高林 中交第四航務(wù)工程勘察設(shè)計(jì)院有限公司

1.EPC項(xiàng)目成本測(cè)算考慮的主要稅種

1.1 增值稅

增值稅的本質(zhì)是“價(jià)外稅”，對(duì)工程總承包方而言，在EPC項(xiàng)目不含稅合同價(jià)固定的前提下，稅率的高低影響著合同體量的大小，合同金額的多少。

營(yíng)改增實(shí)施后，關(guān)于EPC項(xiàng)目的增值稅如何記取一度成為業(yè)內(nèi)熱烈討論的話題，如今部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)已通過答疑的方式為EPC項(xiàng)目記取增值稅提供了較為明確的解決方案。如《深圳市全面推開“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作指引（之一）》第十三條：建筑業(yè)受業(yè)主委托，按照合同約定承包工程建設(shè)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工、試運(yùn)行等全過程或若干階段的EPC工程項(xiàng)目，應(yīng)按建筑服務(wù)繳納增值稅；河南省稅務(wù)局在2017年關(guān)于營(yíng)改增10個(gè)熱點(diǎn)問題的解答中回應(yīng)：EPC業(yè)務(wù)不屬于混合銷售行為，屬于兼營(yíng)行為，納稅人需針對(duì)EPC合同中不同的業(yè)務(wù)分別進(jìn)行核算，即按各業(yè)務(wù)適用的不同分別計(jì)提銷項(xiàng)稅額；需要額外說明的是，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）第一條：納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2016]36號(hào)文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

鑒于水運(yùn)工程EPC項(xiàng)目的工程總承包單位多為大型設(shè)計(jì)院，自產(chǎn)自銷機(jī)械設(shè)備等的情況不常見，在發(fā)生EPC業(yè)務(wù)做增值稅處理時(shí)，建議以當(dāng)?shù)貒?guó)稅的政策為主要依據(jù)，結(jié)合現(xiàn)行稅法綜合判定稅率標(biāo)準(zhǔn)。通過以上分析可知：水運(yùn)EPC項(xiàng)目的增值稅可統(tǒng)一按9%考慮（按深圳市、江西省稅務(wù)局的政策），也可在投標(biāo)階段科學(xué)合理地劃分E、P、C各部分的額度，分別按E(設(shè)計(jì)）適用“現(xiàn)代服務(wù)”稅目（稅率6%）、P(采購(gòu))適用“銷售貨物”稅目（稅率13%）、C(施工)適用“建筑服務(wù)”稅目（稅率9%）計(jì)算增值稅（按廣東省、河南省稅務(wù)局的政策）。

1.2 附加稅

《水運(yùn)建設(shè)工程概算預(yù)算編制規(guī)定）（JTS/T116-2019) 中有明確規(guī)定，附加稅費(fèi)是企業(yè)管理費(fèi)的組成部分，這意味著附加稅的本質(zhì)是“價(jià)內(nèi)稅”，構(gòu)成項(xiàng)目的稅前價(jià)格，是“價(jià)外稅”——增值稅的計(jì)算基礎(chǔ)。附加稅一般包含城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加（其他地方性附加按當(dāng)?shù)匾?guī)定執(zhí)行，本文暫不做討論），根據(jù)納稅地的不同，附加稅的累計(jì)費(fèi)率分別為12%（納稅地在市區(qū)的）、10%（納稅地在縣城、鎮(zhèn)的）、6%（納稅地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的）。

1.3 合同印花稅

國(guó)內(nèi)大多數(shù)水運(yùn)EPC項(xiàng)目，工程總承包單位往往作為設(shè)計(jì)主體，同時(shí)負(fù)責(zé)統(tǒng)籌項(xiàng)目管理，工程施工一般是分包給有資質(zhì)的專業(yè)施工企業(yè)，大型設(shè)備幾乎全部對(duì)外采購(gòu)。EPC項(xiàng)目合同覆蓋的類型以購(gòu)銷合同、建筑安裝工程承包合同、技術(shù)合同為主。合同作為具有法律效力的憑證，持有該憑證的主體（合同甲乙雙方）均應(yīng)繳納印花稅。合同印花稅是企業(yè)管理費(fèi)的一部分，其本質(zhì)也為“價(jià)內(nèi)稅”，是以合同中約定的含稅金額為計(jì)稅依據(jù)，其中購(gòu)銷合同、建筑安裝工程承包合同、技術(shù)合同，適用稅率為0.03%；加工承攬合同、貨運(yùn)運(yùn)輸合同，適用稅率為0.05%；財(cái)產(chǎn)租賃合同、倉(cāng)儲(chǔ)保管合同、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同，適用稅率為0.01%。

2.稅費(fèi)成本的控制

2.1 投標(biāo)階段合理計(jì)算銷項(xiàng)稅

水運(yùn)工程EPC項(xiàng)目的費(fèi)用一般由設(shè)計(jì)費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、材料設(shè)備購(gòu)置費(fèi)、總承包其他費(fèi)（如專項(xiàng)評(píng)估、檢驗(yàn)檢測(cè)、工程保險(xiǎn)、總承包管理費(fèi)等）構(gòu)成?？偝邪渌M(fèi)涉及的內(nèi)容基本屬于管理服務(wù)的范疇，實(shí)操中適用“現(xiàn)代服務(wù)”稅目（稅率6%），在擬定投標(biāo)報(bào)價(jià)一定的前提下，可以適當(dāng)采用不平衡報(bào)價(jià)增大設(shè)計(jì)費(fèi)、總承包其他費(fèi)的占比。需注意的是，EPC中的P更重要的是針對(duì)大宗材料、設(shè)備，尤其是指特種設(shè)備、定制設(shè)備的采購(gòu)管理，這里的P可視為涵蓋了設(shè)計(jì)、建造、運(yùn)輸、保險(xiǎn)、安裝、調(diào)試乃至營(yíng)運(yùn)、保修等全過程階段，因此從合理控制稅費(fèi)的角度出發(fā)，水運(yùn)工程項(xiàng)目投標(biāo)階段列入P的往往是大型裝卸設(shè)備（如卸船機(jī)、皮帶機(jī)等）、大型鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)品（如鋼箱梁、鋼人行橋等）、大宗材料（如鋼管樁等）以及需要定制的產(chǎn)品（如橡膠護(hù)舷等），其他不完全符合P的定義且業(yè)主無明確要求的，建議直接列入建筑安裝工程費(fèi)中，按9%計(jì)算增值稅。

以上方式是從理論層面探索減少銷項(xiàng)稅費(fèi)的可能途徑，如果招標(biāo)文件或當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門要求統(tǒng)一按建筑服務(wù)繳納增值稅（稅率9%），減少稅費(fèi)成本就需要從增大可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額尋找突破口，投標(biāo)階段可預(yù)先做好分包策劃，為中標(biāo)后測(cè)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額、優(yōu)化分包模式提供基礎(chǔ)。

2.2 規(guī)避進(jìn)項(xiàng)稅費(fèi)損失的風(fēng)險(xiǎn)

水運(yùn)工程EPC項(xiàng)目的業(yè)主多為國(guó)內(nèi)外的石油化工企業(yè)，業(yè)主為便于項(xiàng)目管理、提高管理效率，往往通過拓展合同承包范圍授權(quán)EPC承包商提供更多的服務(wù)。比如深圳某碼頭項(xiàng)目，拋泥許可證辦理、施工期環(huán)境監(jiān)測(cè)、海洋生態(tài)補(bǔ)償?shù)染鶆澐值焦こ炭偝邪暮贤秶鷥?nèi)，項(xiàng)目實(shí)施過程中發(fā)現(xiàn)，部分政府性收費(fèi)無法提供增值稅專用發(fā)票，在缺少可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情況下總承包方對(duì)業(yè)主仍需承擔(dān)至少6%的銷項(xiàng)稅費(fèi)，無形中導(dǎo)致稅費(fèi)成本的增加。為解決上述問題，工程總承包單位在投標(biāo)階段需要進(jìn)行針對(duì)性的市場(chǎng)調(diào)研，將進(jìn)項(xiàng)稅費(fèi)損失的風(fēng)險(xiǎn)考慮在投標(biāo)報(bào)價(jià)中。

3.稅費(fèi)成本的過程控制

項(xiàng)目中標(biāo)后，稅費(fèi)成本控制的首要任務(wù)便是確定分包模式、測(cè)算最大進(jìn)項(xiàng)稅費(fèi)并通過分包招標(biāo)及合同談判落實(shí)。為最大程度地減少資金占用的損失、保障企業(yè)現(xiàn)金流，預(yù)繳稅前盡量取得可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅票，發(fā)票開出后向業(yè)主盡早爭(zhēng)取收款。

由于水運(yùn)工程EPC項(xiàng)目大多采用固定總價(jià)模式，工程總承包單位在對(duì)下分包時(shí)傾向于背靠背擬定合同條款。值得關(guān)注的是，根據(jù)增值稅“價(jià)外稅”的本質(zhì)特征，無論主合同中有無體現(xiàn)稅費(fèi)的細(xì)節(jié)，對(duì)下的分包合同條款都要嚴(yán)格約定稅率及稅費(fèi)的支付方式。如深圳某碼頭項(xiàng)目的通航安全評(píng)估，工程總承包單位將其委托給有資質(zhì)的第三方技術(shù)咨詢單位，并簽訂技術(shù)服務(wù)合同，因疫情原因國(guó)家陸續(xù)發(fā)布減稅降費(fèi)政策，該單位應(yīng)納稅費(fèi)的稅率由原來的3%降低至1%，且付款申請(qǐng)時(shí)向工程總承包單位開具了1%的增值稅專用發(fā)票，由于技術(shù)服務(wù)合同條款中明確了稅率，并說明了稅費(fèi)按開票金額支付，因此，工程總承包單位最終按不含稅合同價(jià)+實(shí)際增值稅費(fèi)完成支付義務(wù)，規(guī)避了采用“固定總價(jià)包干”此類模糊定義可能導(dǎo)致的合同爭(zhēng)議及費(fèi)用損失風(fēng)險(xiǎn)。

4.結(jié)語

綜上所述，水運(yùn)工程項(xiàng)目的稅費(fèi)成本控制應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：一是投標(biāo)階段成本測(cè)算不漏稅（如增值稅、合同印花稅、附加稅）；二是合理劃分E、P、C的額度并做好稅收籌劃，擇優(yōu)選擇分包商并從市場(chǎng)調(diào)研、合約條款完善等角度規(guī)避進(jìn)項(xiàng)稅費(fèi)損失的風(fēng)險(xiǎn)。工程稅費(fèi)的控制即涉及工程管理知識(shí)又涉及財(cái)務(wù)專業(yè)知識(shí)，造價(jià)人員應(yīng)與財(cái)務(wù)人員一道在相關(guān)問題上持續(xù)學(xué)習(xí)、積極探討與實(shí)踐，為項(xiàng)目爭(zhēng)取更多利益。