史榮珍

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，尤其是跨國(guó)公司和集團(tuán)企業(yè)的不斷增加，關(guān)聯(lián)交易種類(lèi)越來(lái)越復(fù)雜，通過(guò)實(shí)踐發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)是一把雙刃劍，利用得當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)能夠在一定程度上提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益并實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)，但是如果轉(zhuǎn)移定價(jià)不合理就會(huì)引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注甚至影響整個(gè)企業(yè)的聲譽(yù)和形象，最終給公司帶來(lái)一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。各集團(tuán)企業(yè)應(yīng)合理制定關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)，防范集團(tuán)整體稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和進(jìn)步很多跨國(guó)公司進(jìn)入到了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)中，現(xiàn)在已經(jīng)成為了推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要力量。在這樣的背景下出現(xiàn)了一種叫做關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的交易行為?？茖W(xué)、合理的轉(zhuǎn)移定價(jià)能夠最大化的實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。但是在一些集團(tuán)公司和跨國(guó)企業(yè)中管理層經(jīng)常會(huì)受到一些外界因素的影響導(dǎo)致在做決定的過(guò)程中存在一些疏漏，最終導(dǎo)致關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)工作在進(jìn)行的時(shí)候出現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)在如何通過(guò)使用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)完成既定目標(biāo)并降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為企業(yè)管理者最需要解決的問(wèn)題之一。

一、關(guān)聯(lián)方交易及內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)

（一）關(guān)聯(lián)交易

關(guān)聯(lián)方交易一般是企業(yè)正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和商業(yè)行為，但也有可能成為企業(yè)操縱利潤(rùn)、逃避稅收的手段，從而損害國(guó)家、債權(quán)人和中小股東利益，是監(jiān)督檢查的重點(diǎn)內(nèi)容?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—第36號(hào)關(guān)聯(lián)方披露》中第七條指出，關(guān)聯(lián)方交易，是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價(jià)款。

關(guān)聯(lián)交易的類(lèi)型主要分為以下四種類(lèi)型：一是資產(chǎn)交易;資產(chǎn)交易是最為常見(jiàn)的關(guān)聯(lián)交易，主要包括實(shí)物資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、存貨等）、股權(quán)和無(wú)形資產(chǎn)（土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)等）的買(mǎi)賣(mài)。二是資金拆借;是指企業(yè)將自有資金或銀行借款貸給關(guān)聯(lián)方，以多收、少收或者不收資金占用費(fèi)等形式來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)。三是費(fèi)用分?jǐn)?關(guān)聯(lián)方在共同承擔(dān)某項(xiàng)費(fèi)用的情況下，自行調(diào)節(jié)費(fèi)用的分?jǐn)偙壤?。四是提供和勞?wù)、管理、咨詢(xún)等內(nèi)容有關(guān)的服務(wù)。為關(guān)聯(lián)方提供服務(wù)時(shí)，不按公允的價(jià)格收取費(fèi)用，可能采取協(xié)議定價(jià)方式。另外，關(guān)聯(lián)交易還有無(wú)償贈(zèng)與資產(chǎn)、擔(dān)保、許可協(xié)議等方式。

（二）關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)

關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)是企業(yè)的戰(zhàn)略性行為，同時(shí)也是企業(yè)逃稅避稅和操縱企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告、轉(zhuǎn)移資金的常用手段。目前常用的轉(zhuǎn)移定價(jià)方法有以下五種：第一種是可比非受控價(jià)格法，是按照沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方進(jìn)行相同的或類(lèi)似的業(yè)務(wù)往來(lái)價(jià)格進(jìn)行定價(jià)的方法;第二種是再銷(xiāo)售價(jià)格法，是指按照關(guān)聯(lián)方購(gòu)進(jìn)商品再銷(xiāo)售給沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易方的同等價(jià)格減除可比非關(guān)聯(lián)交易毛利后的金額進(jìn)行定價(jià)的方法。公式為：公平成交價(jià)格=再銷(xiāo)售給非關(guān)聯(lián)方的價(jià)格×（1-可比非關(guān)聯(lián)交易毛利率）;第三種是成本加成法，按照關(guān)聯(lián)方交易發(fā)生的合理成本加上可比非關(guān)聯(lián)方交易的毛利進(jìn)行定價(jià)的方法;第四種是交易凈利潤(rùn)法，指按照可比非關(guān)聯(lián)方交易的利潤(rùn)率指標(biāo)來(lái)確定關(guān)聯(lián)交易凈利潤(rùn)的方法;第五種是利潤(rùn)分割法，是根據(jù)企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方對(duì)合并利潤(rùn)的貢獻(xiàn)在雙方之間采用合理的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配的方法。

（三）內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的動(dòng)機(jī)

企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時(shí)，交易的實(shí)際價(jià)格與市場(chǎng)價(jià)格有差異，甚至有時(shí)與其成本相差甚遠(yuǎn)。關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)主要有以下目的：一是降低集團(tuán)企業(yè)的整體稅負(fù)，二是通過(guò)虛增利潤(rùn)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，三是實(shí)現(xiàn)資金流的轉(zhuǎn)移，四是規(guī)避外匯和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，等等。

二、關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)

隨著我國(guó)市場(chǎng)規(guī)模的不斷增加和擴(kuò)大，很多行業(yè)都有了更多的發(fā)展空間，特別是一些外資企業(yè)在看中我國(guó)消費(fèi)市場(chǎng)前景之后開(kāi)始紛紛來(lái)和我國(guó)的企業(yè)進(jìn)行合作，企業(yè)在這種如此競(jìng)爭(zhēng)激烈的環(huán)境下最需要做的事情就是用最低的成本獲得最多的利益。隨之而來(lái)的并購(gòu)擴(kuò)展和對(duì)內(nèi)整合重組等關(guān)聯(lián)交易越來(lái)越多，尤其是在我國(guó)的關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)相關(guān)的政策不完善，部分財(cái)務(wù)人員處理相關(guān)業(yè)務(wù)的能力不足，造成企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各單位的盈利水平不能公允的反應(yīng)。從稅務(wù)角度看，不合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)在一定程度上違背了稅收的公平性，從而加大了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（一）價(jià)格制定不合理

國(guó)家為了扶持某些地區(qū)某些行業(yè)的發(fā)展，針對(duì)不同的地區(qū)和行業(yè)制定了不同的稅收優(yōu)惠政策，增加了集團(tuán)企業(yè)利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)來(lái)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易逃避稅款的動(dòng)機(jī)和可能性?！镀髽I(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。同時(shí)《稅收征收管理法》第三十六條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用;不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。

也就是說(shuō)企業(yè)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時(shí)，應(yīng)按照與非關(guān)聯(lián)方的同等定價(jià)進(jìn)行交易，避免利潤(rùn)和資金轉(zhuǎn)移。正是因?yàn)檗D(zhuǎn)移定價(jià)容易被集團(tuán)企業(yè)用來(lái)避稅，如果企業(yè)過(guò)于追求目標(biāo)，嚴(yán)重偏離市場(chǎng)價(jià)格，將面臨補(bǔ)稅和罰款等處罰，企業(yè)的信用評(píng)級(jí)也會(huì)降級(jí)。

例如：某集團(tuán)公司有下屬A和B兩個(gè)子公司，分別在甲、乙兩地注冊(cè)，企業(yè)所得稅率分別為25%、10%，A企業(yè)為B企業(yè)生產(chǎn)零部件，A企業(yè)以300萬(wàn)元的生產(chǎn)成本生產(chǎn)一批零部件，按市場(chǎng)價(jià)格400萬(wàn)元賣(mài)給B企業(yè)，B企業(yè)消耗40萬(wàn)元的加工費(fèi)再以520萬(wàn)元的市價(jià)投入市場(chǎng)。企業(yè)所得稅應(yīng)交稅款如下：A公司企業(yè)所得稅：（400-300）*25%=25萬(wàn)元，B公司企業(yè)所得稅：（520-40-400）*10%=8萬(wàn)元。集團(tuán)整體需繳納企業(yè)所得稅25+8=32萬(wàn)元。為了減輕集團(tuán)整體稅負(fù)，經(jīng)集團(tuán)公司安排，利用關(guān)聯(lián)交易和B公司注冊(cè)地的稅收優(yōu)惠，A公司以320萬(wàn)元的價(jià)格銷(xiāo)售給B公司，其他環(huán)節(jié)價(jià)格不變。這種情況下企業(yè)所得稅應(yīng)交稅款如下：A公司企業(yè)所得稅：（320-300）*25%=5萬(wàn)元，B公司企業(yè)所得稅：（520-40-320）*10%=16萬(wàn)元。集團(tuán)整體需繳納企業(yè)所得稅5+16=21萬(wàn)元。這樣，集團(tuán)公司利用關(guān)聯(lián)交易和地區(qū)稅收優(yōu)惠，降低了集團(tuán)整體稅負(fù)，同時(shí)國(guó)家稅務(wù)局少收取了稅款，此類(lèi)未按獨(dú)立交易原則定價(jià)的情形，一旦被稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，將面臨罰款等懲罰。

（二）信息披露不全面

隨著內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的方式越來(lái)越復(fù)雜，相關(guān)的國(guó)家稅收政策出臺(tái)不及時(shí)，也有越來(lái)越多的集團(tuán)企業(yè)打算利用內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)來(lái)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易來(lái)減少向國(guó)家稅務(wù)局繳納稅款。為此《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—第36號(hào)關(guān)聯(lián)方披露》中第十條指出企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類(lèi)型及交易要素。交易要素至少應(yīng)當(dāng)包括：1.交易金額;2.未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息;3.未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額;4.定價(jià)政策。同時(shí)《企業(yè)所得稅法》第四十三條也規(guī)定企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，附送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)報(bào)告表。這就使得集團(tuán)企業(yè)面臨著更大的信息披露風(fēng)險(xiǎn)。

以上說(shuō)明關(guān)聯(lián)交易同時(shí)受到企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法的雙重約束。因此，如果集團(tuán)企業(yè)未按照相關(guān)法律規(guī)定及時(shí)準(zhǔn)確的提供關(guān)聯(lián)交易情況，將面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)的全面檢查，對(duì)企業(yè)的聲譽(yù)造成不良影響。

（三）缺乏稅務(wù)專(zhuān)業(yè)人才

集團(tuán)企業(yè)間的關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)種類(lèi)繁多，性質(zhì)各異，在一定程度上增加了企業(yè)稅務(wù)處理的難度。企業(yè)缺乏相應(yīng)的稅務(wù)專(zhuān)業(yè)人才，容易對(duì)最新的關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)相關(guān)政策理解不及時(shí)或者理解出現(xiàn)偏差，尤其是部分國(guó)企，受機(jī)構(gòu)設(shè)置、編制配備等原因，稅務(wù)管理人員較少，專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)不足，造成企業(yè)具有良好職業(yè)素養(yǎng)、精通稅務(wù)專(zhuān)業(yè)知識(shí)、并具有實(shí)務(wù)操作經(jīng)驗(yàn)的人才十分稀缺，對(duì)關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的稅務(wù)管理形成了直接的瓶頸制約，導(dǎo)致企業(yè)面臨涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

三、防范關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的方法

正因?yàn)榧瘓F(tuán)企業(yè)的關(guān)聯(lián)方內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)面臨上述的風(fēng)險(xiǎn)，相關(guān)企業(yè)應(yīng)該及時(shí)了解最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅務(wù)政策，在不違反財(cái)稅政策的前提下實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。

（一）加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，爭(zhēng)取提前達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排

首先管理者需要從企業(yè)自身出發(fā)了解市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和相關(guān)的稅務(wù)法律法規(guī)，只有這樣才能提出符合實(shí)際情況的并且有針對(duì)性的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范方法，其次在工作的過(guò)程中企業(yè)和相關(guān)的稅務(wù)機(jī)關(guān)在商討完成之后達(dá)成統(tǒng)一意見(jiàn)就能快速的展開(kāi)后續(xù)工作，同時(shí)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求及時(shí)調(diào)整定價(jià)，然后企業(yè)根據(jù)自身的發(fā)展情況向稅務(wù)機(jī)關(guān)說(shuō)明和報(bào)告，最終達(dá)到降低轉(zhuǎn)移定價(jià)涉稅風(fēng)險(xiǎn)的目的。

還可以運(yùn)用一些評(píng)估方法來(lái)判斷轉(zhuǎn)移定價(jià)存在的風(fēng)險(xiǎn)，這樣就能最大程度的降低企業(yè)發(fā)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的幾率，企業(yè)在進(jìn)行工作的過(guò)程中還可以借鑒國(guó)外的一些先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，提前解決好轉(zhuǎn)移定價(jià)帶來(lái)的問(wèn)題和挑戰(zhàn)。

（二）加快集團(tuán)信息化建設(shè)，及時(shí)完整對(duì)外披露關(guān)聯(lián)交易

關(guān)聯(lián)交易的管理需要以企業(yè)信息化建設(shè)為支撐，各部門(mén)分別審批，實(shí)現(xiàn)信息共享。因?yàn)殛P(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)的管理需要滲透到企業(yè)的每個(gè)流程和環(huán)節(jié)，企業(yè)必須加強(qiáng)各業(yè)務(wù)部門(mén)之間的配合，共同做好關(guān)聯(lián)交易工作。重視關(guān)聯(lián)交易的信息披露質(zhì)量，由稅務(wù)人員及時(shí)完整的向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送相關(guān)資料。

（三）借助外部專(zhuān)業(yè)中介機(jī)構(gòu)，培養(yǎng)高素質(zhì)稅務(wù)管理人才

轉(zhuǎn)移定價(jià)行為在進(jìn)行的過(guò)程中會(huì)涉及到很多內(nèi)容，整個(gè)過(guò)程相對(duì)來(lái)說(shuō)也比較的復(fù)雜，所以需要稅務(wù)管理人員有非常強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)。企業(yè)也需要定期的對(duì)這些工作人員進(jìn)行相關(guān)的培訓(xùn)，著力強(qiáng)化稅收法律法規(guī)政策的學(xué)習(xí)，及時(shí)了解稅務(wù)和會(huì)計(jì)的差異，關(guān)注政策變化，避免因?yàn)槎悇?wù)政策掌握不到位而引起稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。。

四、結(jié)語(yǔ)

集團(tuán)企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)本身情況和內(nèi)外部環(huán)境制定合理的關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)，及時(shí)對(duì)外披露相關(guān)信息，并培養(yǎng)高素質(zhì)稅務(wù)人員，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，提升企業(yè)價(jià)值和核心競(jìng)爭(zhēng)力。

（作者單位：中鐵物資集團(tuán)有限公司）