朱開

摘 要：近年來，國家相關(guān)部門陸續(xù)發(fā)布增值稅留抵退稅的相關(guān)文件，為增值稅留抵退稅的操作提供了政策依據(jù)，本文擬對增值稅留抵退稅的部分政策進(jìn)行解析，并結(jié)合實務(wù)案例進(jìn)行說明。

關(guān)鍵詞：留抵退稅;政策;實務(wù)案例

一、留抵退稅概述

銷項稅，則是指銷售時收取的增值稅額。進(jìn)項稅指的是納稅人在購進(jìn)貨物、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)等時候支付的增值稅額。按照增值稅的計算原理，當(dāng)銷項稅大于進(jìn)項稅的時候，企業(yè)按照差額向國家繳納增值稅。反過來，當(dāng)進(jìn)項稅額大于銷項稅額時，即出現(xiàn)了留抵稅額，從理論上講國家要將多收取的稅退給企業(yè)。

在我國經(jīng)濟實力有限的時候，在相當(dāng)長的年度里，留抵稅額通常都是由企業(yè)自行消化。伴隨著我國綜合國力的提升，國家不失時機地制定了增值稅留抵退稅的相關(guān)政策，讓企業(yè)享受退稅帶來的紅利。增值稅留抵退稅是實施大規(guī)模減稅降費政策的重要舉措。留抵退稅政策的落地，有助于緩解企業(yè)資金壓力，支持企業(yè)擴大投資，有效激發(fā)市場活力，推動經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展。

二、增值稅留抵退稅政策變化

2018年，為助力經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展、釋放企業(yè)活力，國家對裝備制造、研發(fā)服務(wù)、電網(wǎng)等符合條件的企業(yè)，在一定時期內(nèi)未抵扣完的進(jìn)項稅額，實行了一次性退還，實現(xiàn)退稅1148億元。2019年4月1日，財政部稅務(wù)總局海關(guān)總署三部門聯(lián)合發(fā)文出臺了2019年第39號公告，將留抵退稅擴大到所有行業(yè)。這份文件的落地，吹響了全體企業(yè)享受留抵退稅政策福利的號角。隨后，財政部稅務(wù)總局又發(fā)布了2019年第84號公告，該公告針對部分先進(jìn)制造業(yè)出臺了更優(yōu)惠的增值稅期末留抵退稅政策。緊接著，財政部稅務(wù)總局又出臺了2019年第88文，部分產(chǎn)業(yè)可以享受到留抵稅額全額退回的優(yōu)惠。進(jìn)入2021年，財政部稅務(wù)總局聯(lián)合出臺2021年第15號文，國家稅務(wù)總局單獨出臺了2021年10文，這兩個文件附件中提供了退（抵）稅申請表，對實務(wù)操作進(jìn)行了規(guī)范。以下簡稱39號文、84號文、88號文、15號文、10號文。

三、增值稅留抵退稅政策解析

（一）申請退稅條件

文件中規(guī)定了五個條件，這五個條件在工作底稿中也有體現(xiàn)。文件規(guī)定：同時符合以下條件的納稅人，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請退還增量留抵稅額：

1.自2019年4月稅款所屬期起，連續(xù)六個月（按季納稅的，連續(xù)兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元;

2.納稅信用等級為A級或者B級;

3.申請退稅前36個月未發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形的;

4.申請退稅前36個月未因偷稅被稅務(wù)機關(guān)處罰兩次及以上的;

5.自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。

（二）進(jìn)項構(gòu)成比例的計算

進(jìn)項構(gòu)成比例，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內(nèi)已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項稅額的比重。

這條規(guī)定的意思是，計算進(jìn)項構(gòu)成比例的時候，分子中的進(jìn)項稅只包括上述三項，排除農(nóng)產(chǎn)品計算抵扣、旅客運輸計算抵扣、電子普通發(fā)票和ETC高速通行費電子普通發(fā)票的進(jìn)項稅額等。

（三）退還的增量留抵稅額計算

2019年出臺的三份文件中，總共出現(xiàn)了三個公式，分別針對不同的退稅對象。大部分企業(yè)適用的是39文規(guī)定，84號文適用的是部分先進(jìn)制造業(yè)，而88號文適用以下企業(yè)：民用航空發(fā)動機（包括大型民用客機發(fā)動機和中大功率民用渦軸渦槳發(fā)動機）、新支線飛機和大型客機。

39號文是普惠政策，對于普通企業(yè)只能按增量留抵稅額乘以進(jìn)項構(gòu)成比例之后退還60%。84號文中，針對部分先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)刪除了60%這個比例。88號文針對特定企業(yè)，干脆規(guī)定形成留抵的都可以退稅，換句話說，此時不需要計算進(jìn)項構(gòu)成比例。

（四）會計處理

對增值稅留抵稅額進(jìn)項退稅后，在增值稅申報表上作為“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”處理，在會計上也需要進(jìn)行反映。

納稅人收到退稅款項的當(dāng)月，應(yīng)將退稅額從增值稅進(jìn)項稅額中轉(zhuǎn)出。

企業(yè)收到留抵退稅的會計分錄：

借：銀行存款

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）

四、增值稅留抵退稅實務(wù)

在實務(wù)中，留抵退稅操作流程主要是三步：企業(yè)提出申請，稅務(wù)機關(guān)審核，留抵退稅退庫。企業(yè)需要提供的資料有三項：一是增量留抵退稅工作底稿，該工作底稿在10號文中的附件中有體現(xiàn);二是退庫申請書，這主要是體現(xiàn)申請人的賬戶信息;三是退（抵）稅申請表，用于稅務(wù)機關(guān)審批，很多內(nèi)容與工作底稿重合。

本文主要是通過實例對留抵退稅工作底稿進(jìn)行說明。

案例背景：某企業(yè)不屬于先進(jìn)制造業(yè)企業(yè)，不涉及出口、跨境等行為，2019年3月的留抵進(jìn)項稅額是0，于2021年7月申請增量留抵退稅。從2019年以來的累計進(jìn)項稅額15511224.17元，所取得的發(fā)票都是增值稅專用發(fā)票，其他數(shù)據(jù)在下面進(jìn)行說明。

工作底稿分為四大項，九個步驟。

（一）審核步驟。

審核步驟，這五步對應(yīng)的就是申請退還增量留抵稅額的五個條件。

審核如下：

1、是否為增值稅一般納稅人，納稅信用等級為A或B，否則結(jié)束程序。

2、申請退稅前36個月未發(fā)生騙取留抵退稅、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形，否則結(jié)束程序。

3、申請退稅前36個月未因偷稅被稅務(wù)機關(guān)處罰兩次及以上，否則結(jié)束程序。

4、自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策，否則結(jié)束程序。

5、涉及出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，適用免抵退稅辦法，先辦理免抵退稅。

根據(jù)該企業(yè)的情況，前四步都選“是”，最后一步選“否”。

（二）增量留抵稅額的審核與計算。

步驟如下：6、屬部分先進(jìn)制造業(yè)，跳過此步。連續(xù)六個月（按季納稅的，連續(xù)兩個季度）增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量不低于50萬元。

該企業(yè)不屬于先進(jìn)制造業(yè)，所以需要計算增量留抵稅額。

第三項是進(jìn)項構(gòu)成比例的計算。

步驟如下：7、分別填寫2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）注明的增值稅額、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書注明的增值稅額、已抵扣的解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額、2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期全部已抵扣的進(jìn)項稅額。

案例中公司收到的全部為增值稅專用發(fā)票，已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）注明的增值稅額填15511224.17元，2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期全部已抵扣的進(jìn)項稅額填15511224.17元。

8、進(jìn)項構(gòu)成比例。根據(jù)公式計算構(gòu)成比例=15511224.17/15511224.17=100%。

第四項是本期申請退還的增量留抵稅額。根據(jù)公式計算出來的增量留抵稅額其他行業(yè)=11834103.52*100%*60%=7100462.11元。

五、總結(jié)

增值稅留抵退稅政策的產(chǎn)生，為企業(yè)的發(fā)展提供了便利，為企業(yè)的發(fā)展增強了活力。事實上，88號文已經(jīng)為未來的改革提供了方向。相信在不遠(yuǎn)的未來，所有企業(yè)的留抵稅額都可以申請退稅。當(dāng)然還有一種比較靈活的形式可以考慮，可以將退稅申請權(quán)交給納稅人，如果滿足各項條件，納稅人可以在納稅申報時選擇全部或部分退還增值稅留抵稅額，同時納稅人也可以決定將留抵稅額遞延至以后納稅期間，用于抵扣未來應(yīng)繳納的增值稅。

參考文獻(xiàn)：

[1]財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號：關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》

[2]財政部 稅務(wù)總局公告2019年第84號 ：財政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確部分先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅政策的公告

[3]財政部 稅務(wù)總局公告2019年第88號 財政部 稅務(wù)總局關(guān)于民用航空發(fā)動機、新支線飛機和大型客機稅收政策的公告

[4]國家稅務(wù)總局公告2021年第10號 國家稅務(wù)總局關(guān)于明確先進(jìn)制造業(yè)增值稅期末留抵退稅征管問題的公告