摘 要：歷年來上市公司財務(wù)舞弊屢見不鮮，這現(xiàn)象不僅導(dǎo)致?lián)p害了無數(shù)的中小投資者利益，還極大地腐蝕了市場的誠信和破壞了資本市場的經(jīng)濟秩序。本文通過列舉近年的貨幣資金舞弊案，對其貨幣資金、現(xiàn)金流的財務(wù)舞弊現(xiàn)象進行研究分析，從而提出識別上市公司貨幣資金、現(xiàn)金流財務(wù)舞弊方式、識別方法，并對資本市場的發(fā)展現(xiàn)狀提出防范貨幣資金造假的措施。

關(guān)鍵詞：財務(wù)舞弊;貨幣資金;現(xiàn)金流一、財務(wù)舞弊基本概念

一、貨幣資金、現(xiàn)金流舞弊的上市企業(yè)案例

（一）康美藥業(yè)通過虛假的銀行單據(jù)虛增存款，利用偽造的業(yè)務(wù)憑證虛增收入，將部分資金轉(zhuǎn)入關(guān)聯(lián)方賬號進行本公司股票的買賣等手段在2017財報中虛增高達300億元的貨幣資金。

（二）金亞科技通過虛構(gòu)客戶、銀行單據(jù)以及偽造銷售合同、隱瞞了一系列費用之后，達到了8千余萬的利潤虛增。

（三）萬福生科虛構(gòu)客戶，增加銷售收入和營業(yè)利潤，由此虛增現(xiàn)金流。在2008年至2012年虛構(gòu)了6家客戶，在2012年的半年報中，虛增了近2億的營業(yè)收入，虛增近3千萬的利潤。

（四）綠大地對會計憑證進行偽造，虛增資產(chǎn);利用關(guān)聯(lián)方交易進行收入和利潤的虛增;對業(yè)績進行隨意篡改。公司內(nèi)部自行注冊多個銀行賬戶進行資金操縱，虛增收入和利潤。

（五）達爾曼偽造大量和銷售業(yè)務(wù)相關(guān)的銀行單據(jù)，建立多家的殼公司，并且進行大量融資，使偽造的現(xiàn)金流得以符合。該公司虛增業(yè)務(wù)往來，增加銷售收入和營業(yè)利潤，并偽造和業(yè)績相關(guān)的現(xiàn)金流。

二、常見的企業(yè)貨幣資金、現(xiàn)金流舞弊方式和識別方法

（一）常見的企業(yè)貨幣資金、現(xiàn)金流舞弊的方式

1.現(xiàn)金流水作假。常見的有以下幾種情況：（1）虛增營業(yè)收入;（2）虛假采購原材料，虛增企業(yè)存貨;（3）企業(yè)私設(shè)小金庫，虛列費用，挪走公款;（4）大額現(xiàn)金支付。

2.偽造現(xiàn)金余額。常見的有以下幾種情況：（1）偽造或是虛構(gòu)銀行存款;（2）與關(guān)聯(lián)方串通，虛構(gòu)對方單位還款，在約定的期間還款;（3）篡改銀行對賬單

3.操縱收入與支出。常見的有以下幾種情況：（1）企業(yè)相關(guān)人員對原始憑證進行作假、偽造和改動。（2）財務(wù)人員通過延長入賬、少入賬或不入賬的方式截留、侵占、隱瞞公司收入;（3）修改支付款項信息，領(lǐng)用他人資金;（4）篡改、隱瞞銀行函證信息。

（二）常見的企業(yè)貨幣資金、現(xiàn)金流舞弊的識別方法

在分析企業(yè)情況時，應(yīng)當(dāng)了解企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)，在進行財務(wù)分析時，除了分析異常數(shù)據(jù)，還應(yīng)該核實其商業(yè)合理性

1.從資產(chǎn)負債表來看，存在以下幾種情況，應(yīng)當(dāng)引起重視：（1）當(dāng)企業(yè)的貨幣資金遠遠高于業(yè)務(wù)周轉(zhuǎn)所需資金;（2）企業(yè)的貨幣資金變動一直趨于平穩(wěn)，波動較小;（3）存在長期或大量的銀行未達賬項;（4）存在長期掛賬的大額往來款項。

2.從利潤表來看，涉及虛構(gòu)營業(yè)收入的上市企業(yè)，通常會表現(xiàn)出較高的盈利能力，例如：中國藍田總公司旗下的藍田股份的毛利率相較于同行業(yè)的其他公司來說是極高的;主營珠寶首飾產(chǎn)品的達爾曼公司在1996年至2002年期間的平均毛利率竟高達45%，這樣持續(xù)的不正常的高利潤率應(yīng)當(dāng)引起高度重視。

3.從現(xiàn)金流量表來看，企業(yè)界的至理名言：現(xiàn)金為王。比起利潤表來說，現(xiàn)金流量表的數(shù)據(jù)更能引起投資者的關(guān)注，也比利潤更可靠、更真實，但也容易造假。例如：有些財務(wù)舞弊公司會虛構(gòu)賬面貨幣資金或是用各種方法將大額資金劃轉(zhuǎn)出去，以達到維持資金循環(huán)的假象的目的。所以，報表使用者除了分析經(jīng)營活動現(xiàn)金流以外，也應(yīng)當(dāng)注意現(xiàn)金流量表中其他指標(biāo)的合理性和異常情況。

4.關(guān)注與企業(yè)大額交易的客戶情況。虛構(gòu)營業(yè)收入的企業(yè)通常會與關(guān)聯(lián)企業(yè)或是虛構(gòu)大客戶進行交易，應(yīng)當(dāng)注意這些銷售收入占全年收入的比重情況，比重較高，應(yīng)當(dāng)引起警惕。但是，如果企業(yè)的客戶群體較為頻繁的變動，若沒有合理的解釋，也應(yīng)當(dāng)引起重視。一般來說，公司的正常經(jīng)營會保持較為穩(wěn)定的客戶群體，不會有較大的變動。

5.關(guān)注企業(yè)非財務(wù)性的情況。例如：企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)控制度是否完善;大股東和高層管理人員的背景、任職、更換情況;企業(yè)的年度報表審計單位變更情況;是否受到監(jiān)管機構(gòu)的處罰;有無外部訴訟和擔(dān)保、質(zhì)押情況等。

三、防范措施

1.提升審計人員素質(zhì)，加強會計事務(wù)所的獨立性。對于注冊會計師而言，應(yīng)該加強后續(xù)職業(yè)教育，及時更新會計制度、法律法規(guī)，持續(xù)提高自身專業(yè)水平素質(zhì)和職業(yè)道德水平?？赏ㄟ^新設(shè)專有的監(jiān)管機構(gòu)，制定審計費用發(fā)放價格準(zhǔn)則，單獨由該監(jiān)管機構(gòu)支付會計事務(wù)所審計費用，使審計人員與被審企業(yè)不存在利益關(guān)系，從而改善審計環(huán)境，提升審計質(zhì)量。

對于審計人員加強貨幣資金造假防范，主要需要注意幾點：

（1）加強控制銀行函證。審計師在同銀行進行函證的時候應(yīng)該進行過程控制措施，保持審計結(jié)果客觀性。在得到回函之后，需重點審查賬戶是否存在抵押擔(dān)保等情況，辨別抵押協(xié)議是否真實、是否合法合規(guī)。

（2）加強審查銀行對賬單的原始憑證。審計人員不但要仔細審查對賬單的真假，還應(yīng)仔細審查對賬單的原始交易憑證。

（3）加強審查現(xiàn)金盤點。審計人員采取突擊式的盤點方式更為合適，應(yīng)細心核對企業(yè)現(xiàn)金日記賬和相應(yīng)憑證的內(nèi)容與金額，保持懷疑態(tài)度，尤其注意審查還未辦理報銷的原始憑證、還未付現(xiàn)的銀行支票等的真?zhèn)闻c合規(guī)，核查大額現(xiàn)金憑證的授權(quán)和進賬等情況。

（4）加強審查企業(yè)的轉(zhuǎn)賬支票。仔細審查轉(zhuǎn)賬支票附帶的原始交易資料的真實性，防止企業(yè)偽造虛假憑證轉(zhuǎn)移資金。

2.加強董事、監(jiān)事會和內(nèi)部審計的作用。董事對于企業(yè)的報告信息披露有著不可推卸的責(zé)任，可將董事的薪酬和財務(wù)造假勾稽，引起董事對報告信息披露質(zhì)量的重視;

3.提升企業(yè)財務(wù)人員和管理者的職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)。一是企業(yè)應(yīng)該形成一種良好的職業(yè)道德氛圍，定期開展培訓(xùn)講座，提升企業(yè)人員的法律意識和道德標(biāo)準(zhǔn)意識，以及會計資料的真實性、合法性。二是企業(yè)應(yīng)該樹立長遠發(fā)展的目標(biāo)，弘揚企業(yè)積極文化，增加企業(yè)人員的歸屬意識。三是企業(yè)應(yīng)該加強內(nèi)部規(guī)章準(zhǔn)則的修訂，加大違反的懲罰力度，使全體企業(yè)人員增加風(fēng)險意識恪守規(guī)章規(guī)定。

4.完善證監(jiān)會監(jiān)督機制。加強企業(yè)上市審核力度，加大對財務(wù)造假行為的懲罰力度。盡管有關(guān)意見規(guī)定了有過重大信息披露違法行為的上市公司，將會被要求強制退市，但是對于上市公司的哪些具體行為屬于重大信息披露違法行為，目前并沒有衡量的標(biāo)準(zhǔn)，這就導(dǎo)致該項規(guī)定無法起到該有的震懾性和操作性。

四、結(jié)語

盡管貨幣資金相比其他資產(chǎn)的管控難度更高，驗證其真實性的難度也較大，但不管是對于廣大投資者還是審計人員，應(yīng)熟悉貨幣資金常見的風(fēng)險征兆，了解貨幣資金常用的造假手段，才能有效防范企業(yè)財務(wù)作假后遭受的損失。審計行業(yè)應(yīng)該建造一個更加嚴(yán)格的制度環(huán)境，在提升審計人員專業(yè)素質(zhì)的基礎(chǔ)之上，堅守行業(yè)的獨立性，不應(yīng)將實施的審計程序僅僅流于形式，通過審查，在更加全面和完善的審計體系之中，采取有效措施及時預(yù)防審計失敗，從而促進資本市場的良性發(fā)展。

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作者簡介：包燕（1995—），女，漢族，四川省廣安市人，會計碩士，單位：重慶理工大學(xué)研究方向：icfo。