劉 靜

（南京審計(jì)大學(xué)，江蘇 南京 211815）

一、引言

（一）選題背景及意義

我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入了新常態(tài)的階段，消費(fèi)作為拉動(dòng)內(nèi)需的中堅(jiān)力量，已經(jīng)超越了投資和出口。政府采購(gòu)是國(guó)民消費(fèi)中的一個(gè)重要組成部分，也理應(yīng)受到社會(huì)的監(jiān)督。為了使政府采購(gòu)?fù)该骰⒐交?，進(jìn)行審計(jì)是非常必要的。因此，作為一直被稱為“陽光采購(gòu)”的政府部門重要的工作內(nèi)容之一,不斷加強(qiáng)對(duì)政府采購(gòu)的審計(jì)工作，可以很大程度地保證“陽光采購(gòu)”的實(shí)施，讓政府工作真正暴露在民眾眼前，公開、公正、透明。

（二）文獻(xiàn)綜述

我國(guó)對(duì)政府采購(gòu)審計(jì)的研究比較全面，主要內(nèi)容如下：

1.政府采購(gòu)審計(jì)的現(xiàn)狀。周陽品提出：目前，我國(guó)政府采購(gòu)審計(jì)正處于轉(zhuǎn)型期。的確，目前我國(guó)政府采購(gòu)的規(guī)模、數(shù)量和金額規(guī)模日益擴(kuò)大，政府采購(gòu)審計(jì)的主體和客體的規(guī)模也在不斷地?cái)U(kuò)大①。孫晶認(rèn)為，我國(guó)政府采購(gòu)規(guī)模與十年前相比，增長(zhǎng)了10倍之多，政府采購(gòu)的范圍越來越廣泛，采購(gòu)的模式也趨于多樣化，與國(guó)際通用的模式聯(lián)系越來越密切②。

2.政府采購(gòu)審計(jì)存在的問題。芮鑫認(rèn)為，開展內(nèi)部審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)工作不能完全得到被審計(jì)對(duì)象的理解是制約政府采購(gòu)審計(jì)的因素之一③。王文華從政府采購(gòu)審計(jì)總體發(fā)展滯后、政府采購(gòu)審計(jì)的專業(yè)性弱化和缺少市場(chǎng)信息和設(shè)備物資技術(shù)資料三個(gè)方面指出了政府采購(gòu)審計(jì)存在的問題及其原因④。

3.政府采購(gòu)審計(jì)問題的優(yōu)化建議。徐鶴田提出了開展設(shè)備使用情況績(jī)效專項(xiàng)檢查的方法⑤。此外，程云基于大數(shù)據(jù)環(huán)境下對(duì)于政府采購(gòu)審計(jì)思路提出了自己的見解：總體分析、系統(tǒng)研究、發(fā)現(xiàn)問題、分散核查、精確處理。也就是說現(xiàn)代審計(jì)工作要充分利用大數(shù)據(jù)審計(jì)⑥。同時(shí)，舒玉春認(rèn)為改進(jìn)審計(jì)組織模式，在信息化的背景下，審計(jì)組織管理方式由單一的靜態(tài)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)和動(dòng)態(tài)審計(jì)結(jié)合，由現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場(chǎng)審計(jì)和網(wǎng)絡(luò)審計(jì)相結(jié)合能夠提高審計(jì)效率⑦。王子軒認(rèn)為，政府采購(gòu)審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，由各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府采購(gòu)的當(dāng)事人實(shí)施采購(gòu)的情況以及采購(gòu)監(jiān)督管理部門的監(jiān)督管理情況進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)的過程⑧。

綜合以上文獻(xiàn)可以看出，我國(guó)學(xué)者對(duì)政府采購(gòu)審計(jì)的研究范圍較廣，內(nèi)容比較全面，研究更有深度，而且提出了政府采購(gòu)審計(jì)在發(fā)展中存在的阻礙和風(fēng)險(xiǎn)，指出了政府采購(gòu)審計(jì)中的問題，政府采購(gòu)審計(jì)在未來仍舊有很大的改進(jìn)和發(fā)展空間。

二、政府采購(gòu)審計(jì)的現(xiàn)狀及存在的問題

結(jié)合各界學(xué)者和我國(guó)相關(guān)法律制度對(duì)政府采購(gòu)審計(jì)的理解和認(rèn)識(shí)，政府采購(gòu)審計(jì)的概念可以總結(jié)為:政府采購(gòu)審計(jì)是指政府各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)依法對(duì)采購(gòu)人員和全程實(shí)施的審計(jì)和監(jiān)督。我國(guó)的政府采購(gòu)起步較晚，審計(jì)工作在標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算管理、覆蓋程度、績(jī)效審計(jì)的實(shí)施上存在問題。為切實(shí)解決上述問題，應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)政府采購(gòu)的監(jiān)督管理，充分發(fā)揮審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能。政府采購(gòu)審計(jì)目前存在的問題如下：

（一）政府采購(gòu)審計(jì)未實(shí)現(xiàn)全覆蓋

按照目前審計(jì)的發(fā)展形勢(shì)，我國(guó)的政府采購(gòu)審計(jì)應(yīng)該審查內(nèi)部控制和法制建設(shè)而非單一的審查管理體制和運(yùn)行機(jī)制。應(yīng)該由審計(jì)采購(gòu)流程進(jìn)而審查招投標(biāo)過程的合法和合規(guī)性。此外，政府采購(gòu)在注重合法性和真實(shí)性的基礎(chǔ)上，應(yīng)該同時(shí)兼顧效益型，審計(jì)的方法也應(yīng)該逐漸向評(píng)價(jià)其采購(gòu)行為的效益性方面擴(kuò)展。但是目前我國(guó)審計(jì)全覆蓋還是一項(xiàng)正在推進(jìn)的政策，還未完全覆蓋所有應(yīng)審的對(duì)象。審計(jì)部門對(duì)政府采購(gòu)的審查工作流于采購(gòu)活動(dòng)表面，缺乏審計(jì)范圍的廣度和深度，使得對(duì)政府采購(gòu)的全面審查被忽略。

（二）審計(jì)流程存在不合理

眾所周知，政府采購(gòu)的過程是具有連續(xù)性的，審計(jì)流程要按照政府采購(gòu)的全過程來設(shè)計(jì)實(shí)施，僅僅對(duì)采購(gòu)活動(dòng)監(jiān)管是無法從根本上解決問題的。但是我國(guó)目前的政府采購(gòu)審計(jì)一般采用事后審計(jì)的形式，是在采購(gòu)工作徹底完成之后進(jìn)行審計(jì)，相關(guān)的采購(gòu)程序都已經(jīng)執(zhí)行完畢，假如存在舞弊等行為很可能也已經(jīng)被掩飾，使得審計(jì)的監(jiān)督評(píng)價(jià)鑒證職能無法很好地發(fā)揮。審計(jì)人員無法更好地全面細(xì)致地參與到對(duì)采購(gòu)行為具體工作的監(jiān)管中去，無法深層次地介入政府采購(gòu)?fù)稑?biāo)、中標(biāo)的內(nèi)部工作以及對(duì)產(chǎn)品的使用等后續(xù)情況。

（三）實(shí)施政府采購(gòu)績(jī)效審計(jì)的難度較大

隨著經(jīng)濟(jì)逐漸向新常態(tài)發(fā)展，政府采購(gòu)規(guī)模不斷擴(kuò)大，涉及的金額數(shù)量也日益增加，深入開展政府采購(gòu)績(jī)效審計(jì)是很有必要的。然而，我國(guó)績(jī)效審計(jì)開展面臨很多問題：一是缺乏明確規(guī)范的制度支撐，目前我國(guó)現(xiàn)有的關(guān)于政府采購(gòu)審計(jì)的相關(guān)法律法規(guī)、部門規(guī)章和準(zhǔn)則指南并沒有涉及政府采購(gòu)工作的所有方面，單純地依靠國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)可能并不能夠很好地適應(yīng)我國(guó)政府采購(gòu)績(jī)效審計(jì)的實(shí)際情況。二是獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)是建立績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)，但是目前政府采購(gòu)績(jī)效審計(jì)的難題之一就是審計(jì)資料收集難度大。

三、解決政府采購(gòu)審計(jì)問題的對(duì)策

我國(guó)可以借鑒國(guó)際上審計(jì)體系完善的國(guó)家的理論和實(shí)踐，但是要根據(jù)國(guó)內(nèi)企業(yè)所在行業(yè)的水平和特點(diǎn)制定合理的審計(jì)程序，不能生搬硬套，要根據(jù)審計(jì)對(duì)象的特殊化和目前所存在的問題提出審計(jì)對(duì)策。

（一）完善政府采購(gòu)法律法規(guī)體系和指標(biāo)體系

政府采購(gòu)審計(jì)的相關(guān)法律法規(guī)是政府采購(gòu)審計(jì)順利進(jìn)行的強(qiáng)有力的保障。我國(guó)已經(jīng)頒布了《中華人民共和國(guó)政府采購(gòu)法》《招投標(biāo)法》《政府采購(gòu)實(shí)施條例》等相關(guān)的法律法規(guī)，但是仍然存在著審查主體不明確，監(jiān)督機(jī)制不完善，采購(gòu)主體地位不明朗等問題，政府采購(gòu)相關(guān)法規(guī)亟待完善。另一方面，隨著政府采購(gòu)的范圍擴(kuò)大，項(xiàng)目種類數(shù)量增加，審計(jì)的內(nèi)容更為復(fù)雜，一系列專門細(xì)化的政府采購(gòu)法律法規(guī)很有制定必要，可以更好地面對(duì)日益復(fù)雜的審計(jì)項(xiàng)目。政府采購(gòu)審計(jì)的合規(guī)性和績(jī)效性是并駕齊驅(qū)的，在確保合規(guī)性的同時(shí)，經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性也要兼顧。我國(guó)政府采購(gòu)審計(jì)的衡量指標(biāo)應(yīng)該圍繞這四個(gè)方面綜合開展。

（二）優(yōu)化政府采購(gòu)審計(jì)流程

政府采購(gòu)的過程是具有連續(xù)性的，想要發(fā)現(xiàn)問題的根源，需要引入健全的采購(gòu)準(zhǔn)入制度，嚴(yán)格把控政府采購(gòu)招投標(biāo)工作，公開公平公正的招投標(biāo)，保證采購(gòu)活動(dòng)的透明性。同時(shí)應(yīng)該事先對(duì)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃編制的合理性進(jìn)行審查，由此來評(píng)估被審計(jì)單位是否編制了切實(shí)可行的采購(gòu)計(jì)劃，采購(gòu)項(xiàng)目、采購(gòu)金額是否合規(guī)等。采購(gòu)過程也是滋生腐敗的溫床，所以，作為中間環(huán)節(jié)的采購(gòu)流程，審計(jì)工作也必須做到位。審計(jì)人員應(yīng)該從采購(gòu)過程入手積極開展 “長(zhǎng)線審計(jì)”，注重全過程監(jiān)督，特別要加強(qiáng)對(duì)采購(gòu)過程中合同的執(zhí)行、采購(gòu)流程的審計(jì)，找出審計(jì)流程中的漏洞，防止部分采購(gòu)人員和單位之間的不正當(dāng)聯(lián)系。

（三）加強(qiáng)政府采購(gòu)審計(jì)工作的獨(dú)立性

如何更好地解決獨(dú)立性難題，最好的辦法就是多渠道聯(lián)合，在涉及重大事項(xiàng)時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)或者組織限于自身能力有限，可以聯(lián)合監(jiān)察、檢查、紀(jì)委、公安等部門共同審計(jì)。所以，在實(shí)際審計(jì)工作中，審計(jì)機(jī)構(gòu)在發(fā)現(xiàn)問題后可以向上級(jí)逐步移交案例，關(guān)注的人多了，審計(jì)影響也就大了，這就減少了利益關(guān)聯(lián)情況，政府采購(gòu)審計(jì)獨(dú)立性才能得到保證。另外，可以實(shí)施交叉審計(jì)，實(shí)行地區(qū)輪換，一個(gè)地區(qū)的審計(jì)機(jī)構(gòu)每年都要輪換審計(jì)不同的單位或者部門，這樣可以減少人情審計(jì)的存在，也減少了利益關(guān)聯(lián)，使審計(jì)獨(dú)立性更強(qiáng)，審計(jì)效果更好。最后是審計(jì)人員要相互監(jiān)督，樹立責(zé)任意識(shí)，防止內(nèi)外勾結(jié)，有損審計(jì)獨(dú)立性行為的發(fā)生。

（四）注重審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)

提高審計(jì)人員的整體素質(zhì)有如下幾種方法，一是審計(jì)人員要樹立嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度，不能憑主觀臆斷評(píng)價(jià)問題，要充分利用各種審計(jì)信息、審計(jì)證據(jù)，做到思路嚴(yán)謹(jǐn)，降低審計(jì)錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)質(zhì)量才會(huì)提升。二是增加培訓(xùn)機(jī)會(huì)，審計(jì)人員的持續(xù)教育是很重要的，要注重審計(jì)人員業(yè)務(wù)知識(shí)的提高，可以從最近的其他審計(jì)案例中進(jìn)行分析，參考其他同行的業(yè)務(wù)操作流程，學(xué)習(xí)審計(jì)方法，發(fā)現(xiàn)審計(jì)中值得借鑒的地方，再反思自己在審計(jì)中存在的不足。培訓(xùn)的內(nèi)容應(yīng)該緊跟現(xiàn)代政府采購(gòu)審計(jì)的步伐，同時(shí)結(jié)合國(guó)內(nèi)外審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，就審計(jì)技能、采購(gòu)法規(guī)、招標(biāo)管理等內(nèi)容進(jìn)行全方位培訓(xùn)。在面對(duì)情況復(fù)雜的審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)該適當(dāng)?shù)匮娱L(zhǎng)審計(jì)證據(jù)的收集階段，增加討論時(shí)間，或者聘請(qǐng)專門的審計(jì)人員作為審計(jì)工作的帶頭人來為經(jīng)驗(yàn)不足的審計(jì)小組成員領(lǐng)頭，審計(jì)團(tuán)隊(duì)也要從每次審計(jì)工作中汲取新的知識(shí)，增強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)政府采購(gòu)審計(jì)的認(rèn)識(shí)。

注釋：

①周陽品.轉(zhuǎn)型期我國(guó)政府采購(gòu)績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀、問題與優(yōu)化對(duì)策[J].探求,2016,(04):69-73+83.

②孫晶.政府采購(gòu)審計(jì)中存在的問題及對(duì)策[J].中國(guó)管理信息化,2012,15(23):29-30.

③芮鑫.淺談高校政府采購(gòu)內(nèi)部審計(jì)的問題與對(duì)策[J].納稅,2017,(36):125-128.

④王文華,黃費(fèi)連.信息化對(duì)政府采購(gòu)審計(jì)工作的影響及對(duì)策[J].中國(guó)招標(biāo),2017,(12):27-30.

⑤徐鶴田.行政事業(yè)單位政府采購(gòu)常見問題及審計(jì)對(duì)策[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì),2016,(05):84-85.

⑥程云.基于大數(shù)據(jù)環(huán)境的政府采購(gòu)審計(jì)思路和技術(shù)方法[J].中國(guó)招標(biāo),2017,(43):24-25.

⑦舒玉春.信息化背景下基層政府采購(gòu)審計(jì)策略探析[J].中國(guó)管理信息化,2018,21(03):50-52.

⑧王子軒.淺析基層審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施政府采購(gòu)審計(jì)的方法[J].商業(yè)會(huì)計(jì),2017,(04):0067-02.