魏聰

隨著社會主義市場經(jīng)濟的加速發(fā)展，為配合經(jīng)濟發(fā)展和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和升級，黨和政府對國家稅收制度進行了新一輪調(diào)整和改革。在電信產(chǎn)業(yè)、交通運輸業(yè)、服務(wù)業(yè)等產(chǎn)業(yè)全面推行“營改增”之后，建筑行業(yè)也納入了“營改增”的覆蓋范圍。通過將征收營業(yè)稅調(diào)整為增值稅，可有效減少征稅問題，提高征稅的合理性、規(guī)范性和科學性，為我國經(jīng)濟發(fā)展和建筑行業(yè)發(fā)展做出貢獻。本文以建筑行業(yè)稅制現(xiàn)狀為切入點，對建筑行業(yè)執(zhí)行“營改增”的必然性、必要性進行分析，同時簡要論述了建筑行業(yè)“營改增”內(nèi)容基礎(chǔ)上，對執(zhí)行“營改增”之后的建筑行業(yè)何去何從進行淺析。

一、建筑行業(yè)“營改增”概念和內(nèi)容分析

（一）建筑行業(yè)稅制現(xiàn)狀

隨著社會經(jīng)濟的加速發(fā)展，城鎮(zhèn)化進程加快，在市場供需關(guān)系的影響下，我國建筑行業(yè)得到了長足的發(fā)展。在我國，建筑行業(yè)屬于第二產(chǎn)業(yè)，是國民經(jīng)濟的支柱產(chǎn)業(yè)之一，主要包含土木工程建筑業(yè)、線路管道設(shè)備安裝業(yè)和勘察設(shè)計業(yè)。

從概念上來說建筑行業(yè)屬于工業(yè)加工業(yè)，但其本質(zhì)上是以勞務(wù)輸出為主的服務(wù)業(yè)，因此很長一段時間內(nèi)實行營業(yè)稅稅制。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》和《營業(yè)稅暫行條例實施細則》，建筑行業(yè)以3%的營業(yè)稅稅率履行納稅義務(wù)。

在2013年初，“營改增”的傳聞在建筑行業(yè)內(nèi)流傳。但是在2013年的“營改增”擴大行業(yè)試點范圍內(nèi)并未列出建筑行業(yè)相關(guān)產(chǎn)業(yè)名稱。直至2016年5月1日起，建筑行業(yè)才被納入“營改增”范圍內(nèi)，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，5月1日以后建筑工程項目均執(zhí)行增值稅稅制。

（二）建筑行業(yè)“營改增”內(nèi)容

自2016年5月1日起，將營改增試點范圍擴大到了建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)，實現(xiàn)了貨物和服務(wù)行業(yè)全覆蓋，打通了抵扣鏈條。其中建筑業(yè)營改增主要內(nèi)容可歸納為四個核心點。

1.稅率與征收率。建筑業(yè)一般納稅人適用稅率11%（自2019年4月1日后為9%），老項目、包清工項目、甲供材項目可采用簡易計稅法，按3%征收;小規(guī)模納稅人適用征收率3%。

2.納稅地點。營改增后，固定業(yè)戶的建筑企業(yè)提供建筑服務(wù)，應(yīng)當向機構(gòu)所在地或居住地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅?？倷C構(gòu)和分支機構(gòu)不在同一縣（市）的，應(yīng)分別向各自所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅;經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局或者其授權(quán)的財政和稅務(wù)機關(guān)批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。

3.跨地經(jīng)營業(yè)務(wù)。對于跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，一般納稅人選擇一般計稅方法的，應(yīng)按照2%的預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳后，向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅;一般納稅人選擇簡易計稅方法的和小規(guī)模納稅人，應(yīng)按照3%的征收率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳后，向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅。

二、建筑行業(yè)“營改增”必要性分析

（一）建筑行業(yè)“營改增”的必然性

建筑行業(yè)是國民經(jīng)濟支柱產(chǎn)業(yè)之一，隨著社會主義市場經(jīng)濟的加速發(fā)展以及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和升級，黨和政府深化經(jīng)濟體制改革、稅制改革是適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展、國民經(jīng)濟又好又快發(fā)展的必然選擇。建筑行業(yè)并非率先完成“營改增”的產(chǎn)業(yè)，繼電信產(chǎn)業(yè)、交通運輸業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)逐步實現(xiàn)“營改增”之后，建筑行業(yè)的“營改增”經(jīng)濟發(fā)展和稅制改革的必然內(nèi)容。

建筑行業(yè)全面執(zhí)行營業(yè)稅改增值稅是稅制改革的大勢所趨，也是建筑行業(yè)產(chǎn)業(yè)調(diào)整的要求，更是國民經(jīng)濟發(fā)展的要求。

（二）建筑行業(yè)“營改增”的必要性

1.重復(fù)增稅問題。營業(yè)稅是我國長期執(zhí)行的稅制，營業(yè)稅的征收采用全額計征，這種計稅方法對建筑行業(yè)來說并不友好。建筑企業(yè)購進建材和工程器械時進項稅額不具備抵扣能力且增值稅的抵扣機制并不完善，建筑行業(yè)在繳納營業(yè)稅時往往會吸收其他行業(yè)轉(zhuǎn)嫁的稅額。轉(zhuǎn)嫁的稅額是建筑行業(yè)本不應(yīng)當承擔的納稅義務(wù)，對于購進建筑材料和工程器械的企業(yè)來說，計征營業(yè)稅中存在大量的重復(fù)內(nèi)容，而這部分重復(fù)內(nèi)容在不能抵扣時就會變成建筑企業(yè)經(jīng)營過程中的不合理成本，從而加重了建筑企業(yè)經(jīng)營負擔。

“營改增”之后，這種重復(fù)增稅會有所減少甚至可以消除建筑行業(yè)重復(fù)征稅問題，平衡建筑企業(yè)產(chǎn)品加工、勞務(wù)服務(wù)之間的納稅平衡，提高計稅的合理性。而削減下來的重復(fù)計稅內(nèi)容可轉(zhuǎn)化為建筑企業(yè)運營的資源，促進建筑行業(yè)轉(zhuǎn)型和升級。

2.有失公允。根據(jù)營業(yè)稅計稅規(guī)則，安裝、裝飾、修繕等勞務(wù)輸出和加工、修理勞務(wù)輸出的性質(zhì)相似，但是前者均屬于增值稅的范疇，而后者則是營業(yè)稅的范疇，但是這些勞務(wù)輸出內(nèi)容都是現(xiàn)代建筑企業(yè)的營業(yè)項目。但是增值稅和營業(yè)稅的計稅方式截然不同，導(dǎo)致應(yīng)繳稅額不同。這就會導(dǎo)致同為建筑企業(yè)，即使營業(yè)額相同，但應(yīng)交稅費不同的現(xiàn)象，不得不說這種情況有失公允。

其次，建筑行業(yè)的營業(yè)項目涵蓋了加工、勞務(wù)輸出、銷售等內(nèi)容，也因此建筑行業(yè)的營業(yè)項目往往同時涉及有形商品和無形商品兩方面內(nèi)容，具有極強的混合銷售特征?；旌箱N售模式下，建筑企業(yè)該繳納營業(yè)稅還是增值稅就難以界定，很多建筑企業(yè)就會在營業(yè)稅和增值稅之間選擇負擔較輕的稅額以合理避稅，這種情況容易加重征稅亂象。

同時營業(yè)稅項目中，裝飾勞務(wù)具有特殊性，其采取不同于其他勞務(wù)項目的計稅規(guī)則。但是在實際的經(jīng)營過程中，是否提供裝飾勞務(wù)的界定規(guī)則并不明確，到底是按照全額計征還是凈額計征沒有明確的判斷標準，別有用心的建筑企業(yè)可通過人為操作的方式達到偷稅漏稅的目的。

綜合來說，全面“營改增”之前的計稅規(guī)則從多個角度來看對建筑行業(yè)都有失公允，包括計稅規(guī)則上的、多個建筑企業(yè)之間的以及建筑企業(yè)內(nèi)部不同勞務(wù)項目之間的。有失公允的計稅規(guī)則有些時候會加重企業(yè)負擔，也可能是為建筑企業(yè)提供合理避稅或偷稅漏稅的機會，這種情況不利于建筑企業(yè)發(fā)展、不利于建筑行業(yè)調(diào)整和升級、不利于國家財政的有序增加，最終影響國民經(jīng)濟又好又快發(fā)展。

3.征稅成本問題?！盃I改增”之前，建筑企業(yè)納稅項目同時包括增值稅和營業(yè)稅，兩個稅種的界定、計稅規(guī)則和納稅模式存在較大差異，加之建筑企業(yè)兼具有形商品和無形商品經(jīng)營，同時計征營業(yè)稅和增值稅必然會導(dǎo)致征稅成本增加。

首先就是稅種界定問題，前文已經(jīng)提到，建筑企業(yè)同時兼具貨物、勞務(wù)輸出的雙重特征，納稅時需要對各個項目進行單獨評價以確定稅種和計稅規(guī)則。而在實際的經(jīng)營過程中，具備多重特征的商品輸出的界定難度極高。這種情況無疑會增加征稅成本，導(dǎo)致征稅效率降低。

其次就是營業(yè)稅和增值稅的納稅模式完全不同。營業(yè)稅屬于地方稅種，向地稅局繳納。而增值稅中包含國稅局審核的抵扣和海關(guān)代收環(huán)節(jié)，因此增值稅的繳納往往存在跨系統(tǒng)操作問題，當建筑企業(yè)規(guī)模較大、營業(yè)項目眾多時，高頻率的跨系統(tǒng)操作必然會導(dǎo)致征稅成本增加、提高征稅管理難度。

全面“營改增”之后，可以完全消除稅種界定問題，規(guī)范征稅流程，有利于提高征稅效率和稅收管理、降低征稅成本，節(jié)約下來的成本可轉(zhuǎn)化為社會資源，重新投入到社會資源再分配之中，為國民經(jīng)濟建設(shè)添磚加瓦。同時稅種統(tǒng)一后，征稅模式固定化，雖然增值稅的抵扣審核工序增加，但可通過建立更加科學、合理的增值稅計稅體制，可避免審核程序冗雜的弊端，提高征稅效率。

三、“營改增”對建筑行業(yè)的影響

（一）對企業(yè)資產(chǎn)的影響

計稅規(guī)則的改變會企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)生影響，準確說會導(dǎo)致建筑企業(yè)資產(chǎn)計數(shù)減少。從性質(zhì)上來說，增值稅屬于價外稅，建筑企業(yè)購進原材料、采購儀器設(shè)備以及固定資產(chǎn)的取得時所開具的增值稅發(fā)票為不開稅價計量，在企業(yè)資產(chǎn)統(tǒng)計中也不會將這部分計算在內(nèi)，從而表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)總額計數(shù)降低。

（二）對企業(yè)利潤的影響

增值稅價外稅的特征意味著在運營過程中中間產(chǎn)生的增值稅實際已繳納，但賬面上未顯示，在月末核算中就表現(xiàn)為賬面上收入減少、毛利潤降低?！盃I改增”之后，建筑企業(yè)施工過程中有部分勞務(wù)、材料采購很難取得增值稅進項稅票，進項稅無法充分抵扣導(dǎo)致企業(yè)多繳增值稅，多交城建稅及附加，這也會引起企業(yè)利潤的減少。

（三）對企業(yè)資本的影響

由于建筑行業(yè)施工過程中工程款支付比例低，建設(shè)方在工程竣工后除了扣除一定比例質(zhì)保金外，還經(jīng)常拖欠工程款。但增值稅當期必須繳納，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營性現(xiàn)金流支出增加，加劇了建筑企業(yè)資金緊張。

（四）對行業(yè)稅負的影響

營改增后對建筑企業(yè)稅務(wù)的影響主要取決于選擇適用的稅率和營業(yè)成本中可抵扣類占比，如果適用的稅率低，可抵扣項占比較高，則稅負就低，反之就高。尤其是過渡期，建筑企業(yè)自身及下游企業(yè)正處在調(diào)整期，涉稅事項不規(guī)范，容易導(dǎo)致抵扣憑證不合格無法抵扣。

四、“營改增”之后建筑行業(yè)的去從

“營改增”是對建筑企業(yè)的減負，減少資源在經(jīng)營過程中的不必要流失。對建筑企業(yè)來說，“營改增”有利于促進企業(yè)和社會之間資源再分配的合理性，使企業(yè)能夠更加充分地利用有限資源促進自身發(fā)展。

對國家稅收來說，全面執(zhí)行“營改增”是節(jié)約征稅環(huán)節(jié)財政投入的有效途徑。營改增使征稅工作更加規(guī)范化、科學化，有利于稅收管理、提高國家財政利用率，進而促進國家宏觀調(diào)控的貫徹和落實，最終有利于國民經(jīng)濟又好又快發(fā)展。

（一）“營改增”之下的困境

1.會計工作計量的挑戰(zhàn)。企業(yè)固定資產(chǎn)的統(tǒng)計以歷史成本為主要計量屬性，包括企業(yè)為構(gòu)建特定固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的一切合理的、必要的支出，簡單來說就是購買時所投入的一切資源的市場計價。“營改增”稅制的改革意味著固定資產(chǎn)統(tǒng)計規(guī)則的調(diào)整，計價規(guī)則的改變對使用年限較短的資源影響較小，對使用年限較長的不動產(chǎn)影響較大，如房屋。“營改增”之后不動產(chǎn)的計價基礎(chǔ)規(guī)則發(fā)生改變，過去的計價中包含營業(yè)稅，現(xiàn)在的計價中不包含營業(yè)稅，計價規(guī)則的改變給企業(yè)會計計量工作帶來了龐大的工作量，這是“營改增”對會計計量工作的一種挑戰(zhàn)。

2.企業(yè)管理的挑戰(zhàn)。營業(yè)稅改為增值稅不僅僅是納稅地點、稅種、稅率的變化，更多的是企業(yè)稅務(wù)管理上的變化。增值稅的策劃更加靈活多變，通過合理的運營和規(guī)劃，可以實現(xiàn)合理避稅的目的，這就要求管理者精通企業(yè)管理、深諳征稅規(guī)則，提高企業(yè)稅務(wù)管理質(zhì)量，利用合法方法合理避稅、創(chuàng)造財富。

3.會計人員的挑戰(zhàn)。職業(yè)會計人員是企業(yè)稅務(wù)核算、財務(wù)審計的主體，其是企業(yè)內(nèi)專門負責稅務(wù)管理的工作人員?！盃I改增”必然對建筑企業(yè)財務(wù)人員工作內(nèi)容產(chǎn)生影響，如單位預(yù)算編制、建筑企業(yè)合同、納稅相關(guān)抵扣、發(fā)票憑證管理等。這要求企業(yè)財務(wù)人員深入學習增值稅相關(guān)知識，掌握必要技能，熟練擬制增值稅下的合同、報表、憑證等。

（二）“營改增”背景下建筑企業(yè)的發(fā)展建議

1.積極學習增值稅專業(yè)知識。建筑企業(yè)管理者和財務(wù)工作人員有必要通過各種方式和渠道有計劃、有目的地學習增值稅相關(guān)專業(yè)知識，深入了解國家稅收相關(guān)政策，加強自身機能鍛煉。領(lǐng)導(dǎo)者要結(jié)合政策和企業(yè)現(xiàn)狀作出符合企業(yè)發(fā)展、市場發(fā)展、國民經(jīng)濟建設(shè)大趨勢的決策，領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)財務(wù)人員認真做好財務(wù)統(tǒng)籌工作，提高企業(yè)經(jīng)營效率、創(chuàng)造財富，從而為產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和升級作出貢獻。

2.提高管理水平。為更好地適應(yīng)“營改增”稅制變化，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者要不斷提高自身管理水平，合理評價企業(yè)現(xiàn)有財務(wù)工作情況、建立健全企業(yè)財務(wù)審計機制提高企業(yè)會計工作質(zhì)量、調(diào)整企業(yè)生產(chǎn)組織形式等，使企業(yè)能夠在“營改增”之后快速適應(yīng)市場環(huán)境，提高投入和產(chǎn)出，為經(jīng)濟發(fā)展作出貢獻。

3.建立健全“營改增”的財務(wù)管理體系?！盃I改增”之后，建筑企業(yè)財政部門工作內(nèi)容受到影響，尤其是納稅方式、會計核算內(nèi)容會發(fā)生變化，對于可能發(fā)生的采購問題、工程外包問題、資產(chǎn)管理問題、工人工資算法問題等提前制定應(yīng)對方案，在企業(yè)內(nèi)部建立一個完整的“營改增”之下財務(wù)管理、稅務(wù)管理體系。

4.優(yōu)化會計科目處理方式。“營改增”必然對企業(yè)會計工作內(nèi)容產(chǎn)生影響，對于建立健全與增值稅關(guān)聯(lián)性較強的會計科目賬務(wù)處理程序，如簡易征收項目賬務(wù)處理程序、工程分包賬務(wù)處理程序、工程結(jié)算收入和結(jié)算成本賬務(wù)處理程序等，實現(xiàn)精細化會計科目核算和處理，提高企業(yè)財務(wù)工作質(zhì)量。

5.優(yōu)化抵扣環(huán)節(jié)。“營改增”推動了建筑行業(yè)的優(yōu)化升級以及產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型發(fā)展。增值稅計稅規(guī)則中，抵扣是重要內(nèi)容，對于哪些項目可以抵扣、哪些項目不能抵扣要做到清晰明了，明確抵扣項目是完善整個增值稅抵扣鏈條的關(guān)鍵，也是實現(xiàn)建筑行業(yè)由粗獷到集約、由勞動密集型向技術(shù)密集型轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵。

為了進一步優(yōu)化抵扣環(huán)節(jié)，企業(yè)要做好人工成本的核算，充分利用稅改后企業(yè)購進固定資產(chǎn)的抵扣政策以優(yōu)惠的方式更新和升級企業(yè)設(shè)備，減少人工成本的投入，利用設(shè)備提高產(chǎn)能的同時使資源利用更加精細化，實現(xiàn)企業(yè)自身的長足發(fā)展。

6.加強資金管理。為迎合國民經(jīng)濟發(fā)展，建筑企業(yè)應(yīng)當加強現(xiàn)金流的監(jiān)督和管理工作，提高企業(yè)資金的集中程度，以應(yīng)對隨時可能出現(xiàn)的資金壓力。如簽訂施工合同時明確工程款的支付方式、支付時間以及違約條款等，將企業(yè)資金運營風險納入合同擬制的考量中，提高后期企業(yè)資金流入的穩(wěn)定性。同時企業(yè)還要加強增值稅進項稅和銷項稅相關(guān)憑證的記錄和管理，提高企業(yè)對內(nèi)部資金的調(diào)控能力和集中能力。

稅制改革后建筑企業(yè)做好增值稅抵扣管理是強化資金控制的關(guān)鍵，這是提高資金運作效率和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)鍵。

7.轉(zhuǎn)變管理理念。就建筑行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀來看，我國建筑企業(yè)仍以中小型企業(yè)為主，大部分建筑企業(yè)對抗外部經(jīng)濟風險能力較差，經(jīng)營和發(fā)展過度依賴市場環(huán)境和經(jīng)濟發(fā)展狀態(tài)。當市場環(huán)境發(fā)生較大變動時，企業(yè)很難在短時間內(nèi)做出調(diào)整?！盃I改增”不僅是國家稅制改革，更是國家宏觀調(diào)控下建筑行業(yè)市場環(huán)境變遷，在多變的市場環(huán)境下，中小型建筑企業(yè)要及時轉(zhuǎn)變管理觀念、明確管理規(guī)范，在未完全成形的市場中搶占一席之地。

五、結(jié)語

營改增的稅收制度是時代發(fā)展的產(chǎn)物，也是經(jīng)濟發(fā)展的必然選擇，它可以有效避免重復(fù)征稅的現(xiàn)象發(fā)生，對企業(yè)的發(fā)展做出了很大的貢獻。對于建筑企業(yè)來說，營改增的推行為其營造了公平的市場競爭的環(huán)境，還在一定的程度上減小了企業(yè)生產(chǎn)成本，提高了企業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)。然而營改增對于建筑企業(yè)會計核算也產(chǎn)生了深刻的影響，所以企業(yè)要進行積極的改變和完善會計核算制度，來應(yīng)對營改增的影響，促進企業(yè)不斷的優(yōu)化和發(fā)展。（作者單位：北京城建十一建設(shè)工程有限公司）