馬維宏

摘要：在我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的當(dāng)下，我國的市場經(jīng)濟(jì)體制不斷得以完善。同時，我國也對政府會計制度進(jìn)行深化改革以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。但在黨的十八大三中全會中通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中所涉及的政府會計問題以及在改革的過程中，暴露出的較為嚴(yán)重的問題——地方政府的債務(wù)問題均揭示出我國應(yīng)要進(jìn)一步規(guī)范經(jīng)濟(jì)核算制度，深化會計制度改革。文章通過分析會計制度中出現(xiàn)的問題，提出一些有關(guān)改革措施的相關(guān)見解。

關(guān)鍵詞：新形勢;會計制度;改革對策

依據(jù)國際會計準(zhǔn)則委員會的規(guī)定，政府會計是指用于確認(rèn)、計量、記錄和報告政府和事業(yè)單位收支活動及其受托責(zé)任的履行情況的會計體系。隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制也不斷地得到完善，與此同時，我國政府對財稅體制和財務(wù)管理進(jìn)行深入改革。改革過程中，現(xiàn)行政府會計制度的諸多弊端也逐漸浮出水面，迫切需要得到處理與解決。

一、我國現(xiàn)行會計制度存在的缺陷

（一）制度與改革需求不符

隨著改革的深入進(jìn)行，政府的會計制度在實際的運(yùn)行過程中已經(jīng)難以與政府在新時期下對財務(wù)管理目標(biāo)的要求達(dá)成一致，因此，政府在會計工作方面進(jìn)行了調(diào)整，將其工作重心逐漸轉(zhuǎn)移到側(cè)重公共受托責(zé)任的履行情況以及督促和管制政府的總體財政管理工作上，但仍然是存在制度與改革需求不符的問題，第一、目前政府的會計制度未能達(dá)到準(zhǔn)確、周詳反應(yīng)政府的負(fù)債狀況的目標(biāo)。在很長的歷史時期里，我國政府預(yù)算會計都是將收付實現(xiàn)制作為計量基礎(chǔ)。然而，中國經(jīng)濟(jì)正處在一個高速向前發(fā)展的階段，市場經(jīng)濟(jì)規(guī)模被不斷擴(kuò)大，一直沿用以前舊的確認(rèn)基礎(chǔ)會在政府會計中暴露出越來越多的問題。 這在政府換屆的時候體現(xiàn)的尤為明顯，各屆政府間權(quán)責(zé)不明。第二、拖延了預(yù)算管理改革的進(jìn)程。預(yù)算管理作為政府財政上極為重要的一個環(huán)節(jié)，由于受到會計制度改革的影響，很多工作都不能及時快速地開展。第三、目前我國的很多地方仍然沿用傳統(tǒng)的會計集中核算管理體制，造成財務(wù)管理部門要兼管財政收入和預(yù)算等多項綜合業(yè)務(wù)，這不但增加了會計管理的難度，還會造成會計管理體制陷入監(jiān)督和管理兩難的困境。

（二）核算對象不全面

政府出于向納稅人、國債購買者和投資者提供有用信息的需要，出于監(jiān)控財政資金的使用和加強(qiáng)政府自身資產(chǎn)和負(fù)債管理的需要，都要有相應(yīng)的政府會計核算標(biāo)準(zhǔn)和財務(wù)報告制度，而目前我國的預(yù)算會計核算對象主要是財政性預(yù)算資金運(yùn)動、單位預(yù)算資金的運(yùn)動，并沒有全面反映政府的資金運(yùn)動及結(jié)果。例如，每年財政預(yù)算支出新形成的政府固定資產(chǎn)和歷年累計的固定資產(chǎn)在財政總政府會計中都沒有完整的會計記錄，而行政事業(yè)單位會計只核算本單位固定資產(chǎn)的原始價值，對折舊和固定資產(chǎn)凈值不予記錄和確認(rèn);又如屬于財政資金性質(zhì)的專項轉(zhuǎn)貸國債，發(fā)放時財政總政府會計是通過“一般預(yù)算支出”科目核算的，轉(zhuǎn)貸給地方財政時是通過“與下級往來”科目核算的，沒有將其確認(rèn)為中央政府的債權(quán)性資產(chǎn)，也就沒有核算此項債權(quán)性資產(chǎn)的增減變化。對于政府對外投資，財政總政府會計也是列為“一般預(yù)算支出”，對于國有資產(chǎn)出售、轉(zhuǎn)讓所得款項也是列為“一般預(yù)算收入”，不反映投資性資產(chǎn)的增減變化;再如相當(dāng)一部分政府債務(wù)，如外國政府貸款、國債轉(zhuǎn)貸資金等，以及因政府擔(dān)保而形成的或有債務(wù)、地方政府拖欠的工資等債務(wù)，現(xiàn)行總預(yù)算會計由于收付實現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)的限制都沒有核算和反映。對于社會保險基金的運(yùn)行狀況，現(xiàn)行政府會計也不進(jìn)行全面完整地核算。

（三）政府財務(wù)狀況反應(yīng)不足

從目前的會計工作可以看出，政府會計工作部門提供的財務(wù)報告不全面，成本分析不明確，公共資產(chǎn)沒有明確的記錄，沒能充分反映政府的耗用資產(chǎn)和運(yùn)營成本，實際的收支信息也不明確，報告信息的編制存在不足。這充分體現(xiàn)當(dāng)前的預(yù)算管理體制未能全面地反應(yīng)政府的財務(wù)狀況。例如，事業(yè)單位的財政撥款，大部分都是?？顚ｍ?，但是有部分事業(yè)單位卻私自挪用撥款，延誤了?？铐椖康倪M(jìn)展，這也揭示出政府在對財政預(yù)算管理上存在監(jiān)管不到位的情況。財政部門在分配下級單位的撥款資金時，只是簡單地將每一筆資金的分配單位記錄下來，并沒有核實撥款資金是否有用在專用項目上，也沒有深究項目的開展情況，這也使得部分事業(yè)單位挪用公款的行為愈發(fā)猖狂，充分暴露出政府的財務(wù)信息太過簡單含糊。不僅如此，當(dāng)前政府財政預(yù)算編制是以年度部門預(yù)算為主，具有短視性。并且我國會計體系不規(guī)范，會計工作較為混亂，而各類部門之間又缺乏交流，相互獨(dú)立，所上交的會計報表都自成體系，難以統(tǒng)一，提供的都是一些比較零散的政府報表。這也是現(xiàn)在會計工作對政府財務(wù)狀況反應(yīng)不足的具體體現(xiàn)之一。

二、改革方向

（一）會計要素的改變

政府為建立更全面系統(tǒng)的政府財務(wù)報告體系，立足于政府會計體系的實際情況，提出了重新界定了會計要素的要求，就是在原來的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出和凈資產(chǎn)五大要素之上進(jìn)行修改，將原本被包含在“凈資產(chǎn)”中的基金與結(jié)余單獨(dú)列出來，這是基于基金通常是用于專項項目，單位是不擁有隨意支配的權(quán)利;而結(jié)余是因為其本身并不具有特點(diǎn)，只能以政府會計本身的特點(diǎn)作為出發(fā)點(diǎn)，再次劃分政府會計要素的概念。參照當(dāng)前政府會計理論界大都認(rèn)同的方式，便是把五大要素變成了資產(chǎn)、負(fù)債、基金、結(jié)余、收入和支出六大要素。這也更符合我國政府會計制度現(xiàn)狀，促進(jìn)政府的財務(wù)報告體系更加詳細(xì)，科學(xué)。

（二）核算模式的改變

實行雙系統(tǒng)記賬——以權(quán)責(zé)發(fā)生責(zé)任制為主，預(yù)算會計為輔的記賬模式。預(yù)算會計在我國已經(jīng)形成了比較系統(tǒng)成熟的體系，在短時間內(nèi)難以棄之不用，但是它在反映各方的報表數(shù)據(jù)的需求時，又不夠全面，因此為了能夠有效地解決這個問題，我國政府做出了在核算模式中引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的決策，權(quán)責(zé)發(fā)生制是指以權(quán)利和責(zé)任的發(fā)生來決定收入和費(fèi)用歸屬期的一項原則，它的衡量標(biāo)準(zhǔn)是本會計期間發(fā)生的費(fèi)用和收入是否應(yīng)記入本期的損益。但由于我國的政治經(jīng)濟(jì)有別于其他國家，因此在引進(jìn)的過程中不能操之過急，要從簡單做起，逐步過渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制全面覆蓋政府會計改革的階段。在引進(jìn)的同時，我國政府也依據(jù)我國經(jīng)濟(jì)的實際情況做出一定的調(diào)整——引進(jìn)修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。一方面是受我國經(jīng)濟(jì)現(xiàn)況的影響，另一方面，在引進(jìn)的時候，權(quán)責(zé)發(fā)生制出現(xiàn)財務(wù)報告太過簡略，程序瑣碎，成本耗費(fèi)不低等問題，因而采取表外披露的方法來填補(bǔ)這個缺點(diǎn)。其最終目的都是為了建立以權(quán)責(zé)發(fā)展制為主，預(yù)算會計為輔的記賬模式。

除了記賬模式要進(jìn)行改良外，政府資產(chǎn)賬務(wù)處理的模式也要加以改進(jìn)。行政事業(yè)單位在進(jìn)行計提折舊的時候，應(yīng)秉持著實事求是的原則，行政事業(yè)單位與普通的企業(yè)不同，計提折舊時，不能單純地應(yīng)用成本調(diào)控利潤的方法，因為行政事業(yè)單位大多為辦公資產(chǎn)，磨損程度不似普通經(jīng)營企業(yè)那般嚴(yán)重，并且多數(shù)資產(chǎn)是可以經(jīng)過修復(fù)再次利用的，且成本花費(fèi)也不高，因此行政單位在計提折舊時，可以不將具有使用價值與可重復(fù)利用價值的在用資產(chǎn)納入其范圍內(nèi)。

（三）會計報告的改變

會計報表是直觀地反映會計報告的一種方式主要包括了財務(wù)報表與預(yù)算會計報表。會計制度改革的期間，對此也進(jìn)行了改進(jìn)——細(xì)化了相關(guān)內(nèi)容，并規(guī)范了其表格形式，在財務(wù)報表有資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表及報表附注，而預(yù)算會計報表主要是預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表與財政撥款預(yù)算收入支出表。通過這種方式，使得會計報告能夠更加詳實準(zhǔn)確地反映出我國政府的財政狀況。

三、我國現(xiàn)行會計制度改革的意義

實施會計制度改革，可以推動預(yù)算管理的改革，全面涵蓋核算對象，充分地反應(yīng)出我國的財務(wù)狀況，不僅使我國的財政收支更加透明，財政資金的使用更有效率，還能明確各單位政府的職責(zé)，打擊事業(yè)單位挪用公款的違法行為，減少單位內(nèi)部奢侈腐敗的現(xiàn)象，提高政府的公信力與威信，樹立良好的政府形象，使每一筆財政支出都使用在正確的地方，從而更好地完善我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，為我國進(jìn)一步融入世界市場經(jīng)濟(jì)體制，擁抱世界經(jīng)濟(jì)而努力。

四、結(jié)語

綜上可知，就目前狀況而言，我國的會計制度仍存在并不合理的地方，而且會計制度對于國家財政來說有著至關(guān)重要的作用，因此國家政府要加強(qiáng)對此的重視，加快會計制度的改革，使其更好地服務(wù)政府財政管理，服務(wù)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，加快我國經(jīng)濟(jì)與國際化接軌。

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（作者單位：甘肅省廣河縣自然資源局）