李曼麗

摘要：隨著當(dāng)前我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深化發(fā)展，關(guān)于合伙企業(yè)所得稅發(fā)展中面臨的問題，也引起了企業(yè)經(jīng)營人員以及企業(yè)管理人員的重視。分析在企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營管理中，如何合理地理清合伙企業(yè)所得稅問題，并且執(zhí)行相關(guān)稅負(fù)籌劃作業(yè)，成為當(dāng)前我國合伙企業(yè)經(jīng)營管理中主要面臨的問題。文章針對(duì)我國合伙企業(yè)所得稅若干問題，進(jìn)行簡(jiǎn)要的分析研究。

關(guān)鍵詞：合伙企業(yè)所得稅；問題；策略

一、重復(fù)征稅問題

分析我國合伙企業(yè)所得稅在征收中，征收主體存在問題為主要存在的一類問題。主要表現(xiàn)為：我國合伙企業(yè)所得稅在征收中，主要通過征收合伙企業(yè)合伙人所得稅的方式，進(jìn)行相關(guān)所得稅的征收。其中如法人為合伙人，是否以法人資格進(jìn)行所得稅的申報(bào)以及征收，則存在較多的問題。如征收則存在重復(fù)征稅的問題，如不征收法人所得稅，則存在一定的政策漏洞現(xiàn)象。

例1：A公司為法人合伙企業(yè)，其合伙人甲為法人合伙人，乙為自然人，二位合伙人以1∶1的比例投資。成立后，A公司收到各項(xiàng)目公司的分紅款100萬元，某一項(xiàng)目公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款200萬元?，F(xiàn)A公司擬將上述分紅款及股權(quán)轉(zhuǎn)讓款分配給各合伙人。

首先，征稅主體問題的明確。

根據(jù)財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2018〕159號(hào)）文件中第二條之規(guī)定，合伙企業(yè)以每一合伙人為納稅義務(wù)人。即：合伙人為自然人的，該自然人作為納稅人繳納個(gè)人所得稅，合伙人是法人或其他組織的，該法人或其他組織作為納稅人繳納企業(yè)所得稅。

其次，征稅時(shí)間的明確。

上述財(cái)稅〔2018〕159號(hào)文件第三條規(guī)定，合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。該條所稱“先分后稅”的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得指的是合伙企業(yè)分配給所有合伙人的所得和企業(yè)當(dāng)年留存的所得（利潤）。通俗地講，就是說項(xiàng)目公司分到合伙企業(yè)的利潤就需要合伙企業(yè)繳稅。這也是合伙企業(yè)與一般企業(yè)的不同之處，應(yīng)特別注意。

再次，也是目前最難以解決的問題，就是法人合伙人在取得的稅后股息收入的重復(fù)征稅問題。

以上述例1分析，法人合伙人甲收到的分紅款50萬元，原本就是項(xiàng)目公司稅后利潤的分配，項(xiàng)目公司本身繳納25%的企業(yè)所得稅后的利潤分配，合伙企業(yè)本身是稅收透明體不交所得稅。按照現(xiàn)行常規(guī)做法，法人合伙人收到分紅款后，？還要再繳納25%的企業(yè)所得稅。這樣實(shí)實(shí)在在繳納了兩道企業(yè)所得稅。

現(xiàn)行常規(guī)做法的觀點(diǎn)，其實(shí)就是按照《企業(yè)所得稅法》第二十六條第（二）項(xiàng)，符合條件的居民企業(yè)之間的股息紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條，所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。而法人合伙人收到的投資收益不是直接投資于被投資企業(yè)而取得的。

筆者認(rèn)為，首先大家目前認(rèn)同的觀點(diǎn)是合伙企業(yè)是稅收透明體，本身并不繳納企業(yè)所得稅。其次按照國稅函[2001]84號(hào)文件之內(nèi)涵，法人合伙企業(yè)所得的股息紅利不視作合伙企業(yè)的收入，而直接作為投資者的收入，這在某種程度上肯定了該收入屬于直接投資收益，符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條之規(guī)定，形成了企業(yè)法人的免稅收入，因此企業(yè)法人收到的該筆分紅收入（即股息紅利）不需要繳納企業(yè)所得稅。而且從稅法的立法看，稅收公平原則是近代平等性的政治和憲法原則在稅收法律制度中的具體體現(xiàn)。實(shí)質(zhì)課稅原則指應(yīng)根據(jù)客觀事實(shí)確定是否符合課稅要件，并根據(jù)納稅人的真實(shí)負(fù)擔(dān)能力決定納稅人的稅負(fù)，而不能僅考慮相關(guān)外觀和形式。

實(shí)際操控過程中，某地方性政策在2010年的規(guī)定趨同了筆者的觀點(diǎn)，其認(rèn)為：合伙制企業(yè)從被投資企業(yè)獲得的股息紅利等投資性收益，屬于已經(jīng)繳納企業(yè)所得稅的稅后收益，該收益可以按照合伙協(xié)議約定直接分配給合伙人，而法人合伙人的企業(yè)所得稅按照《企業(yè)所得稅法》執(zhí)行，將其納入了免稅收入的范疇。但是2015年，又趨于稅法字面解釋，否定了這種做法。

最后，合伙企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳稅額的確定。

根據(jù)財(cái)稅〔2000〕91號(hào)文件及〔2008〕65號(hào)文件規(guī)定，合伙企業(yè)在計(jì)算生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得時(shí)，按照個(gè)體工商戶計(jì)算所得的方法，再扣除特殊扣除項(xiàng)目后，計(jì)算出應(yīng)納稅所得額，按比例分配給各位合伙人，再由各合伙人分別繳納企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。

二、稅負(fù)轉(zhuǎn)移問題

合伙企業(yè)在經(jīng)營管理中，所得稅的申報(bào)、監(jiān)管、征收、繳納、從作業(yè)過程分析，為企業(yè)，財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)，稅務(wù)機(jī)構(gòu)，銀行四個(gè)環(huán)節(jié)。其中從合伙企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展方式方面分析，稅務(wù)轉(zhuǎn)移問題，則為普遍存在的一類問題。其中稅務(wù)轉(zhuǎn)移問題，主要表現(xiàn)為：合伙企業(yè)經(jīng)營中持續(xù)虧損，相關(guān)規(guī)定中彌補(bǔ)時(shí)間不得超過5年。該類現(xiàn)象下，合伙企業(yè)可通過轉(zhuǎn)移分配等措施，進(jìn)行稅負(fù)的轉(zhuǎn)移，而法律未有明確的限制規(guī)定，最終對(duì)于所得稅的有效征繳，造成了一定的影響。

三、我國合伙企業(yè)所得稅發(fā)展中的優(yōu)化措施分析

1.明確征收主體，規(guī)避重復(fù)征稅

我國合伙企業(yè)所得稅征收發(fā)展中，為合理地提升我國合伙企業(yè)所得稅征收質(zhì)量，并且降低因政策不明確，造成的合伙人、合伙企業(yè)法人利益受損的現(xiàn)象。實(shí)際發(fā)展中，可通過明確征收主體的方式，進(jìn)行所得稅的征收，規(guī)避在法人作為合伙人的企業(yè)中，出現(xiàn)重復(fù)征收的現(xiàn)象，確保合伙人的切身利益，同時(shí)確保所得稅征收政策的有效實(shí)施。另外關(guān)于征收主體的明確，監(jiān)管部門以及稅務(wù)征管部門，司法部門在實(shí)際發(fā)展中，應(yīng)從稅法條款明確，司法解釋，征管部門積極宣傳的方向進(jìn)行發(fā)展，以此確保合伙企業(yè)在發(fā)展中，企業(yè)合伙人，法人合伙人，以及稅務(wù)籌劃人員，對(duì)于相關(guān)政策，執(zhí)行依據(jù)的準(zhǔn)確解讀和了解，確保征管機(jī)構(gòu)稅務(wù)征管工作的穩(wěn)定實(shí)施，同時(shí)規(guī)避因相關(guān)政策執(zhí)行條款制定不明確，存在司法漏洞，造成的下級(jí)單位重復(fù)征稅，企業(yè)權(quán)益受損的不良現(xiàn)象，同時(shí)達(dá)到促進(jìn)合伙企業(yè)所得稅的科學(xué)征管，降低因征管政策不完善，相關(guān)執(zhí)行條款不明確造成的不良現(xiàn)象。

例2：某文化體育企業(yè)為法人合伙企業(yè)，某月總經(jīng)營收入為10萬元整，按照所有的征稅標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算，企業(yè)需要支付的稅款約為6？000元/月。其企業(yè)法人月收入為10？000元，按照個(gè)人所得稅征收標(biāo)準(zhǔn)，其法人需繳納個(gè)人所得稅290元/月。按照該類征收標(biāo)準(zhǔn)，則法人合伙企業(yè)在進(jìn)行稅收繳納時(shí)，出現(xiàn)了重復(fù)繳納，以及稅務(wù)部門重復(fù)征收的題，對(duì)于企業(yè)的實(shí)際收益造成了一定的影響。另外在未明確征收主體的情況下，如依照個(gè)人進(jìn)行征收，則造成了國家稅收收入過低的現(xiàn)象，如以企業(yè)為主體進(jìn)行征收，不進(jìn)行個(gè)人征收，則需明確相關(guān)法律，以及征收稅率的調(diào)整，以此合理地提升企業(yè)收益，同時(shí)確保國家稅收的穩(wěn)定性。

2.先征后返，企業(yè)申請(qǐng)

合伙企業(yè)在經(jīng)營管理中，關(guān)于所得稅的征收管理，隨著政策的變化以及征收方式的變化，出現(xiàn)了征收錯(cuò)誤，以及違規(guī)避稅現(xiàn)象較為多見?；谠擃惉F(xiàn)象分析，稅務(wù)征收部門可通過實(shí)施先征后返，企業(yè)申請(qǐng)的形式，進(jìn)行相關(guān)合伙企業(yè)的所得稅征收。具體執(zhí)行中可以年為單位，通過年申報(bào)、年審批的方式，進(jìn)行所得稅的征收。之后基于企業(yè)申請(qǐng)，以及相關(guān)憑證提交的方式，進(jìn)行相關(guān)重復(fù)征收目錄的返還，以此提升稅務(wù)征收質(zhì)量，同時(shí)促進(jìn)合伙企業(yè)所得稅征收的良性發(fā)展。

另外在實(shí)際發(fā)展中關(guān)于先征后返策略的實(shí)施，稅務(wù)征管部門也可通過結(jié)合稅收優(yōu)惠政策，如結(jié)合小微企業(yè)免征稅政策，聯(lián)合開展先征后返的稅務(wù)征收管理工作，以此達(dá)到提升稅收質(zhì)量、優(yōu)化區(qū)域營商環(huán)境的目的。其次關(guān)于企業(yè)申請(qǐng)模式的實(shí)施，為避免出現(xiàn)合伙企業(yè)違規(guī)避稅，以及違規(guī)稅負(fù)轉(zhuǎn)移的現(xiàn)象，稅務(wù)征收部門應(yīng)就相關(guān)申請(qǐng)憑證，申請(qǐng)規(guī)則進(jìn)行細(xì)化，并結(jié)合關(guān)聯(lián)企業(yè)憑證審核的方式，執(zhí)行相關(guān)稅金返還工作。以此確保相關(guān)稅收優(yōu)惠政策效果的合理發(fā)揮，同時(shí)推動(dòng)區(qū)域企業(yè)的規(guī)范化，合法化經(jīng)營發(fā)展。

3.加強(qiáng)征稅技術(shù)研究，提升技術(shù)監(jiān)管

合伙企業(yè)在發(fā)展中關(guān)于所得稅的征收，加強(qiáng)征稅技術(shù)的研究，提升技術(shù)監(jiān)管，對(duì)于合伙企業(yè)所得稅征收質(zhì)量的提升，以及征收科學(xué)性的提升意義重大。其中在具體實(shí)施中關(guān)于征稅技術(shù)的研究，以及技術(shù)監(jiān)管措施的實(shí)施，稅務(wù)征管部門及研究人員，應(yīng)基于合伙企業(yè)的全年經(jīng)營現(xiàn)狀，以及相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)現(xiàn)狀，財(cái)務(wù)憑證記錄，進(jìn)行合伙企業(yè)的經(jīng)營監(jiān)管。以此達(dá)到稅收有依據(jù)、合法征稅的目的，同時(shí)達(dá)到減少合伙企業(yè)偷稅漏稅、規(guī)范合伙企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展的目的。

四、結(jié)語

從當(dāng)前我國合伙企業(yè)所得稅的征收發(fā)展現(xiàn)狀分析，關(guān)于其在實(shí)際發(fā)展中存在的各類問題，稅務(wù)征收部門在實(shí)際發(fā)展中，為切實(shí)有效地提升所得稅征收質(zhì)量，并且合理地完善合伙企業(yè)所得稅征收政策。實(shí)際發(fā)展中稅務(wù)部門可通過先征后返，企業(yè)申請(qǐng)，明確征收主體，加強(qiáng)征稅技術(shù)研究，提升技術(shù)監(jiān)管，以及規(guī)范征收標(biāo)準(zhǔn)的方向進(jìn)行發(fā)展?！?/p>

參考文獻(xiàn)：

[1]周蘭翔.我國合伙企業(yè)所得稅若干問題研究[J].湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)，2017，30（4）.

[2]謝智勇，史淑霞.淺議有限合伙企業(yè)的所得稅納稅實(shí)務(wù)——以天津C合伙企業(yè)（有限合伙）為例[J].現(xiàn)代商業(yè)，2017（18）.