尚凡平

【摘要】21世紀(jì)美國財務(wù)舞弊事件的出現(xiàn)，引起人們的思考與反思，使得上市公司不僅需要聘請會計師事務(wù)所審計本單位的財務(wù)報表，還需聘請會計師事務(wù)所審計內(nèi)部控制，可見這兩種審計地位趨同，缺一不可，由此推動了整合審計的誕生。文章從不同審計主體論證了整合審計的可行性和必要性，以及發(fā)展中存在的問題及策略探索，以期為廣大同仁提供參考與幫助。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制；整合審計；策略探討

【中圖分類號】F239

一、整合審計的可行性和必要性

（一）審計主體角度分析

1.審計程序、方法部分重合

審計人員在整個審計過程中，不管哪種審計，都需要運(yùn)用審計準(zhǔn)則規(guī)定的審計程序及流程，先了解內(nèi)控后測試、先評估風(fēng)險再應(yīng)對，最終得出審計結(jié)論。在這整個審計流程中，審計人員運(yùn)用的審計程序、方法大同小異，如若實(shí)施整合審計，則有效避免了審計工作中重復(fù)性的工作，而且這兩種方法都運(yùn)用了當(dāng)前審計的主流觀點(diǎn)：即風(fēng)險導(dǎo)向性審計方法，充分運(yùn)用戰(zhàn)略觀點(diǎn)和系統(tǒng)性觀點(diǎn)來分析審計中存在的重大錯報風(fēng)險。

2.提高效率、降低風(fēng)險

整合審計的關(guān)鍵點(diǎn)在于兩者之間存在很多共性，無論是何種審計，都建立在審計人員充分了解企業(yè)的內(nèi)部控制，并且預(yù)期企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計的有效性和執(zhí)行的連貫性，這是必不可少的程序，基于此事務(wù)所實(shí)施整合審計，資源可以得到更高的配置，還極大減少審計人員的工作任務(wù)，從而提高審計工作效率。例如：財務(wù)報表中的某一處出現(xiàn)異樣，聯(lián)想到企業(yè)內(nèi)部控制層面，對照剖析，得出結(jié)論，一定程度上做到了提示審計人員，該企業(yè)內(nèi)部控制層面或多或少與相關(guān)事項(xiàng)的內(nèi)部控制存在一定程度上的弊端，如若整合起來對某一事項(xiàng)考慮報表中和內(nèi)控的內(nèi)在聯(lián)系，不僅能夠在短時間內(nèi)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險所在，還會使審計人員的判斷更為精準(zhǔn)，減少由于人為判斷錯誤等對審計結(jié)論的影響，降低審計風(fēng)險，受益雙方。

（二）審計客體角度分析

1.避免提供重復(fù)審計證據(jù)

相關(guān)審計法規(guī)明確規(guī)定：作為被審計單位管理層有責(zé)任、有義務(wù)積極提供審計所需資料、積極配合事務(wù)所派出審計人員開展審計工作。在實(shí)際審計過程中協(xié)助審計人員完成審計工作，事務(wù)所取證會涉及多個單位和部門，甚至?xí)绊懕粚徲媶挝坏恼９ぷ?，因?yàn)橹挥腥〉贸浞诌m當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)才能為發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖娞峁┳C據(jù)鏈，基于這兩種審計所需證據(jù)有很多相同的證據(jù)，如果這兩種審計交由不用的事務(wù)所分別審計，則會造成重復(fù)取證的現(xiàn)象，大大增多了管理層及員工配合事務(wù)所審計的工作量和審計成本，從而延遲了整個審計流程的進(jìn)度。

2.時間和工作上的協(xié)調(diào)性

依據(jù)我國上市公司相關(guān)審計法規(guī)定，企業(yè)要在同一時期內(nèi)發(fā)布財務(wù)報表和內(nèi)部控制的審計報告，也就是說兩種審計業(yè)務(wù)要求在同一時間完成。假設(shè)上市公司聘用同一家事務(wù)所對其進(jìn)行整合審計，不僅可以在規(guī)定時間內(nèi)完成審計工作，同時兩種審計穿插進(jìn)行，能更好地調(diào)整審計工作內(nèi)容，相互協(xié)調(diào)。因此，從時間和工作的協(xié)調(diào)性來說，整合審計更具有可行性。

3.降低審計費(fèi)用

對于被審計單位而言，每年的審計費(fèi)用是一項(xiàng)大額支出但又是必須支出的項(xiàng)目，內(nèi)部控制審計提上日程，大大加深了被審計單位負(fù)擔(dān)的費(fèi)用支出，假設(shè)上市公司聘用同一家事務(wù)所實(shí)施整合審計，事務(wù)所一般都會給予被審計單位一定的優(yōu)惠折扣，相比之下，如若聘用兩家不同的事務(wù)所會耗費(fèi)資金更多一些，因而企業(yè)更傾心于實(shí)施整合審計形式。同一家事務(wù)所實(shí)施整合審計，有助于兩種審計結(jié)論相互利用和補(bǔ)充，審計資源能更好地共享和運(yùn)用，在一定程度上有效避免為開展整合審計而帶來的重復(fù)性工作，以此降低審計費(fèi)用。

二、目前我國整合審計存在問題及原因

（一）我國整合審計現(xiàn)狀

1.整合審計制度不夠完善

目前整合審計還缺乏相關(guān)具體準(zhǔn)則和指引。2011年我國發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制指南》，正式提出整合審計的要求，要求CPA在審計時將兩種業(yè)務(wù)進(jìn)行融合，整合審計流程，與國外相比，我國內(nèi)控審計提出相對較晚，且《企業(yè)內(nèi)部控制指南》并沒有對整合審計流程，操作方法進(jìn)行具體化，只是對整合審計目標(biāo)提出要求，這就影響了審計人員在內(nèi)部控制審計過程只能發(fā)揮主觀性，僅憑個人經(jīng)驗(yàn)判斷而言，可能會造成人為判斷失誤及審計市場的混亂。因而要想內(nèi)部控制審計得以發(fā)展壯大，必須健全我國內(nèi)部控制審計制度，在借鑒相對先進(jìn)的理論基礎(chǔ)上健全我國的審計制度。

2.審計費(fèi)用低與質(zhì)量高無法兼得

目前在我國，整合審計并未被要求強(qiáng)制實(shí)施，大部分被審計單位還是會選擇兩種審計分開進(jìn)行，這樣導(dǎo)致審計費(fèi)用相對較高，因?yàn)榉珠_審計，沒有很好的關(guān)聯(lián)性，還有很多審計不到位的地方，產(chǎn)生了審計分歧問題，出具了完全不同的審計報告，不能很好地反映受托責(zé)任的意義，普遍存在高費(fèi)用、低質(zhì)量的現(xiàn)象。

3.被審計單位內(nèi)控意識的薄弱

無論是財務(wù)報表還是內(nèi)部控制的審計，首當(dāng)其沖先了解企業(yè)的內(nèi)部控制及其環(huán)境，因?yàn)橹挥辛私庖粋€公司的內(nèi)部環(huán)境，才能間接識別和發(fā)現(xiàn)存在的問題，內(nèi)控是一個企業(yè)能持續(xù)發(fā)展的必備法典，但現(xiàn)在存在一個普遍現(xiàn)象，企業(yè)對于內(nèi)控的缺陷，得過且過，意識不到內(nèi)控缺陷對一個企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的潛在影響，管理層只認(rèn)為財務(wù)報表審計是審計人員的責(zé)任，跟自身內(nèi)控并無多大關(guān)系，有些企業(yè)甚至不會去真實(shí)披露已存在的內(nèi)控缺陷，也不會積極整改存在的缺陷，給審計人員的審計任務(wù)難度增大。

（二）目前我國整合審計存在問題的原因

1.對注冊會計師在審計業(yè)務(wù)中的分析

財務(wù)報表審計在我國經(jīng)過了多年的發(fā)展與實(shí)踐，已經(jīng)形成了相對完善的流程和技術(shù)。但是，在進(jìn)行整合審計的時候仍缺乏足夠的能夠兼顧這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)、充分利用審計資源和對審計結(jié)果的參考、以及保質(zhì)保量，高效完成整合審計的審計人才。

2.被審計單位的分析

按相關(guān)要求，內(nèi)部控制審計已成為對上市公司的硬性要求。在很多企業(yè)中，管理層對內(nèi)控認(rèn)知淡薄，對內(nèi)控審計注重程度不夠，主觀認(rèn)為企業(yè)的審計工作交由事務(wù)所審計完成，減輕了企業(yè)管理層的責(zé)任，被動的配合審計人員工作，我行我素，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計和運(yùn)行有諸多問題，阻礙了整合審計的實(shí)施。

3.法律監(jiān)管及社會環(huán)境分析

缺乏相應(yīng)法律制度合理合法保護(hù)公眾利益，企業(yè)并未做到有法可依、有法必依、法律意識淡薄，執(zhí)法部門認(rèn)知不足，也未做到違法必究職責(zé)。相關(guān)部門也未做到積極主動宣傳，法律監(jiān)管松散。同時，相關(guān)部門因整合審計信息技術(shù)監(jiān)管不完善，導(dǎo)致沒有充分利用信息技術(shù)系統(tǒng)實(shí)時跟蹤、監(jiān)測，造成審計問題的存在。

三、完善整合審計的策略探討

（一）健全相關(guān)審計準(zhǔn)則

2015年中注協(xié)頒發(fā)“問題解答”主要是對事務(wù)所開展整合審計進(jìn)行進(jìn)一步的說明，但關(guān)于整合審計的操作方法、流程等內(nèi)容不夠詳細(xì)。內(nèi)部控制作為審計的常規(guī)審計業(yè)務(wù)，需要相關(guān)部門更加重視，不斷完善，在借鑒前人的基礎(chǔ)上能夠制定出符合我國審計市場需求的具體實(shí)務(wù)指導(dǎo)，以此來規(guī)范CPA的審計工作。在制定審計準(zhǔn)則的整個過程中，在參考國外先進(jìn)理論的基礎(chǔ)上，相關(guān)部門積極征集社會大眾的意見，尤其要征集具備實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的事務(wù)所的建議，使新修訂的準(zhǔn)則更加具有針對性。

（二）建立健全內(nèi)部控制體系和風(fēng)險監(jiān)控體系

整合審計沒有得到一個較好的實(shí)施，最重要的原因之一是管理層的不重視，如果想要提高整合審計質(zhì)量，首先作為公司的管理者，必須從內(nèi)心深處意識到內(nèi)控對企業(yè)的重要性，加強(qiáng)自身對企業(yè)財務(wù)報表的責(zé)任意識，以身作則，做好監(jiān)督者的角色。尤其是在小規(guī)模公司，組織層級較少，相容職務(wù)不分離，管理層涉及管理公司大大小小的事情，身兼多職、審計委員會也沒有發(fā)揮其重要監(jiān)督作用，這就會給企業(yè)的高管制造舞弊的機(jī)會，更需要建立健全企業(yè)內(nèi)控制度，同時，企業(yè)應(yīng)制定員工舉報懲罰獎賞制度，對于企業(yè)任何一名成員出現(xiàn)舞弊等重大問題，及時匿名舉報，不斷完善內(nèi)部控制，為整合審計提供更好的基礎(chǔ)，為企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展打下堅實(shí)的基礎(chǔ)，對于事務(wù)所給出的整改意見，積極響應(yīng)，整改內(nèi)控重大缺陷，查漏補(bǔ)缺，真正做到有則改之，無則加勉。企業(yè)還應(yīng)健全企業(yè)風(fēng)險監(jiān)控體系，通過實(shí)時監(jiān)控企業(yè)重要財務(wù)指標(biāo)變化趨勢，合理評價，更準(zhǔn)、更精、更快的把握被審計單位存在的審計風(fēng)險點(diǎn)。其次，為確保兩種審計得到更好地整合，企業(yè)應(yīng)積極制定相應(yīng)管理?xiàng)l例，協(xié)助審計人員的審計工作，在制訂風(fēng)險監(jiān)控體系和管理辦法時，應(yīng)確保普及到企業(yè)的每一位員工，保障風(fēng)險管理工作得以順利開展。

（三）加強(qiáng)整合審計人才的培養(yǎng)

事務(wù)所應(yīng)積極踴躍的增強(qiáng)審計人員專業(yè)素質(zhì)的培育，注重CPA的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，而不是只停留在學(xué)習(xí)理論，要在實(shí)踐中不斷檢驗(yàn)方法、流程的可行性，不停地探索，不時地總結(jié)，不斷地翻新，提高CAP的審計水平。對其員工進(jìn)行不定期培訓(xùn)、考核，定期開展講座等活動，交流審計經(jīng)驗(yàn)及疑難問題，謹(jǐn)遵相關(guān)法律法規(guī)，更好的從單獨(dú)審計過渡到整合審計，適應(yīng)審計市場的需求。

（四）加強(qiáng)整合審計信息技術(shù)管理

隨著互聯(lián)網(wǎng)信息技術(shù)的普及，大部分企業(yè)在會計、審計方面已經(jīng)充分利用網(wǎng)絡(luò)信息開展工作，例如區(qū)塊鏈技術(shù)的到來，把它應(yīng)用到整合審計中來，一方面審計人員通過信息技術(shù)來設(shè)置對整個審計過程中相關(guān)業(yè)務(wù)的控制，保證其一慣性，降低審計風(fēng)險；另一方面，健全的企業(yè)信息化管理有利于滿足企業(yè)日常的會計需求、減輕審計工作，所以企業(yè)要不斷推陳出新、與時俱進(jìn)，推進(jìn)整合審計向信息化方向的拓展。

四、結(jié)語

實(shí)施整合審計較不同事務(wù)分別審計財務(wù)報表和內(nèi)部控制優(yōu)點(diǎn)明顯增多。整合審計不但幫助會計師事務(wù)所提高審計效率、降低審計風(fēng)險而且也幫助上市公司節(jié)約審計成本，更好地配合審計工作。在實(shí)施整合審計過程中，要建立健全內(nèi)部控制體系和風(fēng)險監(jiān)控體系，加強(qiáng)整合審計信息技術(shù)管理。

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