鄧九生 王夢璇

【摘 要】 作為保證業(yè)務順利開展的基礎，審計信息化系統(tǒng)的構建是關鍵。然而，在各地政府積極推進審計信息化系統(tǒng)建設的進程中依然面臨著諸多難題。文章通過對日趨完善的天津市審計局審計監(jiān)督“一張網”管理系統(tǒng)的探索，提出系統(tǒng)建設中存在的四大難點，分別為后期建設成本較高、審計取證風險增加、系統(tǒng)對接困難有損審計質量以及審計分析模型構建更為復雜，并相應提出合理規(guī)劃系統(tǒng)升級更新、制度建設與內部控制并重、關注系統(tǒng)對接規(guī)范化建設、優(yōu)化審計資源共享機制四項對策，以期借鑒“制度+科技”的審計改革模式，為完善我國政府審計信息化系統(tǒng)、提升政府審計質量提供參考。

【關鍵詞】 政府審計; 審計信息化; 系統(tǒng)建設

【中圖分類號】 F239.1? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）11-0133-06

一、引言

以大數據為核心的信息化技術革新正在潛移默化地影響著社會發(fā)展的各個領域，同時也為經濟技術發(fā)展帶來新的動力，讓更多國內外企業(yè)和學者將目光放到審計信息化改革上，并運用信息化技術對現代審計行業(yè)進行創(chuàng)新探索。在政府審計方面，國外發(fā)達國家對審計信息化建設的關注先于國內，具有代表性的有美、英、澳等國家。為適應日漸繁雜的社會經濟發(fā)展需求，大約從2003年開始，美國、英國和澳大利亞審計署便從不同角度開展了政府審計信息化的工作，使政府審計職能展現出更多的附加價值。

審計信息化也是目前我國審計工作面臨的一場大變革，從2002年金審工程列入國家電子政務建設總體規(guī)劃起，政府審計信息化進程就在穩(wěn)步推進中。此后，在《國務院關于加強審計工作的意見》（國發(fā)〔2014〕48號）中也特別指出要運用大數據、信息化技術等加快推進審計信息化，即鼓勵有關部門與審計機關實現信息共享，并對數據更深入地挖掘，提高數據綜合利用力度，從而讓審計監(jiān)督質量和效率有更大的飛躍。伴隨著企業(yè)會計信息化、社會審計信息化的發(fā)展，各省市相繼把審計信息化建設工作提上日程，如北京市審計局召開了全市審計機關審計信息化建設工作專題會、浙江省審計廳印發(fā)了《浙江省審計信息化發(fā)展“十三五”規(guī)劃》、河南省審計廳制定了《縣級審計機關信息化建設方案》等，以促進政府職能的轉變。

審計信息化使政府審計全覆蓋的構想正一步步實現，而要保證業(yè)務能順利開展，其核心就是審計信息化系統(tǒng)的構建。為應對信息化建設不斷發(fā)展的各行各業(yè)，作為審計提供服務的載體和實施審計的工具，審計信息化系統(tǒng)必須通過不斷的實踐作業(yè)和改造升級才能逐漸完善。因此，本文選取在審計信息化系統(tǒng)建設方面已頗具成效的天津市審計局聯網實時審計監(jiān)督“一張網”管理系統(tǒng)為例，分析政府審計信息化系統(tǒng)的構建體系以及在系統(tǒng)建設中面臨的問題，并針對性提出進一步完善的對策，以期從天津市“制度+科技”的審計改革模式中獲得啟發(fā)，探索適應當今信息化環(huán)境的審計方式，為今后我國政府審計信息化系統(tǒng)建設發(fā)展提供可借鑒思路。

二、天津市審計信息化系統(tǒng)建設的具體實踐

為順應國家治理需求和社會環(huán)境的變革，我國審計組織面臨著向信息化轉型的挑戰(zhàn)。這些年國家對信息化建設的努力中，最具代表性的就是“金審工程”的實施。經過“金審一期”以解決審計工具問題為核心，“金審二期”以聯網審計建設為重點兩個階段后，現已進入基于數據分析實現審計系統(tǒng)免疫功能的“金審三期”工程。在此宏觀背景下，各個地區(qū)的審計機關都在圍繞金審工程積極構建審計信息化系統(tǒng)，即審計監(jiān)督“一張網”管理系統(tǒng)。天津市審計局作為最早付諸實踐的單位之一，其審計信息化系統(tǒng)建設已步入正軌，目前已取得階段性成果，選其作為案例參考具有代表性。

（一）天津市審計信息化系統(tǒng)構架

天津市審計信息化系統(tǒng)采用“1拖N”審計管理模式，即審計局統(tǒng)一開發(fā)實施、集中部署，以滿足市級和區(qū)（縣）級的兩級審計機關需求，通過對財政、財務及業(yè)務數據進行采集、整理和轉換，進而實現資源的整合與共享。為進一步落實審計全覆蓋的要求，近年來天津市審計局正在不斷對“一張網”管理系統(tǒng)各項功能進行豐富和完善?，F階段的升級改造主要作用于對審計工作的支持上，并考慮從規(guī)范化、可視化、智能化三個方面集成建設一個審計綜合工作支持系統(tǒng)[ 1 ]。

1.“五層兩翼”系統(tǒng)總體框架

天津市“一張網”管理系統(tǒng)總體框架按金審工程的“五層兩翼”架構布局[ 2 ]，如圖1所示。表現層即統(tǒng)一登錄門戶，用于用戶操作及與其他層面的對接;平臺層通過各種系統(tǒng)組件為金審工程應用提供支撐;應用層以“一個系統(tǒng)，三個中心”為核心，是“一張網”管理系統(tǒng)重點建設項目;信息資源層負責各類數據資源的采集和儲存;基礎支撐層包含維持整個系統(tǒng)運轉的軟硬件;安全保障體系和運維服務體系則為審計業(yè)務的順利開展和審計信息化系統(tǒng)保駕護航。

2.“一張網”管理系統(tǒng)應用層架構

作為發(fā)揮作用的主體部分，“一張網”管理系統(tǒng)的應用層可概括為“一個系統(tǒng)，三個中心”?！耙粋€系統(tǒng)”即聯網實時審計綜合管理系統(tǒng)。以此系統(tǒng)為基礎，支撐起聯網實時審計中心、審計監(jiān)督指揮中心和審計數據中心三大應用中心。如圖2所示，審計數據中心對被審計單位信息資料進行采集，得到原始數據，通過篩選、轉換形成基礎數據;聯網實時審計中心通過現場審計實施系統(tǒng)（AO）進行實時審計，并構建審計分析模型將基礎數據轉化為分析數據，進而確定審計疑點;審計監(jiān)督指揮中心針對已發(fā)現疑點出具疑點核查函，并通過審計管理系統(tǒng)（OA）立項審計，查證被審計單位是否存在重大違法違規(guī)事項，在明確問題后出具整改建議函，要求違法違規(guī)單位整改落實。

3.基于聯網大數據中心的核心功能規(guī)劃

為實現針對審計項目、審計人員、審計對象三個核心業(yè)務元素的儲存和管理，天津市審計局針對“一張網”管理系統(tǒng)原數據中心的性能和結構進行雙重升級，引入新的儲存資源，采用新型非結構化數據處理技術，將原數據中心改造為集系統(tǒng)數據采集、存儲、管理于一體的聯網審計大數據中心。同時，基于大數據中心，為“一張網”管理系統(tǒng)規(guī)劃了多個核心內容。例如根據主題智能篩選打包相關信息并主動推送的審計快推、以大數據中心為依托的審計快查和數據共享查詢、集各類審批于一體的項目綜合分析、擁有自動留痕化管理并提供多維度考評的人員畫像和宏觀分析機制等，用以輔助聯網實時審計、審計對象、審計項目三個專題的領導指揮決策。具體如圖3所示。

（二）審計信息化系統(tǒng)建設實施效果

在系統(tǒng)建設方面，自2013年10月9日正式啟動以來，經過6年多的探索，天津市審計信息化系統(tǒng)構建基本達到成熟階段，已將5 000余個賬套納入規(guī)劃庫，建立9個行業(yè)審計數據庫[ 1 ]，涵蓋重點國有企業(yè)、金融機構、項目建設單位及市級預算單位等被審計單位200余家，力求實現審計對各級財政資金、公共資金等相關信息資料的實時監(jiān)控[ 3 ]。通過這些年的努力，天津市正在一步步向實現審計信息化的目標邁進，審計全覆蓋的網也在逐漸深入各級被審計單位。

在系統(tǒng)實施方面，審計信息化系統(tǒng)利用系統(tǒng)數據挖掘和分析等功能，在發(fā)現審計疑點、查處各類違紀違規(guī)資金方面發(fā)揮了重要作用。據天津市審計局官網數據顯示，截至2019年10月底，各級審計機關共同對全市339個單位執(zhí)行了審計（含調查），并出具了453份審計報告，查出違紀違法問題金額17.41億元，促進增收節(jié)支8.68億元，可以看到，“一張網”管理系統(tǒng)讓政府審計的監(jiān)督職能得到了更充分的發(fā)揮[ 4 ]。此外，天津市在專項資金、重大政策落實、公共投資建設項目等方面的問題整改也取得一定成效，使政府審計的真實性、合法性和效益性目標得以更好地實現。

然而，盡管審計信息化系統(tǒng)的應用能夠大大提高審計時效、節(jié)約審計資源，但在系統(tǒng)操作和完善過程中仍面臨各種阻礙，需要在信息化的不斷發(fā)展和實踐中逐步克服。下面，本文就審計信息化系統(tǒng)建設中的難點進行分析，并提出相應的優(yōu)化對策。

三、天津市審計信息化系統(tǒng)建設中的難點

（一）后期建設成本較高

作為一個相當龐大的工程項目，審計信息化系統(tǒng)的構建不僅在建設開發(fā)階段需要一筆巨大的投入，而且為適應不斷成長的信息化社會在后期也需要不間斷地進行檢查維護和升級更新，才能保證海量數據的安全可靠以及整個系統(tǒng)的正常運轉。天津市審計局在基本建成審計信息化系統(tǒng)后，仍需多次招標對此系統(tǒng)進行完善。例如針對“一張網”系統(tǒng)功能升級改造項目預算190萬元、“一張網”系統(tǒng)功能優(yōu)化完善項目預算48.2萬元、“一張網”管理系統(tǒng)新增數據分析服務項目預算42萬元等①。高額的更新改造成本在很大程度上加重了審計信息化系統(tǒng)構建的負擔，從廣義上看也增加了政府審計成本，且部分基層審計機關對信息化建設的投入尚不能跟上審計局的更新進度，短期內很難實現成本效益原則。此外，系統(tǒng)構建成本還包括一系列的管理成本、技術成本及隱形成本等，若這些成本不能有效降低，建設審計信息化系統(tǒng)的負擔將會更加繁重。

（二）審計取證風險增加

審計信息化系統(tǒng)使審計證據的獲取從“有形”向“無形”擴展，雖然這一變化使審計取證的來源更加全面，但電子證據留痕難、易修改等特征會使審計取證的難度有所增加，同時信息化系統(tǒng)存在的一些安全隱患派生出了更多新的審計取證風險，進而影響審計證據的充分性和適當性。此類新風險可以從兩方面考慮：一是來自數據處理和訪問的風險;二是來自建設項目外包供應商的風險。

一方面，聯網大數據中心承擔數據采集、儲存和管理的職能，各種審計證據和敏感信息均以電子媒介的形式經此分析處理并備份留檔，各級審計機關通過統(tǒng)一門戶登錄和權限控制在此中心共享資源。在大數據下審計證據的處理受信息技術和審計人員經驗的限制，審計人員能否對海量數據進行恰當地提煉歸納仍是一道難關[ 5 ]。此外，盡管利用信息化系統(tǒng)進行采集和轉換更加全面快速，但數據仍存在盲點和噪音，審計線索趨于隱性化，所獲審計證據能否真實反映被審計單位現實情況直接影響審計質量。還有多用戶共享同一系統(tǒng)，能否對訪問權限有良好的控制是系統(tǒng)建設的關鍵，即能否對數據進行有效隔離，如果存在不正當的訪問篡改數據，將會破壞審計證據的完整性和可靠性。

另一方面，信息化系統(tǒng)的開發(fā)升級基本由外包人員承擔，在供應商提供服務的過程中，可以無限制的訪問系統(tǒng)內部，對數據進行拷貝修改，一定程度上存在舞弊的可能，有損審計證據的真實性。此外，對于同一子系統(tǒng)的更新完善，通常選擇單一供應商，政府對供應商是否具有持續(xù)經營能力難以衡量，若其經營能力和財務狀況惡性變化，將難以保證系統(tǒng)的穩(wěn)定運行[ 6 ]。加之我國有關網絡安全的立法尚不完善，即使與供應商簽訂協(xié)議條款，也有可能因責任不明使供應商免責，審計人員需要利用信息化系統(tǒng)完成審計證據的采集、處理和儲存，由此帶來的風險最終很可能由政府承擔。這些安全隱患的存在，使后期取證過程中審計人員需要依賴該系統(tǒng)獲取的審計證據質量存在風險。

（三）系統(tǒng)對接困難有損審計質量

為實現審計全覆蓋，需要以天津市審計局為中心連接各級下屬審計機關和被審計單位，構成覆蓋全市的“一張網”，這將在每個連接點處形成兩個端口，而各區(qū)縣的地方審計機構和各行各業(yè)的被審計單位不計其數，形成的端口數難以計量。由于各級各地信息化程度不同，缺乏統(tǒng)一操作標準，要保證系統(tǒng)內部、審計局與各級審計機關、審計機關與被審計單位之間的有效對接有一定難度[ 7 ]，若審前基本設施不完善，無疑會阻礙審計信息的交換，難以充分發(fā)揮政府審計的監(jiān)督職能。

另需指出的是，聯網實時審計中心用于分析的基礎數據都是經審計數據中心加工后的原始數據，原始數據經過篩選轉換后與實際數據存在差異，兩者能否有效對接也是系統(tǒng)構建中面臨的挑戰(zhàn)[ 8 ]。自動化的數據加工處理程序有可能給審計結果帶來偏差，例如信息化系統(tǒng)本身存在固有風險，可能對某些數據進行錯誤處理或處理本身就有錯誤的數據，進而影響審計目標的實現。此外，現階段的審計信息化系統(tǒng)沒有針對原始數據分析的功能，也沒有對數據分析和生成中間表過程的記錄，不利于對審計線索的追蹤。若審計發(fā)現疑點而被審計單位要求提供原始數據證明，則此系統(tǒng)無法滿足，這也為審計工作的開展帶來不便。

（四）審計分析模型構建更為復雜

審計分析模型是審計人員根據審計業(yè)務或事項的需要，按照審計對象應具有的性質、關系及趨勢等，通過設定判斷和限制條件建立的邏輯或數學表達式。聯網實時審計中心需要對海量數據進行分析處理，那么審計分析模型就是進行數據挖掘和分析的重要工具。目前，天津市“一張網”管理系統(tǒng)已建立包括9個行業(yè)在內的1 173個審計分析模型，現在仍在根據需求不斷增加。當今大數據時代，數據具有多樣化、規(guī)模大、速度快等特點，在審計全覆蓋的要求下，數據信息也在不斷發(fā)展中，其整合難度必將加大，為應對不同被審計單位的特有數據需要建立不同模型。并且，隨著被審計單位及其外部環(huán)境的變化，同性質單位也必須更加全面地細分，使得審計分析模型的構建更為復雜，這也是對審計信息化系統(tǒng)和相關審計人員數據挖掘能力和分析能力的綜合考驗。另外，審計分析模型通常是由審計人員在實際工作中根據經驗總結而來的，各類模型針對性較強，且一般只由相應的審計人員熟悉掌握，缺少歸納提煉，部分模型還存在重復交叉現象，因此通用性較差，不利于審計分析模型的循環(huán)利用和共享，從而造成審計資源的浪費。

四、完善政府審計信息化系統(tǒng)建設的對策

（一）合理規(guī)劃系統(tǒng)的升級更新

審計信息化建設是一項持續(xù)性、系統(tǒng)性的工作，為了控制成本，在實施前做好合理規(guī)劃是首要任務，尤其是此系統(tǒng)采用“1拖N”審計模式，審計局需要統(tǒng)籌好市級和區(qū)（縣）級兩級審計機關，頂層設計必須加強。首先，應對整個管轄范圍的信息化建設事先摸底，將此系統(tǒng)放入全局考慮，進行整體規(guī)劃，同時加強對地方審計機關信息化系統(tǒng)建設的支持，并根據各子項目實施情況及時滾動調整系統(tǒng)建設進度。其次，做好資金預算，將預算同既定目標相對應，按照規(guī)范流程立項審批，避免造成功能交叉、資源難以整合，進而影響整體工作效率的局面。最后，為使更新改造成本進一步降低，減少對項目外包的依賴也是一種對策[ 9 ]，政府可考慮更廣泛地引進信息化技術人才，加強自主輔助研發(fā)能力，或是對供應商提供的軟件進行二次研發(fā)，使其更具針對性，進而實現半自主化。這樣盡管前期人才培養(yǎng)成本較高，但從長遠來看，后期的維護更新費用將大大降低，政府在與供應商的談判中也會更有把握。

（二）制度建設與內部控制并重

審計信息化系統(tǒng)的建設需要制度的支撐，在政府審計信息化發(fā)展的整體層面，應對以審計信息系統(tǒng)安全為核心的法律制度進行完善[ 10 ]。具體而言，應在立法層面對供應商提出的免責范圍有所限制，以免出現供應商一味推卸責任的情況，同時對容易引發(fā)糾紛的情況做出說明并明確各方責任，尤其是出現重大數據安全事故時的后續(xù)處理方案，雙方必須達成一致，從而使涉及供應商的數據安全風險得以降低。

針對系統(tǒng)內部，作為“一張網”管理系統(tǒng)的“兩翼”之一，安全保障體系的建設尤為重要，需通過強化系統(tǒng)內部控制，逐步完善這一防御體系，在對數據安全和數據利用的權衡中找到一個平衡點。根據COSO內部控制框架五要素，可以從風險評估和控制活動的角度考慮如何加強信息化系統(tǒng)的內部控制。在風險評估方面，應包含對信息化系統(tǒng)升級改造項目風險的評估。政府在與外包項目供應商簽訂服務協(xié)議前應充分考評其公司狀況和技術能力，識別其風險承受程度，根據評估結果選擇適當的供應商，必要時可聘請專家顧問輔助評估，并確保協(xié)議含有充分的保護條款以保證服務意外中斷或突發(fā)災難時盡可能降低損失。在控制活動方面，應重點關注對數據采集流程和訪問權限的控制。一方面，應確保系統(tǒng)能根據數據結構和特征對被審計單位的電子數據進行有效采集，遵循“求精”而非“求多”原則，盡可能使隱性化的審計線索顯露出來，以節(jié)省后續(xù)審計成本;另一方面，可建立系統(tǒng)授權管理機制及非法訪問追責制度，使不同層級只能嚴格訪問有授權的部分系統(tǒng)，對數據進行有效隔離，讓訪問信息有跡可循，并定期評估系統(tǒng)內部控制環(huán)境是否正常，以減少利用系統(tǒng)漏洞實施舞弊的可能。最終，通過制度支撐與強化內控雙管齊下，為審計取證創(chuàng)造一個更為安全穩(wěn)定的環(huán)境。

（三）關注系統(tǒng)對接規(guī)范化建設

保證系統(tǒng)端口對接有效是審計信息能順利交換的前提，同時還要考慮成功對接后各方審計人員能否熟練操作，因此有必要培養(yǎng)一批適應信息化審計工作的審計人員，提高其專業(yè)勝任能力。同時可以在端口處成立數據分析團隊，團隊成員應具備較強的網絡技術能力和審計業(yè)務能力。一方面運用職業(yè)判斷對信息進行篩選后再傳遞給相應部門，避免信息化系統(tǒng)的某些固化流程影響信息質量;另一方面幫助基層審計機關提高信息化水平，并促進各個行業(yè)內的被審計單位統(tǒng)一信息交換標準，從而共同為整個審計工作創(chuàng)造一個規(guī)范的信息化環(huán)境。

針對系統(tǒng)內部數據對接問題，可以新增原始數據分析及追蹤功能和數據分析留痕處理功能，這樣能保證審計人員更全面、更及時地掌握相關審計證據，也方便數據分析能力較強的審計人員直接沿著原始數據的線索查找審計疑點。審計人員也應當盡可能詳細地在工作底稿中描述審計取證過程，以加強審計證據的證明力，必要時還可要求被審計單位及時對審計分析結果予以確認。另外，可以在數據庫內建立中間數據表，將原始數據按統(tǒng)一標準轉化格式，再加工成基礎數據，以降低處理問題數據的可能性和加工后數據的差異性[ 11 ]?？傊?，審計方法通常滯后于數據，兩者不同步性越大，給審計質量帶來的潛在風險越大，因此審計方法必須及時隨信息化系統(tǒng)的改造升級不斷完善，使上下各級審計機關共享規(guī)范建設，以節(jié)約后期審計成本，提高審計監(jiān)督質量。

（四）優(yōu)化審計資源共享機制

資源共享是審計信息化系統(tǒng)的重要功能之一，天津市審計局在建設“一張網”時也加入了對共享理念的考慮。為便于審計工作的開展，在審計資源共享機制的構建中，需要以審計需求為導向不斷優(yōu)化。首先，應當逐步建立起一個集各級審計機關于一體的審計信息交換平臺，按行業(yè)領域對審計資源信息進行集約化管理，打通系統(tǒng)空間壁壘，實現審計資源在上下各級審計部門之間的有效流通，避免各地區(qū)因資源的空間隔離而“各自為政”，這樣更便于政府在監(jiān)管過程中實施跨領域、跨行業(yè)數據的綜合比對和關聯分析，進而提高政府審計公正性。其次，考慮到審計信息化系統(tǒng)的使用令很多信息只經由系統(tǒng)傳遞，雖然效率有所提升，但也減少了審計人員之間的溝通交流，一些有助于審計的經驗模型得不到傳播，可能減損審計機關整體的工作效率，尤其像審計分析模型這類復雜靈活的資源，如果只是在實施審計項目時根據特定需求不斷新增，只會加大審計工作量。因此可以建立一個內部審計資源共享平臺，在審計人員致力于研究構建審計模型的同時，通過在此平臺上相互交流借鑒，總結提煉出更具普適性的審計分析模型，并提供關鍵詞檢索，以便有需要的審計人員查找應用。同樣，其他審計資源也可以放在此處整合管理，并在推廣應用中不斷改良優(yōu)化。

五、結語

審計信息化系統(tǒng)的應用有助于政府審計把監(jiān)控鏈從頭至尾串聯起來，實現從事前到事中再到事后、從點到面的時間和空間上的審計全覆蓋。隨著信息化改革的深化，我國審計全覆蓋力度不斷加強，但在推進審計信息化系統(tǒng)建設的進程中，依然會遇到各種難題亟需解決。本文以天津市審計局“一張網”管理系統(tǒng)為例，對政府審計信息化系統(tǒng)構建中面臨的難點進行思考，并針對性地提出優(yōu)化對策，以期對推動我國政府審計服務規(guī)范化、提升政府審計質量有所幫助。由于各省市實際情況不盡相同，政府審計信息化程度也有所差異，故天津市審計局的建設經驗是否具有普適性還有待進一步討論，未來仍需從更全面、更深入的視角來探索各省市政府審計信息化的建設進程。

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