徐政

摘 要：近年來(lái)，我國(guó)稅法為了逐漸實(shí)現(xiàn)與國(guó)際接軌，進(jìn)行了一系列的稅制改革，自2016年，全面實(shí)施“營(yíng)改增”以來(lái)，對(duì)作為納稅人的商業(yè)銀行而言，也是一場(chǎng)深遠(yuǎn)的變革，本文分析了“營(yíng)改增”對(duì)商業(yè)銀行產(chǎn)生的影響，并進(jìn)一步提出了政策建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增;商業(yè)銀行;影響與對(duì)策

一、引言

為了促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型，降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，打通增值稅抵扣鏈條。我國(guó)啟動(dòng)了漸進(jìn)式的“營(yíng)改增”稅制改革。2012年將上海作為首批“營(yíng)改增”稅制改革試點(diǎn)，而后繼續(xù)在全國(guó)各行業(yè)內(nèi)推廣實(shí)施。2016年5月，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局頒布了全面實(shí)施“營(yíng)改增”的稅收文件，將最后一批包含金融業(yè)在內(nèi)的四大行業(yè)納入增值稅征稅范圍，徹底完成了營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惖亩愂阵w制變革，這一變革打破了我國(guó)增值稅和營(yíng)業(yè)稅長(zhǎng)久并行的稅收體制，隨著“營(yíng)改增”改革的完成，營(yíng)業(yè)稅也正式退出了我國(guó)稅收舞臺(tái)。

二、營(yíng)改增下商業(yè)銀行納稅模式變化

“營(yíng)改增”作為結(jié)構(gòu)性減稅工程，原則上是確保行業(yè)整體稅負(fù)下降或不上升，但稅制改革必然會(huì)帶來(lái)一系列的變化。商業(yè)銀行在增值稅稅制下，除了一些農(nóng)村金融機(jī)構(gòu)在滿足相應(yīng)的條件下可以選擇按3%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)稅外，其他商業(yè)銀行作為金融服務(wù)業(yè)，按照一般計(jì)稅方法適用6%的稅率，改變了原營(yíng)業(yè)稅稅制下5%的稅率?！盃I(yíng)改增”稅制改革不但引起了稅率的變化，而且計(jì)稅方法也與以往營(yíng)業(yè)稅下大不相同。營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，其應(yīng)繳稅額為收入額直接乘以營(yíng)業(yè)稅率;而增值稅為價(jià)外稅，其在計(jì)稅時(shí)要將營(yíng)業(yè)收入換算成不含稅的收入額，乘以適用的增值稅率計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，進(jìn)而扣除可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，計(jì)算得出應(yīng)繳納的增值稅額。在征免稅范圍上，營(yíng)業(yè)稅改為增值稅后，很大程度上沿襲了原營(yíng)業(yè)稅稅制下的優(yōu)惠政策，同時(shí)明確了原營(yíng)業(yè)稅稅收體系下存在爭(zhēng)議的一些問(wèn)題，將90天以內(nèi)的應(yīng)收未收貸款利息收入、票據(jù)貼現(xiàn)利息收入納入征稅范圍，體現(xiàn)出了寬稅基的納稅形式。

三、“營(yíng)改增”對(duì)商業(yè)銀行產(chǎn)生的影響

（一）對(duì)稅負(fù)的影響

為了實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過(guò)渡，“營(yíng)改增”方案一方面沿用了原營(yíng)業(yè)稅體系中的優(yōu)惠政策;另一方面吸收了增值稅體系的核心理念，采用增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣的方式，打通增值稅抵扣鏈條，從而避免原雙重稅制下重復(fù)征稅的問(wèn)題，企圖實(shí)現(xiàn)為企業(yè)減稅降負(fù)。但對(duì)商業(yè)銀行來(lái)講，其經(jīng)營(yíng)范圍有別于一般的企業(yè)，其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入主要由貸款利息收入，直接收費(fèi)金融服務(wù)收入及金融商品轉(zhuǎn)讓收入構(gòu)成。貸款業(yè)務(wù)收入在商業(yè)銀行收入中占較大比重，其所對(duì)應(yīng)的存款利息支出并不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并未實(shí)現(xiàn)真正意義上的完全打通抵扣鏈條。而且商業(yè)銀行為智力密集的服務(wù)型產(chǎn)業(yè)，人力成本較高，但在業(yè)務(wù)及管理費(fèi)用中占較大比重的員工工資及福利費(fèi)等人力成本并不能抵扣，此外，業(yè)務(wù)招待費(fèi)、用于免稅和非應(yīng)稅項(xiàng)目的費(fèi)用支出、取得增值稅普通發(fā)票的支出亦不允許進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。雖然增值稅體系下將購(gòu)入固定資產(chǎn)及不動(dòng)產(chǎn)納入了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的范圍，但商業(yè)銀行重服務(wù)輕資產(chǎn)，如果不是新設(shè)立網(wǎng)點(diǎn)的情況下，很少購(gòu)入固定資產(chǎn)及不動(dòng)產(chǎn)，總體看來(lái)，其能夠取得的進(jìn)項(xiàng)稅額非常有限，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅僅有手續(xù)費(fèi)及傭金、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、租賃費(fèi)等少數(shù)幾項(xiàng)支出。再加上除農(nóng)村金融機(jī)構(gòu)可以選擇按3%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)稅外，其他商業(yè)銀行增值稅率相較原營(yíng)業(yè)稅率上升了1%。所以，“營(yíng)改增”全面實(shí)施以后，成本收入比較高的商業(yè)銀行流轉(zhuǎn)稅負(fù)反而會(huì)上升，不同的個(gè)體類(lèi)型，其減稅效果亦不相同，除國(guó)有商業(yè)銀行減稅效果明顯外，其他商業(yè)銀行稅負(fù)不降反增。

（二）對(duì)財(cái)務(wù)管理成本的影響

在原有的營(yíng)業(yè)稅制下，只要取得真實(shí)合理的發(fā)票即可，但現(xiàn)行增值稅稅制進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣，對(duì)發(fā)票管理尤為嚴(yán)格。對(duì)商業(yè)銀行來(lái)講，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)供應(yīng)商、客戶的涉稅信息管理，做好信息收集整理工作，以合理分辨交易對(duì)手類(lèi)型，判斷能否向?qū)Ψ介_(kāi)具或索取增值稅專用發(fā)票。商業(yè)銀行作為銷(xiāo)售服務(wù)的一方，要避免開(kāi)票信息錯(cuò)誤，虛開(kāi)增值稅發(fā)票;同時(shí)作為獲取服務(wù)的一方，要根據(jù)供應(yīng)商的身份類(lèi)型，區(qū)分對(duì)方是小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，并根據(jù)供應(yīng)商提供的業(yè)務(wù)類(lèi)型，判斷其開(kāi)具的發(fā)票類(lèi)型，稅率是否準(zhǔn)確無(wú)誤，以便取得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票。由于不同的行業(yè)類(lèi)型稅率不盡相同，再加上稅收條款繁多，發(fā)票認(rèn)證后才可抵扣，增加了發(fā)票管理的成本。

增值稅全面實(shí)施后，加大了對(duì)財(cái)務(wù)核算的難度。原營(yíng)業(yè)稅稅制下只需將應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅金列入營(yíng)業(yè)稅金及附加這一個(gè)科目，而現(xiàn)行增值稅稅制下，將涉及應(yīng)交增值稅、未交增值稅、待轉(zhuǎn)銷(xiāo)項(xiàng)稅額等明細(xì)科目，其中應(yīng)交增值稅下又設(shè)置有銷(xiāo)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額等9個(gè)明細(xì)科目。此外，增值稅稅制下要求用于免稅項(xiàng)目或簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目應(yīng)單獨(dú)核算，有些商業(yè)銀行因?yàn)闊o(wú)法單獨(dú)區(qū)分取得的專用于這些項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額，直接將取得的全部進(jìn)項(xiàng)稅額按以上項(xiàng)目收入額占總收入的比重轉(zhuǎn)出，導(dǎo)致取得的進(jìn)項(xiàng)稅額未能最大程度上抵扣，稅負(fù)上升。為滿足增值稅稅制下價(jià)稅分離及會(huì)計(jì)核算的要求，必須對(duì)商業(yè)銀行現(xiàn)有的財(cái)務(wù)系統(tǒng)及前臺(tái)業(yè)務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行完善或改造，系統(tǒng)建設(shè)成本也不得不有所增加。

此外，“營(yíng)改增”成功實(shí)施以后，在現(xiàn)實(shí)中不乏有些商業(yè)銀行員工缺乏對(duì)財(cái)務(wù)知識(shí)的理解，一味索取增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致供應(yīng)商提升開(kāi)票價(jià)格將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁至購(gòu)貨方，無(wú)形之中增大了購(gòu)貨成本。增值稅稅制的復(fù)雜性決定了必須提升財(cái)務(wù)人員素質(zhì)，加大對(duì)員工的財(cái)務(wù)培訓(xùn)，人員管理成本也有所上升。

（三）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

由于稅收體制發(fā)生變化，核算規(guī)則也將隨之變動(dòng)，進(jìn)而將影響資產(chǎn)負(fù)債表及利潤(rùn)表的相關(guān)要素發(fā)生變動(dòng)。由于增值稅是價(jià)外稅，不含稅銷(xiāo)售額才可計(jì)收入，分離的稅款應(yīng)計(jì)入應(yīng)交增值稅科目，原稅制下計(jì)入了營(yíng)業(yè)稅金及附加。故相較原營(yíng)業(yè)稅稅制，同等銷(xiāo)售額下，將引起利潤(rùn)表中收入下降，接受勞務(wù)成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加下降;資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)下降，負(fù)債上升。由于商業(yè)銀行取得可抵扣的進(jìn)行稅額有限，其大部分收入要計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，可能會(huì)引起收入下降幅度大于成本下降的幅度，導(dǎo)致利潤(rùn)減少。

四、政策建議

（一）政府角度

我國(guó)開(kāi)創(chuàng)了“營(yíng)改增”稅制改革的先河，然而這場(chǎng)改革仍在探索中，國(guó)際上尚無(wú)成功的經(jīng)驗(yàn)可借鑒?！盃I(yíng)改增”稅制改革時(shí)間不久，各項(xiàng)稅收政策有待進(jìn)一步完善。稅制改革后商業(yè)銀行的增值稅稅負(fù)并未明顯下降，一是稅基范圍較之前較為寬泛，二是可取得的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣有限。要實(shí)現(xiàn)真正意義上的減稅降負(fù)，應(yīng)積極優(yōu)化商業(yè)銀行的稅制結(jié)構(gòu)，按收付實(shí)現(xiàn)制，以扣除應(yīng)收未收利息后的收入作為征稅范圍，進(jìn)一步擴(kuò)大商業(yè)銀行增值稅抵扣范圍，探索其存款成本能夠抵扣的征稅模式，實(shí)現(xiàn)其打通抵扣鏈條的初衷，或?qū)Υ_實(shí)無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的對(duì)應(yīng)收入項(xiàng)實(shí)施稅收優(yōu)惠政策，如：降低增值稅稅率或?qū)嵤┟舛惖取?/p>

（二）企業(yè)角度

首先，做好稅收籌劃，以稅務(wù)引導(dǎo)業(yè)務(wù)，優(yōu)先發(fā)展國(guó)家稅收政策鼓勵(lì)或扶持的業(yè)務(wù)，充分享受?chē)?guó)家稅收優(yōu)惠政策;其次，提升財(cái)務(wù)管理水平，增強(qiáng)財(cái)稅人員財(cái)務(wù)素質(zhì)，加強(qiáng)員工培訓(xùn)，建立專業(yè)的人才隊(duì)伍，加強(qiáng)發(fā)票管理，對(duì)于大額采購(gòu)或長(zhǎng)期供貨單位，通過(guò)招投標(biāo)等方式篩選質(zhì)量可靠且價(jià)格適中的一般納稅人為供貨商，從而滿足增值稅稅制下進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的需求;再次，加強(qiáng)信息化建設(shè)，利用大數(shù)據(jù)平臺(tái)等網(wǎng)絡(luò)技術(shù)手段，努力實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財(cái)務(wù)系統(tǒng)與稅務(wù)系統(tǒng)的精準(zhǔn)對(duì)接，使得業(yè)務(wù)核算精細(xì)化，一方面區(qū)分減免稅項(xiàng)目，最大程度上享受稅收優(yōu)惠政策，另一方面將進(jìn)項(xiàng)稅額在應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目、簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目之間明確區(qū)分，做到能抵盡抵;最后，轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，盡可能擴(kuò)大中間業(yè)務(wù)收入，以“成本優(yōu)先”為原則對(duì)非核心業(yè)務(wù)外包給專業(yè)機(jī)構(gòu)，進(jìn)而擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的范圍。

五、結(jié)語(yǔ)

總之，要實(shí)現(xiàn)真正的減稅降負(fù)，需要政府和商業(yè)銀行自身共同努力，政府需要不斷完善稅收政策，商業(yè)銀行自身需要盡早完成經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)型，加強(qiáng)人才建設(shè)和信息化建設(shè)，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)精細(xì)化管理。

參考文獻(xiàn)：

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