張運梅

摘 要：隨著信息和通信技術(shù)的發(fā)展，5G產(chǎn)業(yè)鏈迅速崛起，企業(yè)為滿足客戶需求、引領(lǐng)客戶消費，推出了各種各樣的ICT業(yè)務(wù)營銷方案。ICT（Information Communication Technology）業(yè)務(wù)，是指為客戶提供的包含信息化應(yīng)用服務(wù)（IT）與通信服務(wù)（CT）的“端到端”解決方案，具體涵蓋硬件、軟件、服務(wù)等信息化應(yīng)用服務(wù)（IT）和語音、短信、流量、專線、物聯(lián)網(wǎng)、云計算、大數(shù)據(jù)等通信服務(wù)（CT）。業(yè)務(wù)結(jié)算不再是單獨的銷售或通信服務(wù)，而是各種業(yè)務(wù)的混合，涉及商品銷售、經(jīng)營租賃、融資租賃、通信服務(wù)、建筑服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)等領(lǐng)域，財務(wù)要如何進行會計核算，如何計算繳納增值稅銷售稅額？本文對此展開探討。

關(guān)鍵詞：ICT業(yè)務(wù);會計核算;增值稅處理

一、ICT業(yè)務(wù)常用的幾種營銷模式

根據(jù)通信設(shè)備的來源不同，ICT業(yè)務(wù)的營銷模式通常有以下幾種。

第一種是客戶自己購買或企業(yè)代客戶購買設(shè)備、軟件，企業(yè)負責設(shè)備的安裝，各設(shè)備、系統(tǒng)的集成，使用后的維保等，一次性收取安裝、集成費，后期按照通信費的資費收取通信服務(wù)費。或免費進行安裝、系統(tǒng)集成，只在后期收取通信服務(wù)費。

第二種是企業(yè)銷售設(shè)備給客戶，并負責安裝、系統(tǒng)集成、提供維保等?？蛻粢淮涡岳U納費用，企業(yè)提供約定年限的ICT服務(wù)，合同到期后，設(shè)備歸客戶所有。

第三種模式是客戶租用企業(yè)的設(shè)備，由企業(yè)提供ICT服務(wù)。租賃分為兩種模式，一種是融資租賃，即滿足在開始此次租賃前其已使用年限除以該資產(chǎn)全新時可使用的年限小于75%，且租賃期除以租賃開始日租賃資產(chǎn)尚可使用年限大于等于75%，或者最低租賃收款額現(xiàn)值占租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的90%以上（含90%）;另一種是不滿足融資租賃條件的經(jīng)營租賃，合同到期后，若客戶不再使用該服務(wù)，企業(yè)則收回設(shè)備，不轉(zhuǎn)移設(shè)備的所有權(quán)。

二、ICT業(yè)務(wù)的會計核算

企業(yè)ICT業(yè)務(wù)的會計核算應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》準則的要求，本著實質(zhì)重于形式的原則，綜合分析ICT業(yè)務(wù)中企業(yè)與客戶及供應(yīng)商所簽訂合同中的內(nèi)容，客觀、準確、完整識別合同中各方的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，包括但不限于履約承諾、交付方式、收款條件、產(chǎn)品責任、存貨風險承擔、定價權(quán)力、資產(chǎn)使用主導(dǎo)權(quán)、違約責任等關(guān)鍵條款，明確會計核算方式、時點和金額;準確識別ICT合同中包含的各單項履約義務(wù)，包括但不限于各類通信及信息服務(wù)以及系統(tǒng)集成服務(wù)、維保服務(wù)、ICT設(shè)備終端或軟件銷售、ICT設(shè)備租賃等。

系統(tǒng)集成服務(wù)費：是指根據(jù)客戶的需求，將硬件、網(wǎng)絡(luò)、數(shù)據(jù)庫及相應(yīng)的應(yīng)用軟件進行優(yōu)化整合，提供全面系統(tǒng)解決方案而向客戶提供的服務(wù)，主要包括項目集成方案的咨詢、設(shè)計、軟硬件安裝、通信工程服務(wù)、調(diào)測開通等項目實施服務(wù)費。根據(jù)所簽訂的合同的內(nèi)容和實際情況，首先判斷系統(tǒng)集成服務(wù)是否滿足在某一時段內(nèi)履行的條件（即客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品;或者企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項），如不滿足，則屬于在某一時點履行的履約義務(wù)。對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)可按完工進度、成本百分比法等方法來確定履約進度;對于在某一時點履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)綜合分析控制權(quán)轉(zhuǎn)移的跡象，判斷其轉(zhuǎn)移時點確認收入。

維保服務(wù)費：是指企業(yè)在ICT項目建成后，因提供后續(xù)維護保障服務(wù)而向客戶收取的費用。如果合同中明確規(guī)定提供的服務(wù)包括系統(tǒng)集成和以后年度的維保服務(wù)，應(yīng)將后期的維保服務(wù)分配的交易價格確認為遞延收益，在以后年度提供維保服務(wù)時確認為收入。

企業(yè)提供ICT服務(wù)而產(chǎn)生的各項系統(tǒng)集成、維保等支出，應(yīng)遵循收入與成本相匹配的原則，如果是與已完成的履約義務(wù)相關(guān)的支出或不符合合同履約成本判定條件的支出，發(fā)生時直接計入當期損益;如果是與未來履約義務(wù)相關(guān)、符合合同履約成本判定條件的支出，發(fā)生時先計入合同履約成本，后續(xù)采用與其對應(yīng)收入確認相同的基礎(chǔ)進行攤銷，計入當期損益。

通信服務(wù)費：是指ICT項目建成后客戶使用ICT業(yè)務(wù)而產(chǎn)生的語音、短彩信、無線上網(wǎng)、專線等通信服務(wù)費。在服務(wù)提供時確認相應(yīng)通信服務(wù)收入。

客戶使用的ICT設(shè)備首先要根據(jù)該設(shè)備是否有單獨的使用價值，確認是設(shè)備收入還是服務(wù)收入，如果客戶不能從該終端或設(shè)備本身、其他易于獲取資源的使用中受益，并且該設(shè)備與網(wǎng)絡(luò)或平臺服務(wù)高度整合成特定組合服務(wù)提供給客戶，產(chǎn)權(quán)不轉(zhuǎn)移，應(yīng)按照固定資產(chǎn)/低值易耗品等進行成本核算，如果不屬于其他會計準則的規(guī)范范圍，且同時滿足合同履約成本的條件，按照合同履約成本進行賬務(wù)處理。如果有單獨使用價值，即市場上存在單獨售價，或具有獨立于其他產(chǎn)品或服務(wù)亦可實現(xiàn)的顯著功能、存在活躍的二手交易市場，則該設(shè)備構(gòu)成單獨的履約義務(wù)。

ICT業(yè)務(wù)中被識別為單項履約義務(wù)的設(shè)備，應(yīng)區(qū)分為所有權(quán)轉(zhuǎn)移和所有權(quán)不轉(zhuǎn)移兩類，包括購銷、代理采購、受托代銷、自有設(shè)備融資租賃、自有設(shè)備經(jīng)營租賃、轉(zhuǎn)租賃（融資租賃）以及轉(zhuǎn)租賃（經(jīng)營租賃）七種模式。

購銷模式是指企業(yè)與客戶簽訂設(shè)備買賣協(xié)議，直接向廠商采購設(shè)備并將其銷售給客戶開展ICT業(yè)務(wù)。購銷模式全額確認商品銷售收入，采購成本作為商品銷售成本。

代理采購模式是指企業(yè)與客戶簽訂代理采購協(xié)議，代客戶向廠商采購設(shè)備開展ICT業(yè)務(wù)，公司不墊付設(shè)備資金。將從客戶處收到的款項作為往來款核算，將向客戶收取的款項與向供應(yīng)商支付的款項之間的差額作為代理手續(xù)費，確認為代理業(yè)務(wù)收入。

受托代銷模式是指企業(yè)與供應(yīng)商簽訂受托代銷協(xié)議，供應(yīng)商提供設(shè)備，企業(yè)代供應(yīng)商向客戶銷售設(shè)備并開展ICT業(yè)務(wù)，企業(yè)按照供應(yīng)商規(guī)定的價格銷售設(shè)備，除非這些商品在企業(yè)存放期間由于企業(yè)的責任發(fā)生毀損或丟失，否則在商品對外銷售之前，企業(yè)沒有義務(wù)向供應(yīng)商支付貨款，企業(yè)不承擔包銷責任，沒有售出的商品須退回給供應(yīng)商，同時供應(yīng)商也有權(quán)要求收回商品或?qū)⑵滗N售給其他客戶。在該模式下，企業(yè)應(yīng)確認受托代銷商品和代銷商品款，將從客戶處收到的款項作為往來款核算，將向客戶收取的款項與向供應(yīng)商支付的款項之間的差額作為代理手續(xù)費，確認為代理業(yè)務(wù)收入。

自有ICT設(shè)備融資租賃模式，是指用自有ICT設(shè)備以打包服務(wù)或租賃方式與客戶簽訂合同，業(yè)務(wù)實質(zhì)包含設(shè)備租賃，ICT設(shè)備的實質(zhì)控制權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給客戶。購入ICT設(shè)備時，如能明確用于融資出租，相關(guān)成本計入存貨;如無法明確用于融資出租，需按照資產(chǎn)本身特征，分別計入固定資產(chǎn)或存貨。

租賃開始日，以租賃資產(chǎn)公允價值與租賃收款額（所分配合同交易價格）按市場利率折現(xiàn)的現(xiàn)值二者孰低確認收入，計入融資出租收入，同時形成應(yīng)收融資租賃款。按照租賃資產(chǎn)賬面價值扣除未擔保余值的現(xiàn)值后的余額結(jié)轉(zhuǎn)成本。利息（包括租賃收款額及未擔保余值（如有）兩部分）按照實際利率法分期計入財務(wù)費用利息收入。

自有ICT設(shè)備經(jīng)營租賃模式，是指用自有設(shè)備以打包服務(wù)或租賃方式與客戶簽訂合同，業(yè)務(wù)實質(zhì)包含設(shè)備租賃，但不構(gòu)成融資租賃。自有ICT設(shè)備經(jīng)營租賃應(yīng)在租賃期內(nèi)分期計入相應(yīng)租賃收入，自有ICT設(shè)備的折舊或攤銷計入租賃成本。

轉(zhuǎn)租賃（融資租賃），是指企業(yè)將融資租入的資產(chǎn)以打包服務(wù)或租賃方式與客戶簽訂合同，業(yè)務(wù)實質(zhì)包含租賃，且符合融資租賃判斷條件（基于融資租入產(chǎn)生的使用權(quán)資產(chǎn)）。企業(yè)對ICT設(shè)備轉(zhuǎn)租賃（融資租賃）按照銷售模式處理。

轉(zhuǎn)租賃開始日，以轉(zhuǎn)租賃資產(chǎn)公允價值與轉(zhuǎn)租賃收款額（所分配合同交易價格）按市場利率折現(xiàn)的現(xiàn)值二者孰低確認收入，計入租賃收入，同時形成應(yīng)收融資租賃款。按照使用權(quán)資產(chǎn)賬面價值扣除未擔保余值的現(xiàn)值后的余額結(jié)轉(zhuǎn)成本。利息（包括租賃收款額及未擔保余值（如有）兩部分）按照實際利率法分期計入財務(wù)費用利息收入。轉(zhuǎn)租賃的應(yīng)收融資租賃款不得與原租賃的租賃負債相互抵銷，轉(zhuǎn)租賃的利息收入不能與原租賃的利息費用相互抵銷。

最后，轉(zhuǎn)租賃構(gòu)成經(jīng)營租賃的，收入相關(guān)財務(wù)核算參照自有設(shè)備經(jīng)營租賃計入租賃收入，成本依據(jù)修訂的《企業(yè)會計準則第21號——租賃》的相關(guān)規(guī)定進行處理，使用權(quán)資產(chǎn)折舊計入租賃成本，利息支出計入財務(wù)費用。

ICT合同如出現(xiàn)虧損，應(yīng)按照企業(yè)會計準則或有事項的相關(guān)規(guī)定進行處理，虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)符合預(yù)計負債確認條件的，應(yīng)計提預(yù)計負債。

三、ICT業(yè)務(wù)增值稅銷項稅額處理

根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三十九條規(guī)定：納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。計算ICT業(yè)務(wù)增值稅銷項稅額應(yīng)基于ICT項目中各項服務(wù)和設(shè)備的公允價值在合同中區(qū)分定價，向客戶分別開具設(shè)備銷售、租賃和ICT服務(wù)等項目的增值稅發(fā)票，并計算繳納增值稅。增值稅分類計稅基礎(chǔ)與會計核算中收入的分類基本一致。

系統(tǒng)集成業(yè)務(wù)中涉及的建筑施工服務(wù)，如果是建筑工程，包工包料進行纜線的布局、敷設(shè)按照9%計征增值稅;如果只是提供施工服務(wù)，不提供施工主要材料，滿足清包工合同條款，若客戶同意，可以按照簡易計稅方法3%計征增值稅，否則按照9%的增值稅稅率計征增值稅。系統(tǒng)集成方案的設(shè)備安裝業(yè)務(wù)應(yīng)分別核算設(shè)備銷售價款，使用13%的銷項稅額，安裝服務(wù)增值稅計稅同建筑服務(wù)不提供建筑施工主要材料的計稅方法一致。收取的系統(tǒng)集成咨詢、設(shè)計、調(diào)測開通等服務(wù)費收入按照增值稅現(xiàn)代服務(wù)適用6%的增值稅稅率。

ICT業(yè)務(wù)中，企業(yè)提供的維保服務(wù)一般是各種設(shè)備、軟件之間集成服務(wù)的維保，適用6%的增值稅稅率。

四、結(jié)語

隨著信息技術(shù)的高速發(fā)展，企業(yè)營銷模式千變?nèi)f化，但會計核算中各項收入的確認，企業(yè)主要還是按照收入確認的五步法，依據(jù)與客戶簽訂的合同，本著實質(zhì)重于形式的原則進行確認，而增值稅主要依據(jù)收入確認中識別的各單項履約義務(wù)判斷適用的稅率，與公允價格分配的交易價格為基數(shù)進行計算。