王科棋 湖北工業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院

一、公司稅務(wù)情況簡(jiǎn)介

長(zhǎng)沙銀行，1997年成立，總部位于湖南省長(zhǎng)沙市。其包含業(yè)務(wù)眾多，個(gè)人業(yè)務(wù)主要包括儲(chǔ)蓄、消費(fèi)貸款、投資理財(cái)?shù)龋黄髽I(yè)業(yè)務(wù)主要包括存貸款、投行、貿(mào)易金融和結(jié)算等業(yè)務(wù)。2018年9月，長(zhǎng)沙銀行A股首次登錄上海證券交易所。隨著2016年5月我國(guó)營(yíng)改增的全面展開，銀行作為金融服務(wù)業(yè)，也成為試點(diǎn)之一。營(yíng)改增的廣泛推進(jìn)，使我國(guó)稅制變革又往前邁了一步，但銀行業(yè)受各個(gè)方面因素影響真正實(shí)施起來有一定的困難。

二、納稅分析

由于銀行業(yè)納稅主體稅種為增值稅和企業(yè)所得稅，我將主要分析該兩種稅的稅負(fù)特點(diǎn)并進(jìn)行相關(guān)分析。

（一）縱向比較

如表1和圖1所示。

表1 長(zhǎng)沙銀行各稅種納稅金額（單位：千元）

圖1

由表1可以看出增值稅和企業(yè)所得稅納稅支出比例較大，因此增值稅和所得稅將是本篇探討的主要對(duì)象。從縱向看，自全面營(yíng)改增后，2017-2019年，長(zhǎng)沙銀行增值稅逐年增高（將2017年?duì)I業(yè)稅并入到增值稅中看）。由于銀行進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，從而導(dǎo)致稅率不減反增。企業(yè)所得稅在三年間也是逐年上升，其中2017-2018年漲幅最快。2018年長(zhǎng)沙銀行順利上市，使其市場(chǎng)份額快速提升，收入大幅增加，從而所得稅稅負(fù)也相應(yīng)增加。

（二）橫向比較

表2為2019年各企業(yè)應(yīng)交稅費(fèi)情況，由表2三家銀行對(duì)比可看出，銀行主要交納企業(yè)所得稅、增值稅，從橫向看，由于北京銀行和華夏銀行相對(duì)規(guī)模和實(shí)力較大，所以應(yīng)交的企業(yè)所得稅和增值稅數(shù)額也會(huì)更大。而長(zhǎng)沙銀行，作為上市短短兩年的企業(yè)，實(shí)力與規(guī)模相對(duì)較弱，從而稅負(fù)也相對(duì)較輕。

表2 長(zhǎng)沙銀行、北京銀行和華夏銀行2019年納稅情況（單位：千元）

（三）增值稅分析

1.計(jì)稅方法及稅率

金融業(yè)增值稅銷項(xiàng)稅額＝應(yīng)稅銷售額*稅率（6%）

金融業(yè)增值稅實(shí)際繳稅額＝銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額

2.營(yíng)改增后增值稅稅負(fù)變化分析

此次營(yíng)改增改革中，金融業(yè)屬重中之重，而銀行業(yè)更加應(yīng)該予以重視，其作為此次改革的重點(diǎn)，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，可謂“變化莫測(cè)”，不僅涉及稅率的變動(dòng)，而且也涉及了納稅范圍、計(jì)稅方法等諸多因素的變革，所以這更加要求銀行業(yè)在營(yíng)改增改革過程中，緊跟政策變化，做好稅務(wù)管理和規(guī)劃。

長(zhǎng)沙銀行作為商業(yè)銀行，營(yíng)改增后，稅負(fù)發(fā)生明顯變化，原營(yíng)業(yè)稅計(jì)算方法簡(jiǎn)便，繳納環(huán)節(jié)簡(jiǎn)單，不涉及進(jìn)項(xiàng)稅抵扣等環(huán)節(jié)，而營(yíng)改增后，從長(zhǎng)沙銀行年報(bào)得知，自2017-2019年，長(zhǎng)沙銀行增值稅逐年上升，且增值稅計(jì)算繳納復(fù)雜，涉及價(jià)稅分離、進(jìn)項(xiàng)抵扣、進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出多項(xiàng)計(jì)算規(guī)則，任何環(huán)節(jié)的出錯(cuò)都會(huì)導(dǎo)致最后稅款的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)，最終導(dǎo)致稅負(fù)成本的上升。

我認(rèn)為導(dǎo)致企業(yè)增值稅實(shí)際稅負(fù)逐年上升有如下兩個(gè)原因：

（1）稅率上升

營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，原稅率5%，營(yíng)改增后，由于增值稅屬于價(jià)外稅，首先要將將含稅價(jià)格進(jìn)行價(jià)稅分離，再對(duì)增值稅銷項(xiàng)稅進(jìn)行計(jì)算，列式=含稅價(jià)格/（1+6%）*6%=含稅價(jià)格*5.66%，相較于營(yíng)業(yè)稅的5%，有了明顯提高，因?yàn)殂y行業(yè)體量較大，收入數(shù)額較高，稅率的明顯上升，對(duì)于稅負(fù)的上升有較為顯著的影響。

（2）進(jìn)項(xiàng)抵扣項(xiàng)目少

營(yíng)改增后，雖然進(jìn)項(xiàng)抵扣可以抵扣了，避免了重復(fù)征稅的弊端，但是對(duì)于銀行業(yè)而言，進(jìn)項(xiàng)鏈條并未完全打通，換句話說，銀行業(yè)允許進(jìn)項(xiàng)抵扣的范圍較小，主要也就包括與貸款業(yè)務(wù)不相關(guān)的利息支出及業(yè)務(wù)管理費(fèi)、固定資產(chǎn)購(gòu)買增值稅發(fā)票等。另一方面，由于公司員工對(duì)開增值稅專票沒有一個(gè)清晰的認(rèn)識(shí)，增值稅專用發(fā)票的覆蓋率并不高，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額的數(shù)額較低，對(duì)于抵減銷項(xiàng)稅效果不明顯。

根據(jù)規(guī)定，存款利息支出和貸款利息支出是不能抵扣的，但是對(duì)于國(guó)內(nèi)銀行業(yè)而言，主要還是依靠傳統(tǒng)的存貸款業(yè)務(wù)支撐，利息支出及與貸款業(yè)務(wù)直接相關(guān)的支出占營(yíng)業(yè)支出的比重較高，而與貸款業(yè)務(wù)不直接相關(guān)的業(yè)務(wù)支出僅占銀行業(yè)支出的小部分。綜上所述，銀行業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣是不完全的，抵扣范圍狹窄，相對(duì)于增值稅銷項(xiàng)端，進(jìn)項(xiàng)端允許抵扣的金額較少：

（1）固定費(fèi)用和業(yè)務(wù)管理費(fèi)用

盡管新規(guī)定擴(kuò)大了固定資產(chǎn)抵扣范圍，但由于銀行經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所相對(duì)固定，基本無(wú)該項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額。日常出差餐飲以及車票報(bào)銷等費(fèi)用不能進(jìn)行抵扣，使銀行產(chǎn)生的費(fèi)用支出里面能夠提供增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的項(xiàng)目其實(shí)非常少。

（2）利息支出

現(xiàn)行稅法己經(jīng)確定由貸款業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的利息支出是不允許實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。相當(dāng)于該業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的利息收入都需要進(jìn)行稅款繳納。貸款業(yè)務(wù)作為目前銀行業(yè)最主要收入來源，稅負(fù)將會(huì)快速上升。

（3）手續(xù)費(fèi)和傭金支出

現(xiàn)行稅法擴(kuò)大了直接收費(fèi)金融服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍，相關(guān)的各類手續(xù)費(fèi)支出可以作為進(jìn)項(xiàng)抵扣。只是與貸款業(yè)務(wù)直接相關(guān)的各項(xiàng)費(fèi)用開支，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。

（四）企業(yè)所得稅分析

1.企業(yè)所得稅相關(guān)情況

對(duì)于企業(yè)所得稅，以長(zhǎng)沙銀行2019年為例，所得稅支出占該行稅費(fèi)總支出的66%左右，屬于銀行的主體稅種。長(zhǎng)沙銀行需要繳納的所得稅收入是貸款服務(wù)收入和金融服務(wù)收入等。銀行目前主營(yíng)業(yè)務(wù)是貸款服務(wù)收入項(xiàng)目。貸款服務(wù)收入包括提供給客戶的貸款利息收入等等。銀行主營(yíng)業(yè)務(wù)牽涉資金量通常來說非常大，貨幣的時(shí)間價(jià)值對(duì)于銀行稅負(fù)而言意義格外重大。

對(duì)于長(zhǎng)沙銀行而言，能夠獲得減免稅收的途徑相對(duì)較少，也不屬于高科技企業(yè)，所處地域也不能享受所得稅稅率優(yōu)惠政策，在日常業(yè)務(wù)中能夠享受減免稅收優(yōu)惠的途徑主要是向購(gòu)買國(guó)債和一些國(guó)家支持開展的金融業(yè)務(wù)稅收優(yōu)惠。

根據(jù)國(guó)家稅法規(guī)定，銀行能夠享受所得稅減免業(yè)務(wù)如下：有指定用途的貸款業(yè)務(wù)利息收入、國(guó)債持有利息收入、政府專項(xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)收入、代收政府各項(xiàng)稅收收入、非稅收入。

對(duì)于所得稅目前有業(yè)務(wù)優(yōu)惠和區(qū)域優(yōu)惠，但是對(duì)于目前長(zhǎng)沙銀行來說并未享受到該項(xiàng)優(yōu)惠政策，則更應(yīng)該利用好此政策來降低稅負(fù)。同時(shí)將企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式調(diào)整為符合國(guó)家政策指引，以獲得財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)扶持基金。

2.企業(yè)所得稅分析

從表3看，對(duì)于發(fā)生的員工福利費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出表現(xiàn)較為良好，均在抵扣范圍內(nèi)。因此長(zhǎng)沙銀行可以將工資獎(jiǎng)金一部分轉(zhuǎn)化為福利費(fèi)進(jìn)行發(fā)放，為職工減稅。同時(shí)為了充分利用這一空間，可以進(jìn)一步提高職工福利，和對(duì)職工進(jìn)行繼續(xù)教育，積極組織文體活動(dòng)，進(jìn)一步提高員工的向心力和工作熱情。

表3 2018-2019年職工薪酬具體費(fèi)用及變化

三、納稅籌劃

根據(jù)上文分析，針對(duì)長(zhǎng)沙銀行增值稅和企業(yè)所得稅進(jìn)行稅收籌劃更有理論和現(xiàn)實(shí)意義。

（一）增值稅稅務(wù)籌劃

1.增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額籌劃

（1）合理選擇供應(yīng)商

一般來說，供應(yīng)商如果是一般納稅人，在銷售貨物和服務(wù)時(shí)，提供增值稅專用發(fā)票，小規(guī)模納稅人一般只能開增值稅普票，進(jìn)項(xiàng)稅率僅為3%，且小規(guī)模納稅人總價(jià)納稅且納稅稅額較低，不具有較高的議價(jià)能力，所以一般小規(guī)模納稅人的貨物報(bào)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)均低于同品質(zhì)一般納稅人的報(bào)價(jià)。因此，長(zhǎng)沙銀行在質(zhì)量、價(jià)格差距較小的情況下，應(yīng)該選擇一般納稅人供應(yīng)商，來加大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的金額。

（2）合理實(shí)施業(yè)務(wù)外包

細(xì)分銀行業(yè)，其屬于勞動(dòng)密集型行業(yè)，根據(jù)上文得出，人力費(fèi)用占營(yíng)業(yè)支出的比例較高，與全年的業(yè)務(wù)及管理費(fèi)不相上下，最新稅法規(guī)定，人力費(fèi)用因?yàn)椴荒苋〉迷鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票，所以不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，如果能夠?qū)⑷肆Τ杀局械囊徊糠秩肆Τ杀具M(jìn)行服務(wù)外包，開具增值稅專用發(fā)票，合理抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，那么長(zhǎng)沙銀行的整體稅負(fù)也能夠有所下降。

（3）擴(kuò)寬直接金融服務(wù)

直接金融服務(wù)收入對(duì)比貸款業(yè)務(wù)收入，從稅基看，都是對(duì)全額收入進(jìn)行征收，但貸款業(yè)務(wù)是需要對(duì)本金來源支付利息，其成本通常比較高，而直接金融服務(wù)收入，并沒有那么高的業(yè)務(wù)成本。因此，可以考慮拓寬直接金融服務(wù)業(yè)務(wù)，其稅負(fù)水平低于貸款業(yè)務(wù)，收益質(zhì)量也會(huì)更高。

2.增值稅銷項(xiàng)稅額籌劃

（1）加大金融創(chuàng)新，拓展中間業(yè)務(wù)

長(zhǎng)沙銀行的收入主要來源于存貸利差收入，收入結(jié)構(gòu)較為單一，貸款利息支出并未納入進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的范圍當(dāng)中，手續(xù)費(fèi)中，與貸款服務(wù)不直接相關(guān)的各類手續(xù)費(fèi)或類似手續(xù)費(fèi)性質(zhì)的費(fèi)用所對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，手續(xù)費(fèi)相比較利息收入受“營(yíng)改增”的影響也會(huì)更小一點(diǎn)。

以長(zhǎng)沙銀行利息收入50萬(wàn)為例，因?yàn)槔⒅С霾辉试S進(jìn)行抵扣，則銀行應(yīng)納增值稅=50/1.06*6%=2.83萬(wàn)元。

（2）推動(dòng)同業(yè)業(yè)務(wù)，調(diào)整利息結(jié)構(gòu)

在營(yíng)業(yè)稅體制下，規(guī)定同業(yè)業(yè)務(wù)往來利息收入不征收營(yíng)業(yè)稅，進(jìn)行營(yíng)改增改革后，增值稅稅制下，同業(yè)業(yè)務(wù)往來利息收入同樣也不征收增值稅，但是，因?yàn)閷?shí)際稅率的上升，在增值稅稅制下，同業(yè)業(yè)務(wù)的推廣更能夠獲得減稅效應(yīng)。

（3）充分利用增值稅稅收優(yōu)惠政策

對(duì)稅收政策進(jìn)行充分利用。財(cái)稅規(guī)定“自2017年初至2019年末，金融機(jī)構(gòu)農(nóng)戶小額貸款的利息收入免征增值稅”。根據(jù)稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定，村鎮(zhèn)銀行提供金融服務(wù)收入，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按照3%的征收率計(jì)算繳納增值稅，那么長(zhǎng)沙銀行子公司祁陽(yáng)村鎮(zhèn)銀行、湘西村鎮(zhèn)銀行以及宜章村鎮(zhèn)銀行金融保險(xiǎn)業(yè)相關(guān)收入的增值稅自2016年5月1日起均可按3%的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)繳。

（二）所得稅稅務(wù)籌劃

金融業(yè)作為一個(gè)現(xiàn)代金融服務(wù)行業(yè)，能夠加計(jì)扣除的費(fèi)用基本全無(wú)，如何進(jìn)行稅收籌劃更加依賴于會(huì)計(jì)政策處理，對(duì)收入時(shí)點(diǎn)確認(rèn)，獲得免稅收入，折舊方式選擇，成本和各項(xiàng)業(yè)務(wù)費(fèi)用攤銷等諸多會(huì)計(jì)政策選擇將會(huì)明顯影響企業(yè)的所得稅稅負(fù)。

1.稅收政策利用

（1）財(cái)政補(bǔ)貼

按財(cái)政部和國(guó)稅總局政策，持有國(guó)債利息收入都是可以免除增值稅和所得稅、開展涉農(nóng)，婦女創(chuàng)業(yè)，中小企業(yè)融資等領(lǐng)域的小額貸款不僅可以減免稅款還可以獲得財(cái)政補(bǔ)貼和獎(jiǎng)勵(lì)基金。銀行應(yīng)該積極響應(yīng)國(guó)家號(hào)召，投身這些領(lǐng)域，不但可以減免增值稅，也可以減免所得稅。同時(shí)加快業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型，提升金融業(yè)務(wù)服務(wù)比重，將業(yè)務(wù)重點(diǎn)投入到直接金融服務(wù)上面，同樣的收入金額可以保障更好的收益質(zhì)量。以涉農(nóng)貸款收入為例，其計(jì)算所得稅時(shí)享受只計(jì)算90%收入的應(yīng)納稅額，并且在限額內(nèi)全額免除增值稅。

（2）西部大開發(fā)

針對(duì)國(guó)家西部大開發(fā)文件政策的有關(guān)規(guī)定，銀行業(yè)可以享受15%所得稅優(yōu)惠政策。長(zhǎng)沙銀行可通過前往該地域設(shè)立村鎮(zhèn)銀行或者分支機(jī)構(gòu)，將能夠歸置于當(dāng)?shù)剞k理的業(yè)務(wù)放在當(dāng)?shù)剡M(jìn)行業(yè)務(wù)處理，直接享受15%的稅率優(yōu)惠，大大減輕銀行的稅負(fù)負(fù)擔(dān)。因此長(zhǎng)沙銀行要積極在低稅率地域開展業(yè)務(wù)，投資村鎮(zhèn)銀行，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)承接，享受更低稅負(fù)。

（3）減值準(zhǔn)備管理

依照財(cái)稅文件規(guī)定：只能夠抵扣當(dāng)年準(zhǔn)予提取貸款風(fēng)險(xiǎn)金額的1%，在實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，先沖減計(jì)提的準(zhǔn)備金，仍有未沖減的部分可以在據(jù)實(shí)抵扣應(yīng)納稅所得額。

2.加強(qiáng)財(cái)務(wù)內(nèi)部管理

（1）職工福利費(fèi)，教育經(jīng)費(fèi)，工會(huì)經(jīng)費(fèi)

長(zhǎng)沙銀行在2019年發(fā)生工資支出2,840,802千元，由前文數(shù)據(jù)可知，福利費(fèi)，教育費(fèi)，工會(huì)費(fèi)仍有比較大的抵扣空間，可以進(jìn)一步利用，改善銀行內(nèi)部福利和做好對(duì)員工的繼續(xù)教育，提升銀行競(jìng)爭(zhēng)軟實(shí)力。調(diào)整員工收入組成結(jié)構(gòu)，將部分工資改為福利費(fèi)，工會(huì)費(fèi)使用發(fā)放，在支出總額控制的情況下，盡可能獲得費(fèi)用抵扣，也可為員工節(jié)省個(gè)人所得稅費(fèi)用。

（2）捐贈(zèng)支出

我國(guó)稅法有關(guān)規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行捐贈(zèng)應(yīng)在年度應(yīng)納稅所得12%以內(nèi)的捐贈(zèng)支出可以進(jìn)行抵扣。因此長(zhǎng)沙銀行需要合理規(guī)劃捐贈(zèng)支出，依照稅法的要求，響應(yīng)國(guó)家法律號(hào)召，將銀行的各項(xiàng)捐贈(zèng)支出都通過當(dāng)?shù)卣裾块T或者紅十字會(huì)進(jìn)行，而不是直接進(jìn)行捐贈(zèng)。

（3）選擇合適的固定資產(chǎn)折舊政策

折舊政策主要包括折舊時(shí)間和折舊方式。因此可以采用兩種方法進(jìn)行納稅籌劃：第一是利用稅法給予的最低折舊期限和銀行實(shí)際情況，盡可能選擇最短的折舊期限，以加大當(dāng)年的折舊費(fèi)用，抵扣當(dāng)年的所得稅，第二是盡量使用加速折舊法，從長(zhǎng)沙銀行年報(bào)上看，目前長(zhǎng)沙銀行采用直線法進(jìn)行折舊而并非加速折舊方法，按照貨幣的時(shí)間價(jià)值來看，貨幣每時(shí)每刻都在產(chǎn)生利息。固定資產(chǎn)折舊一般來說時(shí)間長(zhǎng)，折舊金額高，如果延緩一段時(shí)間所得稅支出，將會(huì)產(chǎn)生巨大的效應(yīng)。

四、結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)今社會(huì)，商業(yè)銀行已成為人們經(jīng)濟(jì)生活中不可或缺的一部分。在新稅法下，伴隨著對(duì)商業(yè)銀行納稅籌劃重要性的進(jìn)一步深入了解，我們應(yīng)當(dāng)在不違反法律的情況下，充分了解最新稅務(wù)知識(shí)以及與本行業(yè)有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，合理安排納稅籌劃。