摘要：早在2007年由美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的全球金融危機(jī)中，公允價(jià)值計(jì)量一時(shí)成為會(huì)計(jì)界和金融界討論的熱點(diǎn)。在貿(mào)易全球化的大趨勢(shì)下，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則積極接軌，公允價(jià)值計(jì)量是趨同國(guó)際化的準(zhǔn)則之一，在當(dāng)下企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中也越來(lái)越常用。本文結(jié)合當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的形勢(shì)，對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中公允價(jià)值的應(yīng)用現(xiàn)狀以及存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析，并對(duì)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中如何完善公允價(jià)值的應(yīng)用提出了一些參考建議。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值;會(huì)計(jì)實(shí)務(wù);應(yīng)用

中圖分類號(hào)：F275文獻(xiàn)識(shí)別碼：A文章編號(hào)：

2096-3157（2020）10-0180-02

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，市場(chǎng)信息也日趨公開(kāi)透明化，歷史成本的計(jì)量與市場(chǎng)公開(kāi)價(jià)值之間的差異越來(lái)越大，一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)例如投資性房地產(chǎn)采用傳統(tǒng)的成本計(jì)量模式已無(wú)法體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際情況。因此，公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理有著重要的影響。

一、公允價(jià)值的定義及涉及應(yīng)用范圍

1.公允價(jià)值定義

公允價(jià)值是指市場(chǎng)參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格，即資產(chǎn)或負(fù)債的脫手價(jià)格。公允價(jià)值在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義是指在公平交易中，熟悉情況的買賣雙方均自愿地進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償。對(duì)于公允價(jià)值的判斷最有力依據(jù)通常強(qiáng)調(diào)市場(chǎng)參與者在活躍市場(chǎng)上對(duì)相同資產(chǎn)或負(fù)債的交易認(rèn)定。

2.公允價(jià)值計(jì)量涉及的幾大應(yīng)用范圍

（1）投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中規(guī)范的以允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)。

（2）資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中規(guī)范的使用公允價(jià)值確定可收回金額的資產(chǎn)。

（3）政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中規(guī)范的以非貨幣性資產(chǎn)形式取得的政府補(bǔ)助。

（4）企業(yè)合并準(zhǔn)則中規(guī)范的非同一控制下企業(yè)合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債以及作為合并對(duì)價(jià)發(fā)行的權(quán)益工具。

（5）金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則中規(guī)范的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債以及以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)等。

二、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的現(xiàn)狀及存在問(wèn)題

1.公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用現(xiàn)狀

在我國(guó)，公允價(jià)值的發(fā)展時(shí)間相對(duì)較短，2006年2月財(cái)政部頒布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公允價(jià)值計(jì)量在投資性房地產(chǎn)、金融工具等項(xiàng)目中的重新引入使用也是新準(zhǔn)則頒布的一大亮點(diǎn)，2014年7月起施行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》對(duì)公允價(jià)值的計(jì)量方法進(jìn)行了明確。對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)用我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于公允價(jià)值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，在企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值的估值技術(shù)時(shí)將目標(biāo)輸入值劃分為三個(gè)層次。第一層次指企業(yè)在公允價(jià)值需要計(jì)量時(shí)能夠直接通過(guò)活躍市場(chǎng)取得相同的資產(chǎn)或負(fù)債并且未經(jīng)調(diào)整的報(bào)價(jià)。例如證券交易市場(chǎng)上的股票、短期債券等，這些公允價(jià)值的計(jì)量依據(jù)最具可靠性，在實(shí)務(wù)中我們應(yīng)盡可能地采用。第二個(gè)層次包括在活躍市場(chǎng)中參與者已經(jīng)存在類似資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價(jià)，非活躍市場(chǎng)中參與者存在相同或類似資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價(jià)，但企業(yè)需要對(duì)該報(bào)價(jià)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，典型的如投資性房地產(chǎn)。第三個(gè)層次指相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債幾乎很少存在市場(chǎng)交易活動(dòng)，不能直接觀察和無(wú)法由可觀察市場(chǎng)數(shù)據(jù)驗(yàn)證的利率、股票波動(dòng)率等做出財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)，通常采用未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)法等估值技術(shù)來(lái)確定。

近幾年公允價(jià)值計(jì)量的使用在我國(guó)上市公司的應(yīng)用也越來(lái)越常見(jiàn)。浙江龍盛（股票代碼600352）在2016年8月召開(kāi)的董事會(huì)議上審議通過(guò)了對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式變更的相關(guān)會(huì)計(jì)政策變更的議案，該公司認(rèn)為公司的投資性房地產(chǎn)主要分布在上海的核心區(qū)域，具有成熟活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)和良好的商業(yè)環(huán)境，可以取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，具有實(shí)際可操作。當(dāng)投資性房地產(chǎn)存在活躍的交易市場(chǎng)時(shí)，公司投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量更能夠客觀真實(shí)地反映投資性房地產(chǎn)的價(jià)值，也方便公司的管理層及投資者更好地了解公司財(cái)務(wù)的真實(shí)狀況，為決策者提供更為有用的信息。此外公司投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量降低了公司整體資產(chǎn)負(fù)債率，從而也能提高公司的融資能力。對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通行的計(jì)量方法，在具有活躍市場(chǎng)的相同或類似資產(chǎn)報(bào)價(jià)下，公允價(jià)值計(jì)量普遍能得到認(rèn)同。

2.公允價(jià)值計(jì)量在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)運(yùn)用中存在的問(wèn)題

（1）對(duì)公允價(jià)值的認(rèn)識(shí)不夠。與傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量比較而言，公允價(jià)值計(jì)量對(duì)于會(huì)計(jì)及評(píng)估人員的專業(yè)素質(zhì)要求更高。在翻閱的眾多文獻(xiàn)調(diào)查中，可以發(fā)現(xiàn)很多會(huì)計(jì)及評(píng)估人員對(duì)公允價(jià)值的使用意識(shí)薄弱，無(wú)法充分認(rèn)識(shí)到公允價(jià)值的真正內(nèi)涵，對(duì)公允價(jià)值的判斷存在很大偏差，這在一定程度上反映出人員的職業(yè)素質(zhì)對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用也至關(guān)重要。在公允價(jià)值的計(jì)量過(guò)程中，會(huì)計(jì)及評(píng)估人員的職業(yè)判斷影響著公允價(jià)值是否公允。當(dāng)實(shí)務(wù)中在活躍市場(chǎng)上不存在相同資產(chǎn)或負(fù)債的公開(kāi)報(bào)價(jià)時(shí)，通常會(huì)使用市場(chǎng)法、收益法及成本法的公允價(jià)值估值技術(shù)，但國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也未明確規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)優(yōu)先使用何種估值技術(shù)，這個(gè)時(shí)候?qū)τ跁?huì)計(jì)及評(píng)估人員的職業(yè)素質(zhì)就有比較高的要求，判斷的結(jié)果直接影響到資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值準(zhǔn)確性。

（2）公允價(jià)值的計(jì)量與確認(rèn)可靠性不足?？煽啃允菚?huì)計(jì)信息的基本質(zhì)量特征，可靠性要求企業(yè)應(yīng)以實(shí)際發(fā)生的交易為計(jì)量依據(jù)，如實(shí)反映符合計(jì)量的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。目前我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還處于不斷發(fā)展階段，市場(chǎng)上的信息還不夠公開(kāi)透明，通過(guò)活躍市場(chǎng)取得計(jì)量依據(jù)的市場(chǎng)價(jià)格等交易系統(tǒng)還不夠完善。實(shí)現(xiàn)公允價(jià)值的重要條件是存在活躍市場(chǎng)及市場(chǎng)參與者，但如果市場(chǎng)信息不公開(kāi)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不充分，那么公允價(jià)值的確認(rèn)也就缺乏一定的可靠性。通常我們?cè)谵k理銀行抵押貸款的時(shí)候，對(duì)于土地房產(chǎn)等抵押物的公允價(jià)值的獲取，評(píng)估事務(wù)所一般依據(jù)的就是政府公共資源交易中心成交的周邊土地價(jià)格或者淘寶司法拍賣上的成交價(jià)格，但對(duì)于二級(jí)市場(chǎng)上的買賣價(jià)格我們一般很難獲取，一定程度上也影響了抵押物的公允價(jià)值確定。

〖BT2〗三、完善公允價(jià)值計(jì)量在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用

1.加強(qiáng)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的監(jiān)督管理

如果缺乏對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的監(jiān)督，很可能會(huì)讓公允價(jià)值計(jì)量成為企業(yè)管理人操控利潤(rùn)的手段，從而損害投資者的利益。對(duì)于上市公司，中國(guó)證監(jiān)會(huì)要完善對(duì)其行為的規(guī)范，有效管理上市公司信息管理與披露。證監(jiān)會(huì)應(yīng)與銀保監(jiān)會(huì)等監(jiān)管部門聯(lián)動(dòng)，建立信息共享平臺(tái)，同時(shí)可結(jié)合大數(shù)據(jù)對(duì)市場(chǎng)中各類繁雜信息進(jìn)行篩選、分類，快速找到活躍市場(chǎng)參與者的相同或類似交易價(jià)格，為科學(xué)判斷公允價(jià)值的計(jì)量提供依據(jù)。此外，我國(guó)市場(chǎng)目前仍然存在不少誠(chéng)信問(wèn)題，2019年資本市場(chǎng)如康美藥業(yè)、康德新的財(cái)務(wù)造假牽扯出來(lái)的不僅是企業(yè)管理層的誠(chéng)信問(wèn)題，也是諸如瑞華、正中珠江這類審計(jì)中介機(jī)構(gòu)的誠(chéng)信問(wèn)題。這些違法行為的時(shí)常發(fā)生，主要原因還是違法成本低，監(jiān)管不到位，對(duì)此現(xiàn)象必須加強(qiáng)嚴(yán)格的監(jiān)管，加大懲罰力度，增加違法成本，讓整個(gè)市場(chǎng)朝著正確的方向快速健康發(fā)展。

2.提高相關(guān)人員的專業(yè)能力

在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系下，對(duì)于第三層次的估值技術(shù)中參與公允價(jià)值估算或復(fù)核的機(jī)構(gòu)和人員包括：會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的評(píng)估專家或外聘的評(píng)估專家和審計(jì)小組，審計(jì)客戶內(nèi)部符合資格的人員以及客戶聘請(qǐng)的評(píng)估專家。這些企業(yè)內(nèi)部或中介機(jī)構(gòu)的相關(guān)人員的專業(yè)能力判斷決定著公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)確合理性。

（1）提高企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)人員的專業(yè)能力。從長(zhǎng)期來(lái)看，公允價(jià)值的推廣應(yīng)用主要還是靠企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)人員，他們是公允價(jià)值計(jì)量的最終執(zhí)行者。在公允價(jià)值計(jì)量中，其具體的實(shí)現(xiàn)形式及諸如未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)的相關(guān)要素的確定都取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，若會(huì)計(jì)人員的觀念或技能沒(méi)有及時(shí)適應(yīng)新準(zhǔn)則的要求，那么他所提供的信息必然有失準(zhǔn)確。我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員很多，但專業(yè)能力有待提高，會(huì)計(jì)人員應(yīng)熟悉和掌握新新準(zhǔn)則下公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的方法和程序，還需要了解評(píng)估、金融、資本市場(chǎng)等相關(guān)基礎(chǔ)知識(shí)，提高其對(duì)交易事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告做出復(fù)雜判斷處理的能力，減少會(huì)計(jì)信息的行為性失真和對(duì)公允價(jià)值判斷的偏差。會(huì)計(jì)人員每年除固定的職業(yè)后續(xù)教育培訓(xùn)外，應(yīng)根據(jù)所處企業(yè)自身的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)涉及范圍出發(fā)，有針對(duì)性地進(jìn)行專業(yè)能力方面的培養(yǎng)，從而提高自身的專業(yè)能力。

（2）提高中介機(jī)構(gòu)專業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力。從短期來(lái)看，企業(yè)公允價(jià)值計(jì)量的確定離不開(kāi)審計(jì)及評(píng)估機(jī)構(gòu)的職業(yè)判斷，必須加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)職業(yè)人員能力的培養(yǎng)。通過(guò)中介機(jī)構(gòu)對(duì)公允價(jià)值的職業(yè)評(píng)審，能有效地提高公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，但如果中介機(jī)構(gòu)專業(yè)人員能力不足勢(shì)必直接影響到相關(guān)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值的判斷。新準(zhǔn)則下，隨著公允價(jià)值計(jì)量在企業(yè)實(shí)務(wù)中應(yīng)用越來(lái)越普遍，也使得對(duì)中介機(jī)構(gòu)的評(píng)審需求大大增加，因此對(duì)中介機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)人員的專業(yè)培訓(xùn)就顯得非常重要。

3.謹(jǐn)慎使用公允價(jià)值計(jì)量

為了規(guī)范公允價(jià)值的計(jì)量和披露，我國(guó)在頒布和實(shí)施公允價(jià)值這一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的使用前提和應(yīng)用范圍時(shí)，充分地考慮了我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的實(shí)際情況，嚴(yán)格限定了公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的范圍。公允價(jià)值理論上也不可能在短時(shí)間內(nèi)取代歷史成本計(jì)價(jià)，盲目地?cái)U(kuò)大運(yùn)用范圍不利于公允價(jià)值在我國(guó)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。企業(yè)管理者必須從自身所處環(huán)境、行業(yè)發(fā)展前景以及同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中的地位等方面全面分析企業(yè)的優(yōu)勢(shì)及不足，明確企業(yè)總體發(fā)展目標(biāo)，綜合權(quán)衡各方利益，分析比較會(huì)計(jì)的五種基本計(jì)量屬性，從而謹(jǐn)慎地使用公允價(jià)值計(jì)量方法。

4.加快活躍市場(chǎng)的信息化規(guī)范建設(shè)

公允價(jià)值計(jì)量地應(yīng)用離不開(kāi)活躍市場(chǎng)的信息，對(duì)活躍市場(chǎng)的信息化規(guī)范建設(shè)也就顯得至關(guān)重要。通過(guò)對(duì)我國(guó)市場(chǎng)信息化建設(shè)的合理規(guī)劃、制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)制度，充分發(fā)揮市場(chǎng)主體的能動(dòng)性，使市場(chǎng)朝著信息化、法制化、國(guó)際化的方向穩(wěn)步發(fā)展?；钴S市場(chǎng)的信息化規(guī)范建設(shè)能使市場(chǎng)信息更加公開(kāi)公正，大大方便公允價(jià)值計(jì)量的判定，節(jié)約企業(yè)在公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用中的成本支出，也為公允價(jià)值計(jì)量在其他會(huì)計(jì)事項(xiàng)中的推廣應(yīng)用打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

四、結(jié)語(yǔ)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場(chǎng)信息必將越來(lái)越公開(kāi)透明化，公允價(jià)值計(jì)量在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用也必將越來(lái)越普及。我們必須采用科學(xué)的方法，合理謹(jǐn)慎的應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量，讓公允價(jià)值實(shí)現(xiàn)真正的公允，讓公允價(jià)值在我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮更大的作用。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡(jiǎn)介：

陸毛忠，供職于浙江中科恒泰新材料科技有限公司。