪外觀符合正常貿(mào)易，從單一環(huán)節(jié)、單一部門、單一地區(qū)很難發(fā)現(xiàn)。實物出口型騙稅犯罪一般存在上游供票、組織生產(chǎn)、報關(guān)出口、接貨結(jié)匯、申報退稅幾個環(huán)節(jié)，這幾個環(huán)節(jié)分別由不同地區(qū)的不同部門監(jiān)管。以往騙稅洗錢活動主要集中在報關(guān)出口、物流運輸、金融支付等條件便利的沿海發(fā)達地區(qū)，近年來逐漸向中西部地區(qū)蔓延，總體呈現(xiàn)“沿海港口城市為報關(guān)地、欠發(fā)達地區(qū)為票源地、經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)為退稅地”的全國性騙稅洗錢態(tài)勢。①覃盈盈：《騙取出口退稅犯罪的洗錢風(fēng)險控制問題研究》，《金融研究》2021 年第11 期。各地區(qū)各部門之間的信息傳遞不可能完全同步無誤，難以串聯(lián)發(fā)現(xiàn)其騙稅的事實，導(dǎo)致一定數(shù)量騙稅線索不能及時納入偵查打擊范圍。

2.有實物出口，海關(guān)開箱發(fā)現(xiàn)的概率低。目前我國海關(guān)對出口貨物采用隨機檢查的方式，據(jù)不完全統(tǒng)計，海關(guān)開箱檢查率大概在10%左右，抽檢率較低。而在實物出口的過程中，海關(guān)部門對于實物的品名、金額、數(shù)量、重量、來源更是很少監(jiān)管，況且在一些特定的實物出口騙稅手法中，實際出口的貨物與報關(guān)數(shù)據(jù)完全一致，在出口環(huán)節(jié)根本無法檢查出騙稅犯罪的蛛絲馬跡。

3.騙稅主體公司外表偽裝巧妙。當(dāng)前很多地方政府為了增加稅收收入、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴大外貿(mào)體量，給予高新技術(shù)企業(yè)一定的政策優(yōu)惠，如用地審批、稅費減免、財政返還等。犯罪團伙抓住政策漏洞，將其用于實施騙稅犯罪的單位包裝成科技型企業(yè)，成為地方政府招商引資的對象。他們在享受一系列優(yōu)惠政策的同時，還披上了“高新企業(yè)”的外衣，在一定程度上降低了被調(diào)查的風(fēng)險。

（二）作案流程較長，全面收集證據(jù)難

1.貨物出口運抵境外，貨運流難以追蹤。出口單位一旦將貨物報關(guān)出口離境，便很難追尋軌跡。就當(dāng)前境外司法協(xié)助狀況而言，內(nèi)地偵查機關(guān)很難前往貨物運抵地調(diào)查貨物的去向。現(xiàn)實情況下，除了由海關(guān)部門先期偵控、在貨物出關(guān)時現(xiàn)場收網(wǎng)扣貨外，很多時候當(dāng)發(fā)現(xiàn)犯罪線索時，犯罪團伙都已經(jīng)停止了出口活動，無法在現(xiàn)場查獲，而其之前已經(jīng)出口的貨物已運至境外，很難追蹤查扣。

2.資金查證難，資金流容易斷裂。犯罪團伙通過地下錢莊以支付手續(xù)費的方式換取外匯，用于補齊境外資金的缺口。當(dāng)前的地下錢莊主要采取對敲的方式來實現(xiàn)這一目的，即騙稅團伙將人民幣匯入地下錢莊指定的境內(nèi)個人賬戶，同時地下錢莊通過境外的賬戶將對應(yīng)的外匯資金匯入騙稅團伙控制的境外單位賬戶，由于境外單位賬戶開設(shè)在境外銀行，其交易明細無法查詢，辦案單位很難形成完整的資金鏈證據(jù)，換言之要想達到全面查清資金交易的目的，就需要同時打掉換匯的地下錢莊，這又給整個案件的偵查帶來了新的難題。

3.各環(huán)節(jié)證據(jù)需要有機銜接。實物出口型騙稅犯罪是典型的鏈條式犯罪，環(huán)環(huán)相扣、相互串聯(lián)，這就要求在查證多個犯罪環(huán)節(jié)的過程中，需圍繞案件的發(fā)票流、貨物流、資金流，全面收集每個環(huán)節(jié)上發(fā)票的開具接受、貨物的發(fā)送接收、資金的匯入?yún)R出的書證材料，以及申請報關(guān)退稅的一系列單證材料，同時要結(jié)合具體經(jīng)辦人員的言詞證據(jù)加以印證，方能形成一條閉環(huán)的證據(jù)鏈條。

（三）主觀故意難以確定，以騙稅罪名打擊難

1.主要犯罪嫌疑人騙稅故意難以認(rèn)定。刑法第204 條規(guī)定，對于騙取出口退稅犯罪的描述是“以假報出口或者其他欺騙手段，騙取國家出口退稅款”。很明顯，要求犯罪嫌疑人具有騙取退稅款的直接故意。也就是說，在偵查過程中必須要證實犯罪嫌疑人明知其在假報出口或者使用其他欺騙手段，而且主觀上希望達到騙取國家退稅款的故意，這也是辦理此類案件核心的證據(jù)要素之一。從辦案實踐來看，在實物出口型案例中這一主觀故意難以獲取，如若不能在出關(guān)現(xiàn)場查獲實物，則犯罪團伙可隨意胡編其出口的真實性。退一步講，即便在出口環(huán)節(jié)查扣到了實物，犯罪團伙依然可以被查扣的這批出口貨物生產(chǎn)方式或者生產(chǎn)原料發(fā)生錯誤為借口，辯稱其主觀上僅僅具有過失來躲避刑罰。這就需要通過大量的證據(jù)要素、完整的證據(jù)鏈條，來從根本上證實商品出口的虛假性和團伙騙稅的主觀故意性，正是這一難點的存在，導(dǎo)致了一定數(shù)量的騙稅線索最終以“虛開犯罪”結(jié)案。

2.難以界定所有參與人員的主觀故意。此類案件的犯罪團伙一般都有相對緊密的結(jié)合方式，有的以家庭成員、老鄉(xiāng)或獄友等方式組成。團伙成員相互間配合默契，畢竟是從事非法勾當(dāng)，在具體的運作過程中，相互之間也不用明講“騙稅”，各自心知肚明，按照分工負責(zé)各個環(huán)節(jié)相互配合即可，這就給偵查機關(guān)對每個涉案人員犯罪故意、犯罪金額的認(rèn)定帶來困難。一要查清楚主要犯罪嫌疑人外其余各個環(huán)節(jié)上參與的人員究竟是正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動還是主觀上有配合犯罪的故意；二要查清如果參與的人員有犯罪故意，那么參與人具體是從什么時候、哪一批貨物出口開始具備了犯罪故意，其涉案金額具體是多少。在不能獲取直接證據(jù)的情況下，按照當(dāng)前“疑罪從無”的司法實踐觀點來處理，有造成漏罪輕判的可能。

3.騙稅犯罪分子專業(yè)知識強，具有反偵查意識。與普通的虛開發(fā)票犯罪不同的是，騙稅團伙往往具備相關(guān)行業(yè)的專業(yè)知識，并在犯罪伊始便著手于隱瞞、掩飾其犯罪行為。例如，在注冊公司時，假借他人身份信息登記；在進行資金流轉(zhuǎn)過程中，借用員工或者關(guān)系人的個人賬戶；有時為了混淆視聽，進行循環(huán)的資金倒賬、發(fā)票對開。犯罪團伙在具有一定的資金積累后，便會主動出擊拉攏監(jiān)管人員打探消息，一有風(fēng)吹草動，便立刻停止犯罪。犯罪團伙成員之間聯(lián)系緊密，知道一旦騙稅罪名成立，便將面臨嚴(yán)峻的刑罰，故會千方百計地脫罪，轉(zhuǎn)移銷毀證據(jù)，達成攻守同盟。

四、對實物出口型騙稅犯罪的打防對策研究

（一）建立統(tǒng)一協(xié)調(diào)機制，推進各職能部門之間聯(lián)動

騙取出口退稅犯罪涉及多個環(huán)節(jié)，依法查處這類犯罪需要各有關(guān)部門的通力合作。公安、稅務(wù)、海關(guān)、市監(jiān)、外匯是騙稅犯罪的監(jiān)管部門，要積極履職盡責(zé)，主動擔(dān)當(dāng)作為。稅務(wù)稽查部門要加強對外貿(mào)企業(yè)退稅資格、退稅申請的審核力度，及時調(diào)整企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險等級，尤其要關(guān)注無內(nèi)銷純外貿(mào)，且短期內(nèi)退稅額銳增的企業(yè)；海關(guān)緝私部門要提高對存在敏感商品、異地報關(guān)等異常因素的企業(yè)出口商品的開箱檢查率；外匯管理局要著重發(fā)現(xiàn)結(jié)匯資金異常吻合，或者通過地下錢莊頻繁流轉(zhuǎn)資金出境的線索；市場監(jiān)督部門要加強企業(yè)的實名注冊登記和年度審核管理；公安機關(guān)作為騙稅犯罪的偵查機關(guān)，要做好溝通串聯(lián)、數(shù)據(jù)共享、合成打擊。以核查貨物出口業(yè)務(wù)真實性為核心，圍繞出口企業(yè)是否確有貨物出口、出口行為是否真實、出口貨物納稅情況是否足額真實進行調(diào)查。①趙德慶：《四川省出口退稅風(fēng)險管理部門協(xié)作問題研究》，電子科技大學(xué)2021 年碩士研究生論文。在各司其職的基礎(chǔ)上，各部門之間相互配合，密切協(xié)作，不斷提升在日常監(jiān)管中發(fā)現(xiàn)和挖掘出口騙稅犯罪線索的能力。

（二）以大數(shù)據(jù)引導(dǎo)偵查方向，提升打防精準(zhǔn)化水平

要不斷創(chuàng)新偵查思維，依托大數(shù)據(jù)深度挖掘線索，以大數(shù)據(jù)引導(dǎo)偵查方向，充分發(fā)揮大數(shù)據(jù)搜索統(tǒng)計、軌跡對比、背景聯(lián)查等多重作用，助力對騙稅犯罪活動的偵查。一是搭建實物出口型騙稅犯罪模型。圍繞人員身份、公司架構(gòu)、發(fā)票流轉(zhuǎn)、資金交易、貨物報關(guān)和結(jié)匯數(shù)據(jù)等要素，從類型、交易量、頻率、地點等不同維度、不同方面搭建騙稅模型，選取特定的條件作為風(fēng)險依據(jù)，開展日常研判，及時形成騙稅預(yù)警信息。二是立線經(jīng)營、研判線索。通過對涉案人員的身份信息、通聯(lián)信息、軌跡信息的研判分析，結(jié)合個人賬戶資金交易，確定團伙成員的地位、分工及作用，繪制出生產(chǎn)出口、補差結(jié)匯、配票退稅和走私入境等各作案鏈條上的人員關(guān)系圖，搭建犯罪團伙的組織架構(gòu)。三是加快大數(shù)據(jù)運用成果的推廣應(yīng)用。近年來，全國各地公安機關(guān)開展智慧警務(wù)建設(shè)，數(shù)據(jù)化情報導(dǎo)偵能力顯著提升，廣大民警在實踐中經(jīng)過不斷探索，研究出了許多類罪模型，通過實戰(zhàn)檢驗取得了很好戰(zhàn)績。要盡快將這些成熟的類罪模型進行列裝，加快從理論向?qū)崙?zhàn)的轉(zhuǎn)化，形成可推廣的應(yīng)用系統(tǒng)，依托云端打擊平臺，實現(xiàn)類罪模型共建共享，提升打擊出口騙稅犯罪的效能。

（三）抓住關(guān)鍵點，揭露騙稅犯罪團伙本質(zhì)

在偵查中，可以圍繞貨物流、資金流和發(fā)票流等“三流”開展追蹤研判，揭露犯罪真相。首先，對涉案公司進行股權(quán)穿透。騙稅團伙需要操作多家境內(nèi)外公司，并通過多家公司之間資金、發(fā)票、貨物流轉(zhuǎn)，來運作實施騙稅犯罪，故第一步需通過市場監(jiān)督部門，以及天眼查、諦聽等平臺，對犯罪嫌疑人控制的單位進行股權(quán)穿透，勾畫整個騙稅環(huán)節(jié)。其次，對涉案資金追蹤。資金流永遠是經(jīng)濟犯罪案件的DNA，在騙稅案件偵查中更凸顯作用。要從案件整體開展資金研判，充分運用線上線下的查詢手段，全面調(diào)取涉案人員、涉案單位的所有開戶情況及交易記錄，靈活運用資金分析軟件，以點面結(jié)合的方式繪制資金交易圖表。偵查分析時，重點圍繞三個方向：一是為進出口服務(wù)，通過錢莊、結(jié)匯形成的境內(nèi)外資金交易的資金大循環(huán)；二是為獲取上游虛開發(fā)票，而與上游開票公司通過個人卡形成的虛開資金小循環(huán)；三是退稅款的去向，尋找犯罪團伙非法獲利的資金沉淀賬戶。第三，對上游發(fā)票源頭進行管控。實物出口型騙稅犯罪，在實際的貨物流轉(zhuǎn)過程中并不能取得收益，甚至還要產(chǎn)生運輸、報關(guān)、拆解、變賣等費用支出，所以其利潤來源必定是利用上游虛開或者稅額優(yōu)惠，以低成本獲取大量的增值稅進項發(fā)票，賺取退稅款與開票成本之間的差價牟利。故在日常工作中，要加強虛開重點領(lǐng)域、稅收優(yōu)惠領(lǐng)域的線索核查，例如“四小票”、軟件產(chǎn)品發(fā)票、零售環(huán)節(jié)富余票等。

（四）開展集中統(tǒng)一收網(wǎng)行動，全面收集犯罪證據(jù)

騙稅犯罪涉及面廣，實施統(tǒng)一集中收網(wǎng)行動，是依法全面打擊的有效方式。在前期經(jīng)營取證的基礎(chǔ)上，鎖定犯罪團伙成員和相關(guān)涉案場所，制定統(tǒng)一收網(wǎng)計劃，適時開展集中抓捕行動。對抓捕對象的工作、生活場所開展搜查，查扣庫存商品、生產(chǎn)原料、財務(wù)憑證、出口報關(guān)退稅配套書證、電子設(shè)備等相關(guān)證據(jù)材料。對涉案單位人員的賬戶、房產(chǎn)、證券等資產(chǎn)，也要及時查扣凍結(jié)。辦案中，要重點做好四個方面的證據(jù)收集。一是收集騙稅故意直接證據(jù)。在貴金屬走私騙稅案件中，要著重收集境外拆解的對賬單、拆解倉庫的視聽材料、拆解人員的出入境數(shù)據(jù)，結(jié)合拆解人員的證人證言，證明所謂的產(chǎn)品到港后并無真實買家，貴金屬全部被拆解變賣的事實；在電子產(chǎn)品回流騙稅案件中，要重點圍繞物流運輸信息、產(chǎn)品序列號、包裝盒數(shù)據(jù)進行碰撞匹配，證明同一批電子產(chǎn)品出口后又走私入境；在“道具機器”騙稅案中，要著重梳理貨物進出口報關(guān)、物流運輸、集裝箱號、進出庫記錄數(shù)據(jù)，證明是同一批機器循環(huán)進出口。總之，要分別按照不同的作案手法，著重收集能夠證明犯罪團伙“假出口、真騙稅”的直接證據(jù)，從而證實犯罪團伙騙稅的主觀故意。二是固定言辭證據(jù)。犯罪團伙成員在案件扮演不同角色，應(yīng)分別制定計劃開展審訊攻堅，充分收集各環(huán)節(jié)上其他人員的證人證言，結(jié)合在手證據(jù)全面還原騙稅犯罪的過程。三是電子證據(jù)的收集。此類騙稅犯罪存在境內(nèi)外人員配合，通聯(lián)信息、對賬信息、財務(wù)單據(jù)、運輸單據(jù)等都必須通過電子設(shè)備進行傳輸，故要及時對涉案單位涉案人員的電腦、手機、U 盤等電子設(shè)備開展取證工作，調(diào)取微信、郵箱、QQ、網(wǎng)絡(luò)云等電子空間內(nèi)的數(shù)據(jù)，收集聊天記錄、電子合同、物流單據(jù)、銀行轉(zhuǎn)賬、視聽材料等一系列的電子證據(jù)。四是查證上游虛開犯罪。以上游資金回流追蹤為切入點，結(jié)合進項發(fā)票明細、上游供票單位人員交代筆錄，查證上游虛開犯罪事實，進一步印證騙稅團伙的犯罪故意。

（五）強化地區(qū)和跨境協(xié)作，形成全面打擊合力

騙取出口退稅犯罪是一種多層次、多環(huán)節(jié)的犯罪，流程長、地域廣，依法查處這類犯罪，不僅需要各有關(guān)部門通力合作，還需要各地協(xié)同作戰(zhàn)。實踐證明，加強區(qū)域間協(xié)作、共同打擊，是偵辦此類案件的高效模式。此類案件的主辦單位（一般是退稅所在地偵查部門）必須與上游供票企業(yè)所在地、地下錢莊人員所在地、進出口海關(guān)所在地等各地偵查機關(guān)通力合作，織成打擊騙稅犯罪的恢恢法網(wǎng)。同時，監(jiān)管部門應(yīng)密切與境外相關(guān)機構(gòu)的協(xié)作，通過涉外司法協(xié)助機制，發(fā)送境外查證請求，獲取在境外的犯罪證據(jù)。在偵辦騙稅犯罪案件的同時，還要重視偵辦專票虛開、走私、非法經(jīng)營等犯罪活動，力爭形成對此類案件的全鏈條、全方位、全生態(tài)打擊，形成高壓態(tài)勢和強力震懾，有效遏制出口騙稅犯罪上升勢頭。