侯秋占

摘要：房地產(chǎn)企業(yè)是當(dāng)下我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)必不可少的一部分。對(duì)推動(dòng)我國(guó)GDP增長(zhǎng)做出了重大貢獻(xiàn)。并改善了中國(guó)人民的住房環(huán)境。但是現(xiàn)在房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)進(jìn)入了冬季，出現(xiàn)產(chǎn)出過(guò)剩，市場(chǎng)供大于求的現(xiàn)象，給房地產(chǎn)企業(yè)帶來(lái)了空前嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。房地產(chǎn)企業(yè)為了去庫(kù)存做出各種促銷活動(dòng)。本文以房地產(chǎn)企業(yè)作為研究對(duì)象，分析了房地產(chǎn)企業(yè)在房子銷售過(guò)程中普遍存在的一些財(cái)務(wù)處理問(wèn)題，并給出解決問(wèn)題的方法。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn);銷售;問(wèn)題;方法

一、房地產(chǎn)企業(yè)買(mǎi)一贈(zèng)一銷售方式下的增值稅的處理

房地產(chǎn)企業(yè)為了去庫(kù)存，紛紛打出買(mǎi)房送車(chē)位、家電的促銷活動(dòng)。這種促銷活動(dòng)確實(shí)吸引了不少買(mǎi)房者。但是我們財(cái)務(wù)上針對(duì)這種促銷活動(dòng)該如何交納增值稅這一價(jià)外稅呢？

是根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（中華人民共和國(guó)財(cái)政部令第65號(hào)）第四條的規(guī)定將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送給其他單位或者個(gè)人，按照視同銷售處理嗎？筆者認(rèn)為購(gòu)房者在買(mǎi)房時(shí)支付的房款中已經(jīng)支付了相應(yīng)的對(duì)價(jià)，并不是無(wú)償贈(zèng)送車(chē)位，不應(yīng)按照視同銷售處理，而應(yīng)按照混合銷售處理。依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及《財(cái)政部關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定》（財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)）中的核算規(guī)定：“買(mǎi)一贈(zèng)一”獲得贈(zèng)品的前提是必須購(gòu)買(mǎi)相應(yīng)的商品，并不是無(wú)償?shù)?。同時(shí)在這方面山東省國(guó)稅局也給出了明確答復(fù)。在山東省全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)政策指引（七）第九條規(guī)定中明確指出：在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售住房的活動(dòng)中贈(zèng)送裝修、家電，這只是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的為了銷售住房的一種營(yíng)銷模式。購(gòu)房者在購(gòu)買(mǎi)住房時(shí)所支付的房款中，已包含所贈(zèng)商品的對(duì)價(jià)，企業(yè)可參照混合銷售的原則，按銷售不動(dòng)產(chǎn)所適用的稅率申報(bào)繳納增值稅。

舉例說(shuō)明：如某房地產(chǎn)企業(yè)為了打開(kāi)銷售市場(chǎng)，采取銷售A商品房同時(shí)贈(zèng)送B商品的模式，A商品售價(jià)不含稅（公允價(jià)值）50萬(wàn)元，成本35萬(wàn)元;同時(shí)贈(zèng)送購(gòu)買(mǎi)的B商品（價(jià)值5000元，開(kāi)的增值稅專用發(fā)票），則該企業(yè)“買(mǎi)一贈(zèng)一”應(yīng)繳納的增值稅如何計(jì)算呢？

1. A商品房的賬務(wù)處理

借：銀行存款54.5

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入50

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）4.5

2.贈(zèng)送的B商品的會(huì)計(jì)分錄

借：銷售費(fèi)用—B商品 0.5

貸：庫(kù)存商品—B商品 0.44

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅）0.06[0.5/（1+13%）*13%]

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅）0.06

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）0.06

通過(guò)上面的例子我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)外購(gòu)的物品贈(zèng)送給客戶，按混合銷售處理，如果企業(yè)為了促進(jìn)房子銷售把房子與車(chē)位捆綁時(shí)行銷售，是不是也是這樣處理呢？

筆者認(rèn)為車(chē)位雖然是房地產(chǎn)企業(yè)自產(chǎn)的商品但因?yàn)樗⒉皇菬o(wú)償贈(zèng)送，房款中已包含車(chē)位的價(jià)格，也應(yīng)按照混合銷售處理。我們把上面的例子稍微修改一下繼續(xù)探討這個(gè)話題：某房地產(chǎn)企業(yè)為了打開(kāi)銷售市場(chǎng)，采取銷售A商品房同時(shí)贈(zèng)送車(chē)位的模式，A商品售價(jià)不含稅（公允價(jià)值）50萬(wàn)元，成本35萬(wàn)元;同時(shí)贈(zèng)送車(chē)位一個(gè)（價(jià)值5萬(wàn)元，成本3萬(wàn)元），現(xiàn)在來(lái)看一下捆綁銷售的車(chē)位分錄：

借：銷售費(fèi)用—B商品 3.41

貸：庫(kù)存商品—B商品3

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）0.41

通過(guò)上面的兩個(gè)例題，我們探討出了房地產(chǎn)企業(yè)銷售房子過(guò)程中常見(jiàn)促銷方式的賬務(wù)處理方法。但是在開(kāi)發(fā)票時(shí)，我們應(yīng)怎樣操作呢？

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]154號(hào)）的規(guī)定：我們?cè)陂_(kāi)發(fā)票時(shí)銷售額和折扣必須開(kāi)在同一張發(fā)票上，備注上注明折扣金額，以上文贈(zèng)送B商品為例來(lái)說(shuō)明：

發(fā)票上開(kāi)具房款50萬(wàn)元，B商品5000元，備注欄上寫(xiě)明明折扣5000元。

筆者在寫(xiě)這篇文章時(shí)，走訪了一些房地產(chǎn)企業(yè)，發(fā)現(xiàn)這些企業(yè)的發(fā)票并沒(méi)有按照上述方法開(kāi)具，而是直接在發(fā)票上開(kāi)具房款50萬(wàn)元，這種情況在會(huì)計(jì)上還能按“買(mǎi)一贈(zèng)一”處理嗎？

這種情況是不能參照混合銷售處理的，只能按照視同銷售處理。因?yàn)檫@樣做就相當(dāng)于房款中不包含所贈(zèng)商品的對(duì)價(jià)，企業(yè)是無(wú)償贈(zèng)送給客戶的，不屬于準(zhǔn)則中的“買(mǎi)一贈(zèng)一”，應(yīng)按照增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則中的視同銷售處理。贈(zèng)品按市場(chǎng)銷售價(jià)格交納增值稅。同樣贈(zèng)送的B商品為例和大家說(shuō)一下增值稅納稅申報(bào)表的填制。在申報(bào)表第2行填列0.41萬(wàn)元，相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額填在第11行。

二、房地產(chǎn)企業(yè)買(mǎi)一贈(zèng)一銷售方式下的企業(yè)所得稅的處理

“買(mǎi)一贈(zèng)一”也叫“隨貨贈(zèng)送”，是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)常采用的一種銷售方式，那么，該促銷方式在企業(yè)所得稅中是怎樣處理呢？是按視同銷售還是無(wú)償贈(zèng)送呢？會(huì)不會(huì)產(chǎn)生稅收與會(huì)計(jì)的差異呢？

關(guān)于此促銷活動(dòng)在企業(yè)所得稅中是按視同銷售還是無(wú)償贈(zèng)送處理的問(wèn)題，一直以來(lái)爭(zhēng)議很大。筆者統(tǒng)計(jì)了一下，大致有兩種觀點(diǎn)，一種觀點(diǎn)認(rèn)為：贈(zèng)品應(yīng)視同企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)，按視同銷售進(jìn)行納稅處理;另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為：贈(zèng)品的銷售價(jià)款實(shí)質(zhì)上已包含在商品的售價(jià)中，購(gòu)房者在購(gòu)買(mǎi)商品時(shí)已對(duì)贈(zèng)品統(tǒng)一支付對(duì)價(jià)，屬于有償贈(zèng)送，應(yīng)當(dāng)視為捆綁銷售，即贈(zèng)送的商品，不屬于無(wú)償贈(zèng)送，不能按視同銷售處理。為此，筆者走訪了一些企業(yè)，發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)采用第一種處理方法，把贈(zèng)送的商品按視同銷售處理，這種處理方式在企業(yè)申報(bào)年報(bào)時(shí)會(huì)產(chǎn)生稅收與會(huì)計(jì)方面的差異。

這種爭(zhēng)議隨著《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）的出臺(tái)得到解決。在該文件第三條中國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)“買(mǎi)一贈(zèng)一”企業(yè)所得稅的處理問(wèn)題進(jìn)行了確認(rèn)，要求將企業(yè)的銷售金額按照各項(xiàng)商品的公允價(jià)值進(jìn)行分配，按分配的金額確認(rèn)收入。假如我們根據(jù)該稅收法律計(jì)算企業(yè)所得稅會(huì)不會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅差異呢？我們用上面贈(zèng)送B商品的例子來(lái)測(cè)試一下：

根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)計(jì)算應(yīng)納稅所得額：

1.A商品房的含稅銷售收入50/（50+ 0.5）*50=49.5萬(wàn)元，則該商品房的不含稅銷收入49.5÷（1+9%）=45.4萬(wàn)元

2.B商品的含稅銷售收入0.5/（50 +0.5） *50=0.5萬(wàn)元，則該商品的不含稅銷售收入0.5÷（1+13%）=0.44萬(wàn)元

則該企業(yè)應(yīng)納稅所得額=（45.4-35）+ （0.5-0.44）=10.46萬(wàn)元

上文例題中計(jì)算出的企業(yè)應(yīng)納稅所得額為：45.87-35-0.44=10.43萬(wàn)元

會(huì)計(jì)與稅收方面由于四舍五入產(chǎn)生的差異很小，可以忽略不計(jì)。可見(jiàn)，“買(mǎi)一贈(zèng)一”按照（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）第三條的規(guī)定處理后，企業(yè)所得稅的稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)處理幾乎沒(méi)有差異，不會(huì)產(chǎn)生稅法與會(huì)計(jì)的差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

上述觀點(diǎn)是企業(yè)按照規(guī)定把銷售額和折扣開(kāi)在同一張發(fā)票上處理的。但是在現(xiàn)實(shí)中一些企業(yè)并沒(méi)有這樣開(kāi)具，只是開(kāi)具了房款50萬(wàn)元，這種情況對(duì)企業(yè)所得稅有什么影響呢？還可以按“買(mǎi)一贈(zèng)一”的促銷方式計(jì)算企業(yè)所得稅嗎？

其實(shí)這種情況對(duì)所得稅沒(méi)有影響，因?yàn)樵诤贤炗喓弯N售宣傳時(shí)，已經(jīng)體現(xiàn)了買(mǎi)房贈(zèng)車(chē)位的這個(gè)信息，形成了贈(zèng)送的事實(shí)，符合國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）中的相關(guān)規(guī)定，還是按“買(mǎi)一贈(zèng)一”處理。不會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)與稅收上的差異。

三、結(jié)語(yǔ)

面對(duì)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的房地產(chǎn)企業(yè)和國(guó)家對(duì)“房只住不炒”的定位，去庫(kù)存成為房地產(chǎn)企業(yè)的主要目標(biāo)。而“買(mǎi)一贈(zèng)一”也成為房地產(chǎn)企業(yè)主要的促銷活動(dòng)。我們處理好“買(mǎi)一贈(zèng)一”的賬務(wù)和稅務(wù)問(wèn)題，即可以避免企業(yè)多交稅、重復(fù)交稅，又能保證企業(yè)的利潤(rùn)空間。

參考文獻(xiàn)：

[1] 黃德榮著 . 解讀企業(yè)所得稅 [M].黑龍江人民出版社，2013，9.

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[3]《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008] 875號(hào)）.

[4]山東國(guó)稅：《全國(guó)推開(kāi)營(yíng)該增試點(diǎn)政策指引（七）》.

[5]《河北省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)若干銷售行為征收增值稅問(wèn)題的通知》（冀國(guó)稅函[2009]247號(hào)）.

[6]《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]154號(hào)）.

[7]《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）.

[8]企業(yè)所得稅所度申報(bào)表》（國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào)）.