李瀟

摘 要：隨著國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，國(guó)內(nèi)上市公司的數(shù)量和規(guī)模都在急劇增長(zhǎng)，因此出現(xiàn)了很多內(nèi)部控制問題，本文整合了2019年整個(gè)年度國(guó)內(nèi)上市公司的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，對(duì)國(guó)內(nèi)被出具否定意見的66家上市公司內(nèi)部控制重大缺陷總體情況進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：內(nèi)控缺陷;否定意見

一、內(nèi)部控制否定意見的現(xiàn)狀分析

2011年中國(guó)發(fā)布了首份內(nèi)控否定意見報(bào)告，并且自2012年以來(lái)，上海和深圳交易所的上市公司己開始分批和批量施行內(nèi)部控制，根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)官網(wǎng)的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，2012年至2019年共有12344個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)意見被發(fā)布出來(lái)，其中否定意見有221個(gè)，占比1.79%。

（1）2011至2017年度滬深兩市內(nèi)部控制審計(jì)否定意見情況如表1-1。

根據(jù)表1-1，從2012年到2019年，我國(guó)每年發(fā)布的內(nèi)部控制審計(jì)意見數(shù)量和否定意見數(shù)量都大致在不停增長(zhǎng)，同時(shí)否定意見占比也在逐年增長(zhǎng)，這說明我國(guó)近八年來(lái)，上市公司企業(yè)出現(xiàn)內(nèi)部控制重大問題的比率越來(lái)越高，這不是個(gè)好現(xiàn)象，隨著國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，公司數(shù)量越來(lái)越多，并購(gòu)現(xiàn)象越來(lái)越普遍，股權(quán)結(jié)構(gòu)變復(fù)雜，公司的內(nèi)部控制質(zhì)量也越來(lái)越難保證，上市公司內(nèi)部控制需要得到更多的重視。

（2）從2012到2019年，每年國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所披露內(nèi)控審計(jì)否定意見時(shí)間存在一定的規(guī)律。

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)每年都會(huì)分期發(fā)布年報(bào)審計(jì)快報(bào)，每一期快報(bào)會(huì)記錄某個(gè)時(shí)間區(qū)間內(nèi)國(guó)內(nèi)所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)布的審計(jì)報(bào)告，例如中注協(xié)發(fā)布上市公司2019年年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)（第十期）主要記錄的是2020年6月1日-7月1日，這一個(gè)月內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具上市公司年報(bào)審計(jì)的總體情況，因此我們可以根據(jù)中注協(xié)發(fā)布的期數(shù)大致了解內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的出具時(shí)間。

由表1-2可知，從2013年到2020年，最后一期否定意見數(shù)量占比相對(duì)于期數(shù)而言是非常大的，而且2020年之所以會(huì)只有34.8%，是因?yàn)橐咔橛绊懀?020年最后一期是七月份才發(fā)布的，之前七年都是在五月份就發(fā)布了，所以2020年的占比雖然也不小，但不夠說明問題。這八年幾乎每一年都有超過一半的否定意見是最后一期發(fā)布出來(lái)的，其中六年的占比都超過66.7%。注冊(cè)會(huì)計(jì)師傾向于把內(nèi)部控制否定意見的審計(jì)報(bào)告放在最后發(fā)布出來(lái)，否定意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告被出具時(shí)，審計(jì)單位是十分慎重的。

（3）內(nèi)部控制審計(jì)意見對(duì)應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見

從表1-3可知，內(nèi)部控制審計(jì)為否定意見的公司，只有6.06%的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見是無(wú)保留意見，其他的或多或少在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中存在問題，特別是，即使去掉帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情況，剩下仍有接近85%的是保留或無(wú)法表示意見。由此可見，公司的內(nèi)部控制被認(rèn)為存在重大缺陷，那么這家公司的財(cái)務(wù)報(bào)表也大概率會(huì)出現(xiàn)大問題。

二、內(nèi)部控制缺陷總體情況

2019年審計(jì)年度內(nèi)部控制被出具否定意見的上市公司一共66家，這66家公司被給予否定意見的原因經(jīng)總結(jié)，一共11種，如表2-1所示：

表2-1? 66家上市公司被出具內(nèi)部控制否定意見原因總結(jié)

如上圖所示，導(dǎo)致66家上市公司被出具否定意見的內(nèi)部控制重大缺陷按照比重依次主要是資金管理內(nèi)控失效、重大事項(xiàng)未經(jīng)審批、未及時(shí)披露信息、違規(guī)對(duì)外擔(dān)保以及關(guān)聯(lián)方交易非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)占用。

三、內(nèi)部控制缺陷具體情況

（1）資金管理內(nèi)控失效

在2019年出具的66個(gè)內(nèi)控審計(jì)否定意見中，資金管理內(nèi)控失效導(dǎo)致的內(nèi)控缺陷占比約42.4%，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，企業(yè)的生存發(fā)展離不開資金流的良好運(yùn)行，很多企業(yè)都是因?yàn)橘Y金鏈斷裂而宣告破產(chǎn)，因此，資金管理關(guān)乎一家企業(yè)運(yùn)營(yíng)是否健康，企業(yè)必須規(guī)范資金管理制度，注重企業(yè)現(xiàn)金流的管理，對(duì)資金的保管使用流進(jìn)行監(jiān)督、考核以及控制，分析總結(jié)資金的使用效果，以促進(jìn)企業(yè)的穩(wěn)定可持續(xù)發(fā)展。資金管理制度不規(guī)范，導(dǎo)致企業(yè)貨幣資金的支出較隨意，未按照資金管理制度使用資金造成資金安全風(fēng)險(xiǎn)，從而導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制可能產(chǎn)生重大缺陷。

（2）重大事項(xiàng)未經(jīng)審批

在內(nèi)部控制缺陷類型中，有大約40.9%的缺陷為重大事項(xiàng)在決策時(shí)未經(jīng)恰當(dāng)?shù)厥跈?quán)與審批。企業(yè)發(fā)生資金占用、對(duì)外擔(dān)保、對(duì)外投資等重大交易時(shí)，未審批或者延遲審批、審批不規(guī)范，董事會(huì)對(duì)審批權(quán)限沒有明確的制度規(guī)定，在制度執(zhí)行方面也存在缺陷，交易的執(zhí)行未按照規(guī)范的審批流程進(jìn)行。

（3）未及時(shí)履行信息披露義務(wù)

在內(nèi)部控制缺陷類型中，有約37.9%的缺陷為信息披露不及時(shí)，上市公司披露的內(nèi)部控制相關(guān)信息較為隨意，浮于表面，披露的信息不準(zhǔn)確、質(zhì)量不高，無(wú)法傳遞有效的信息，僅披露相關(guān)管理制度、治理層結(jié)構(gòu)等信息，對(duì)于內(nèi)部控制存在的重大缺陷則保持隱瞞、推遲披露等態(tài)度，導(dǎo)致違反市場(chǎng)監(jiān)管規(guī)定，使投資者獲得上市公司信息較為滯后，從而影響投資決策。

（4）違規(guī)對(duì)外擔(dān)保

對(duì)外擔(dān)保業(yè)務(wù)不合規(guī)占比在36.4%，主要包括擔(dān)保不符合規(guī)定，擔(dān)保未履行報(bào)批程序。

（5）關(guān)聯(lián)方交易非經(jīng)營(yíng)性資金占用

關(guān)聯(lián)方交易非經(jīng)營(yíng)性資金占用導(dǎo)致的內(nèi)控缺陷占比約40.9%，主要有關(guān)聯(lián)方業(yè)務(wù)未被及時(shí)識(shí)別確認(rèn)，對(duì)關(guān)聯(lián)方的業(yè)務(wù)往來(lái)沒有建立完善的管理制度，關(guān)聯(lián)方交易會(huì)計(jì)處理不規(guī)范、信息披露不及時(shí)，上市公司股東違規(guī)為關(guān)聯(lián)方擔(dān)保導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方占用資金以及挪用大額資金，關(guān)聯(lián)方交易的決策審批等相關(guān)制度也存在不足。

（6）合同及印章管理不規(guī)范

其中有11份內(nèi)控否定意見涉及到企業(yè)印章使用審批不規(guī)范的內(nèi)控缺陷，包括未經(jīng)審批使用印章等內(nèi)控缺陷。印章管理不規(guī)范主要表現(xiàn)為使用時(shí)未履行審批程序加蓋公章，缺乏審核和登記。

（7）對(duì)子公司或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)監(jiān)管不足

其中有11份內(nèi)控否定意見涉及到對(duì)子公司或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)監(jiān)管不足的內(nèi)控缺陷，包括子公司管理者越權(quán)導(dǎo)致公司產(chǎn)生巨額損失等。例如未對(duì)分支機(jī)構(gòu)實(shí)施有效的內(nèi)部控制，從而導(dǎo)致重大財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，與之相關(guān)的內(nèi)控制度失效。

（8）相關(guān)資產(chǎn)減值不恰當(dāng)

其中有6份內(nèi)控否定意見涉及到企業(yè)的資產(chǎn)減值問題，資產(chǎn)減值主要基于管理層的主觀判斷，與管理層的目的和動(dòng)機(jī)緊密相關(guān)，資產(chǎn)減值不恰當(dāng)往往能夠扭轉(zhuǎn)企業(yè)的盈利情況，不能揭示企業(yè)運(yùn)行的真實(shí)性，這也是很多管理層利用資產(chǎn)減值來(lái)操縱企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的原因之一。

（9）前期重大內(nèi)部控制缺陷遺留

其中有6份內(nèi)控否定意見涉及到前期重大內(nèi)部控制缺陷遺留產(chǎn)生的重大內(nèi)控缺陷，主要是因?yàn)橥陜?nèi)部控制缺陷過大或者造成的影響過大以至于無(wú)法短時(shí)間解決。

（10）存貨管理內(nèi)控失效

其中有4份內(nèi)控否定意見涉及到企業(yè)存貨管理內(nèi)控失效的內(nèi)控缺陷，其中包括存貨領(lǐng)用和盤點(diǎn)不規(guī)范，賬實(shí)不符，成本核算不準(zhǔn)確等內(nèi)控缺陷，以及存貨未完全執(zhí)行倉(cāng)儲(chǔ)和保管制度等內(nèi)控缺陷。

參考文獻(xiàn)：

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[2]王惠芳.上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定：困境破解及框架構(gòu)建[J].審計(jì)研究，2011（02）：71-76.

[3]段然，丁友剛.內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用指引研究[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2020（13）：40-43.

（中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)? 湖北? 武漢? 430000）