趙洪波

摘要：為了準(zhǔn)確地核算村集體經(jīng)濟(jì)組織收入和支出，提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息，需要對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織收入和支出核算進(jìn)行認(rèn)真分析、探討。本文主要就村集體經(jīng)濟(jì)組織收入和支出核算原則，包涵內(nèi)容，指標(biāo)計(jì)算應(yīng)用以及實(shí)務(wù)中容易出現(xiàn)的錯(cuò)誤進(jìn)行分析探討。

關(guān)鍵詞：村集體經(jīng)濟(jì)組織;收入;支出;指標(biāo)計(jì)算及應(yīng)用;核算

引言

收入和支出的核算是開(kāi)展會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)。準(zhǔn)確核算村集體經(jīng)濟(jì)組織的收入和支出，對(duì)于村集體經(jīng)濟(jì)組織經(jīng)營(yíng)決策，村集體經(jīng)濟(jì)組織績(jī)效考核以及政府宏觀決策都有十分重要的意義。本文就村集體經(jīng)濟(jì)組織的收入支出核算進(jìn)行分析和探討。

一、村集體經(jīng)濟(jì)組織收入和支出的核算原則

村集體經(jīng)濟(jì)組織收入和支出的核算原則上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。權(quán)責(zé)發(fā)生制亦稱應(yīng)計(jì)制，是指以權(quán)（應(yīng)收）責(zé)（應(yīng)付）的發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確認(rèn)本期收入和費(fèi)用。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，凡本期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，都應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用處理，不考慮資金是否收到或支付。與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對(duì)應(yīng)的是收付實(shí)現(xiàn)制，收付實(shí)現(xiàn)制以資金的實(shí)際收支作為標(biāo)準(zhǔn)，來(lái)確認(rèn)本期收入和費(fèi)用，不考慮收入是否屬于當(dāng)期或支出是否有相對(duì)應(yīng)匹配的收入。村集體經(jīng)濟(jì)組織收支核算應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，個(gè)別情況才采用收付實(shí)現(xiàn)制，例如在核算政府撥款、補(bǔ)助收入時(shí)。

二、村集體經(jīng)濟(jì)組織收入內(nèi)容

村集體經(jīng)濟(jì)組織收入主要有經(jīng)營(yíng)收入、發(fā)包及上交收入、補(bǔ)助收入、投資收益和其他收入等。

（一）經(jīng)營(yíng)收入是指村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)外銷售農(nóng)產(chǎn)品、提供物資、提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的收入。村集體經(jīng)濟(jì)組織利用自有耕地或承包的耕地進(jìn)行農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)，并對(duì)外銷售農(nóng)產(chǎn)品取得的收入歸類為經(jīng)營(yíng)收入;村集體經(jīng)濟(jì)組織將房屋、樓宇、場(chǎng)地等資產(chǎn)出租取得的收入也是經(jīng)營(yíng)收入;村集體經(jīng)濟(jì)組織開(kāi)發(fā)集體資源用于對(duì)外經(jīng)營(yíng)服務(wù)的，也歸類經(jīng)營(yíng)收入。

（二）村集體經(jīng)濟(jì)組織發(fā)包及上交收入是指村集體經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部成員或外部單位、個(gè)人承包村集體機(jī)動(dòng)耕地、林地、果園、水塘等上交的承包金，以及村辦企業(yè)上交的利潤(rùn)等。發(fā)包及上交收入容易與經(jīng)營(yíng)收入相混淆，筆者認(rèn)為兩者區(qū)別在于：經(jīng)營(yíng)收入是村集體經(jīng)濟(jì)組織作為經(jīng)營(yíng)主體，直接進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)取得的收入，強(qiáng)調(diào)村集體經(jīng)濟(jì)組織經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的參與性、直接經(jīng)營(yíng)性。

（三）補(bǔ)助收入是指村集體經(jīng)濟(jì)組織獲得的財(cái)政、政府單位、社會(huì)組織等有關(guān)部門(mén)的補(bǔ)助資金。常見(jiàn)有上級(jí)撥付的財(cái)政轉(zhuǎn)移性支付，例如對(duì)村干部工資、辦公經(jīng)費(fèi)的補(bǔ)助資金，以及對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織完成某些任務(wù)、項(xiàng)目后的獎(jiǎng)補(bǔ)。

（四）投資收益是村集體經(jīng)濟(jì)組織利用集體積累資金、資產(chǎn)、資源或政府幫扶資金（或?qū)嵨镔Y產(chǎn)）等，通過(guò)入股或參股其他企業(yè)、合作社等取得的收益。村集體經(jīng)濟(jì)組織將閑置資金存為定期存款，或購(gòu)買(mǎi)債券、理財(cái)產(chǎn)品取得的收益也屬于投資收益。集體經(jīng)濟(jì)組織取得投資收益時(shí)，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“投資收益”科目。

（五）其他收入是指除以上經(jīng)營(yíng)收入、發(fā)包及上交收入、補(bǔ)助收入、投資收益以外的其他收入。如罰款收入、（活期）存款利息收入、無(wú)法償還的應(yīng)付款項(xiàng)、固定資產(chǎn)及庫(kù)存物資的盤(pán)盈收入等。

三、村集體經(jīng)濟(jì)組織收益指標(biāo)計(jì)算及應(yīng)用

村集體經(jīng)濟(jì)組織收益總額計(jì)算公式：

收益總額=經(jīng)營(yíng)收益+補(bǔ)助收入+其他收入-其他支出

其中：

經(jīng)營(yíng)收益=經(jīng)營(yíng)收入+發(fā)包及上交收入+投資收益-經(jīng)營(yíng)支出-管理費(fèi)用

投資收益是指村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)外投資所取得的收益扣除投資損失后的數(shù)額。包括村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)外投資取得的利潤(rùn)分紅、對(duì)外投資取得的股利、對(duì)外投資取得的債券利息。

對(duì)村集體經(jīng)濟(jì)組織進(jìn)行績(jī)效考核，有些地方以“經(jīng)營(yíng)性收入”即集體總收入扣除上級(jí)補(bǔ)助收入后的數(shù)額為指標(biāo)，包括經(jīng)營(yíng)收入、發(fā)包及上交收入、投資收益、其他收入。而筆者認(rèn)為“其他收入”里很多為非經(jīng)營(yíng)性收入項(xiàng)目，比如罰款收入、非經(jīng)營(yíng)性資金的存款利息收入、盤(pán)盈資產(chǎn)收入，這些都不應(yīng)算作經(jīng)營(yíng)性收入。而以“經(jīng)營(yíng)收益”為考核指標(biāo)，更能體現(xiàn)成本效益原則。因?yàn)椤敖?jīng)營(yíng)收益”主要反映了村集體經(jīng)濟(jì)組織開(kāi)展經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)產(chǎn)生的收益，是一個(gè)收入減去費(fèi)用、支出后的凈額。

四、村集體經(jīng)濟(jì)組織收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)

按照《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，確認(rèn)經(jīng)營(yíng)收入的實(shí)現(xiàn)應(yīng)滿足兩個(gè)條件：第一產(chǎn)品貨物已經(jīng)發(fā)出，勞務(wù)已經(jīng)提供，第二價(jià)款收訖或取得收取價(jià)款的憑據(jù)。2017年財(cái)政部修訂發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》準(zhǔn)則以控制權(quán)轉(zhuǎn)移代替風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，強(qiáng)調(diào)客戶對(duì)商品的控制權(quán)，這個(gè)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更科學(xué)合理。筆者認(rèn)為村集體經(jīng)濟(jì)組織的收入確認(rèn)時(shí)，也應(yīng)注重實(shí)質(zhì)性，科學(xué)把握確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。

五、村集體經(jīng)濟(jì)組織支出的核算

村集體經(jīng)濟(jì)組織的支出相對(duì)收入來(lái)講項(xiàng)目繁多，故村集體經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)準(zhǔn)確核算各項(xiàng)支出。村集體經(jīng)濟(jì)組織的支出包括經(jīng)營(yíng)支出、管理費(fèi)用和其他支出等。其中一類屬于經(jīng)營(yíng)性支出，如經(jīng)營(yíng)支出;一類屬于非經(jīng)營(yíng)性支出，如管理費(fèi)用和其他支出等。支出分類應(yīng)著重依據(jù)其內(nèi)容實(shí)質(zhì)和用途。

（一）經(jīng)營(yíng)支出。經(jīng)營(yíng)支出是與銷售農(nóng)產(chǎn)品、物資、提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的成本、費(fèi)用支出等。包括銷售農(nóng)產(chǎn)品、物資的成本、勞務(wù)的成本、對(duì)外出租房屋、樓宇、場(chǎng)地資產(chǎn)的出租期間相關(guān)維修支出、經(jīng)濟(jì)林木投產(chǎn)后的管護(hù)費(fèi)以及成本攤銷等。

（二）管理費(fèi)用指村集體經(jīng)濟(jì)組織開(kāi)展管理活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)支出，包括村集體經(jīng)濟(jì)組織管理人員以及其他固定人員薪金報(bào)酬、辦公費(fèi)用，報(bào)刊費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、管理用固定資產(chǎn)折舊費(fèi)和修繕費(fèi)等。劃分為管理費(fèi)用的關(guān)鍵看是否屬于開(kāi)展管理活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，要與直接計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)制造發(fā)生的費(fèi)用區(qū)別開(kāi)來(lái)。

（三）其他支出是與經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)無(wú)直接關(guān)系的支出，包括借款利息支出、資產(chǎn)的盤(pán)虧，防汛搶險(xiǎn)應(yīng)急支出、壞賬損失等，不包括集體福利、文教、衛(wèi)生等方面的福利支出。村集體經(jīng)濟(jì)組織發(fā)生的照顧五保戶、困難戶的支出，計(jì)劃生育支出，老年人生活補(bǔ)助等，這些項(xiàng)目的支出應(yīng)通過(guò)預(yù)先提取福利費(fèi)的“應(yīng)付福利費(fèi)”科目核算，不再在當(dāng)期歸類確認(rèn)為一項(xiàng)支出。由此可見(jiàn)其他支出多為不常發(fā)生的支出，占比不大，而實(shí)際業(yè)務(wù)中，有些村集體經(jīng)濟(jì)組織其他支出數(shù)額巨大，又無(wú)合理原因，這顯然是不合適的。

六、收支核算過(guò)程中容易出現(xiàn)的一些錯(cuò)誤

（一）虛增收入或支出。這類現(xiàn)象常出現(xiàn)在村集體經(jīng)濟(jì)組織收到的土地承包資金也包含有代農(nóng)戶收取的業(yè)務(wù)中。有些村經(jīng)濟(jì)組織不加區(qū)分，直接以收到的資金總額確認(rèn)收入，虛增了村集體收入。同樣代支付給農(nóng)戶承包金又會(huì)虛增支出。類似這種情況，應(yīng)將代收的資金確認(rèn)為應(yīng)付款項(xiàng)，通過(guò)往來(lái)科目核算，不應(yīng)算作集體的一項(xiàng)收入，僅將歸村集體所有的承包金確認(rèn)為收入。另外一種虛增收入情況是將一事一議資金作為收入確認(rèn)，記作其他收入。一事一議資金是通過(guò)一事一議形式籌集的用于興辦村集體公益項(xiàng)目的資金，屬于應(yīng)付專用款項(xiàng)，不能作為收入核算。

（二）收入和支出的確認(rèn)未遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。有些村集體經(jīng)濟(jì)組織沒(méi)有按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入和支出，例如：沒(méi)有按照承包合同約定收取承包金的日期確認(rèn)收入，而是等到承包方實(shí)際交納承包金的時(shí)候才確認(rèn)，容易出現(xiàn)跨期確認(rèn)收入的情況。也有的村集體經(jīng)濟(jì)組織一次性收取了多年承包金，賬務(wù)處理時(shí)卻沒(méi)有按照收入所屬期間確認(rèn)，而是將全部承包金都確認(rèn)在收款當(dāng)期。支出方面也存在這樣的情況，有些費(fèi)用沒(méi)有按費(fèi)用在應(yīng)負(fù)擔(dān)期間計(jì)提、確認(rèn)。例如村干部工資不能按期發(fā)放時(shí)，沒(méi)有按期間計(jì)提工資費(fèi)用，而是等到工資實(shí)際發(fā)放時(shí)再計(jì)相關(guān)費(fèi)用。造成有的年份工資費(fèi)用支出很大，有的很少或沒(méi)有，會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。這些都是沒(méi)有按照收入和費(fèi)用應(yīng)屬的期間進(jìn)行確認(rèn)，錯(cuò)誤的以款項(xiàng)的收付作為確認(rèn)的依據(jù)了。

（三）會(huì)計(jì)科目混淆、運(yùn)用不準(zhǔn)確。容易混淆的主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。（1）“公積公益金”與“其他收入”“公積公益金”與“應(yīng)付款”的混淆。主要表現(xiàn)在核算征用土地補(bǔ)償款時(shí)，村集體沒(méi)有區(qū)分收到的土地補(bǔ)償款性質(zhì)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)科目用錯(cuò)。一類情況是，當(dāng)村集體經(jīng)濟(jì)組織收到征用未承包到戶的集體土地包括機(jī)動(dòng)地、河灘、道路等補(bǔ)償款以及拍賣(mài)荒山、荒地、荒水、荒灘使用權(quán)價(jià)款時(shí)，應(yīng)計(jì)入“公積公益金”科目，而不應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)收入?，F(xiàn)實(shí)中許多村集體經(jīng)濟(jì)組織往往混淆了收入的概念，將征用土地補(bǔ)償款錯(cuò)當(dāng)作一項(xiàng)收入計(jì)入“其他收入”科目。另一類情況是，當(dāng)村集體經(jīng)濟(jì)組織收到征用承包到戶的土地補(bǔ)償款時(shí)，此時(shí)款項(xiàng)是代收性質(zhì)的，應(yīng)按應(yīng)付款項(xiàng)處理，借記“銀行存款—征地補(bǔ)償款”科目，貸記“應(yīng)付款—征地補(bǔ)償款（專項(xiàng)應(yīng)付款-征地補(bǔ)償款）”科目。如果村集體按照法律規(guī)定或協(xié)議、村民會(huì)議決議留成部分款項(xiàng)時(shí)，則將留成部分計(jì)入“公積公益金”。（2）“補(bǔ)助收入”和“專項(xiàng)應(yīng)付款”兩者混淆。補(bǔ)助收入是指村集體經(jīng)濟(jì)組織獲得的財(cái)政等有關(guān)部門(mén)的補(bǔ)助資金。專項(xiàng)應(yīng)付款是村集體經(jīng)濟(jì)組織收到國(guó)家撥入的具有專門(mén)用途的資金。兩者雖同是財(cái)政等部門(mén)撥入款項(xiàng)，區(qū)別在于專項(xiàng)應(yīng)付款一般是在某項(xiàng)工程、項(xiàng)目建設(shè)前撥到村集體經(jīng)濟(jì)組織，并規(guī)定了專門(mén)的用途。而補(bǔ)助收入一般是某個(gè)項(xiàng)目完成后再撥付給村集體經(jīng)濟(jì)組織，不限定具體用途。故村集體經(jīng)濟(jì)組織應(yīng)區(qū)分收到資金的性質(zhì)，合理分類、確認(rèn)。（3）村集體經(jīng)濟(jì)組織收到外部單位、團(tuán)體、個(gè)人捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)計(jì)“公積公益金”科目，不應(yīng)計(jì)入“其他收入”科目，實(shí)際業(yè)務(wù)中也容易混淆。按照現(xiàn)行的村集體經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)制度，收入是村集體經(jīng)濟(jì)組織一定時(shí)期內(nèi)獲得的經(jīng)濟(jì)利益，是集體經(jīng)濟(jì)組織通過(guò)開(kāi)展一系列經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，期末經(jīng)營(yíng)成果的反映。而村集體經(jīng)濟(jì)組織收到的捐贈(zèng)，是外部單位、團(tuán)體、個(gè)人無(wú)償捐贈(zèng)，不是與村集體經(jīng)濟(jì)組織自身經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的成果的體現(xiàn)，故不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)收入。（4）“投資收益”與“其他收入”容易混淆用錯(cuò)?，F(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中有的村集體經(jīng)濟(jì)組織分不清兩者區(qū)別，將對(duì)外投資取得的分紅、股利等收益記“其他收入”科目。投資收益科目是村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)外投資成果的反映，通過(guò)“投資收益”科目核算。而“其他收入”主要核算內(nèi)容包括罰款收入，存款利息收入，無(wú)法償還應(yīng)付款項(xiàng)、固定資產(chǎn)及庫(kù)存物資的盤(pán)盈收入，體現(xiàn)的是會(huì)計(jì)主體非主動(dòng)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的收入。

結(jié)語(yǔ)

總之，對(duì)于村集體經(jīng)濟(jì)組織的收入和支出，要認(rèn)真分析和核算，為內(nèi)外部信息使用者提供真實(shí)、準(zhǔn)確、可靠的有用信息，為正確決策提供好服務(wù)。

參考文獻(xiàn)：

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