許藍(lán)心

[摘要]當(dāng)前高速公路過(guò)程跟蹤審計(jì)實(shí)施過(guò)程中仍存在不足，審計(jì)監(jiān)督作用難以有效發(fā)揮。本文對(duì)JL高速公路過(guò)程跟蹤審計(jì)進(jìn)行總結(jié)與分析，找出實(shí)踐中存在的優(yōu)勢(shì)與問(wèn)題，力求為提高過(guò)程跟蹤審計(jì)水平提供一定參考。

[關(guān)鍵詞]高速公路? ? 過(guò)程跟蹤審計(jì)? ? 解決措施

過(guò)程跟蹤審計(jì)主要是對(duì)項(xiàng)目投資決策、立項(xiàng)、設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工、竣工結(jié)算及事后質(zhì)量監(jiān)督等整個(gè)建設(shè)過(guò)程進(jìn)行全方位跟蹤、動(dòng)態(tài)持續(xù)監(jiān)督和控制、及時(shí)評(píng)價(jià)和反饋的一種審計(jì)模式。之所以強(qiáng)調(diào)在項(xiàng)目中實(shí)施過(guò)程跟蹤審計(jì)，是因?yàn)檫^(guò)程跟蹤審計(jì)相較傳統(tǒng)的事后竣工決算審計(jì)有著更加積極的作用，將項(xiàng)目從單一的事后控制轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑?、事中的過(guò)程監(jiān)督與控制，有利于有效控制成本和制止鋪張浪費(fèi)、提高資金的使用效率和投資效益，有利于提高審計(jì)效率和發(fā)揮監(jiān)督作用。

過(guò)程跟蹤審計(jì)工作重點(diǎn)根據(jù)階段不同各有側(cè)重，項(xiàng)目計(jì)劃和準(zhǔn)備階段是保證項(xiàng)目的可行性及各項(xiàng)程序與資金的真實(shí)性、合法合規(guī)性、完整性，做好預(yù)防控制;項(xiàng)目實(shí)施階段則是對(duì)其產(chǎn)生的所有項(xiàng)目成本支出、工程管理、質(zhì)量把控、工程變更、監(jiān)理以及資金進(jìn)入與使用等情況進(jìn)行審計(jì);竣工階段主要是保證結(jié)算和決算的真實(shí)性、準(zhǔn)確性并對(duì)項(xiàng)目資金產(chǎn)出效益進(jìn)行評(píng)價(jià)。

一、JL高速公路項(xiàng)目過(guò)程跟蹤審計(jì)情況

JL高速公路項(xiàng)目的過(guò)程跟蹤審計(jì)工作由A投資咨詢公司與B會(huì)計(jì)師事務(wù)所共同完成，在項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中主要于2015年7月、2016年1月進(jìn)行過(guò)兩次跟蹤審計(jì)。

審計(jì)范圍主要包括：建設(shè)單位履行基本建設(shè)程序情況、建設(shè)項(xiàng)目投資控制和資金管理使用情況、招投標(biāo)情況、各項(xiàng)與建設(shè)項(xiàng)目相關(guān)的合同及結(jié)算的真實(shí)合法性、工程質(zhì)量情況、土地利用和征地拆遷補(bǔ)償情況、工程造價(jià)情況、項(xiàng)目進(jìn)度完成情況、公司管理制度執(zhí)行情況等。

第一次審計(jì)自2015年7月開(kāi)始，至當(dāng)年8月結(jié)束。主要審計(jì)內(nèi)容為：從項(xiàng)目立項(xiàng)至2015年3月以來(lái)的工程建設(shè)管理、工程造價(jià)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等方面，并延伸審計(jì)調(diào)查了部分施工和監(jiān)理單位。對(duì)項(xiàng)目從立項(xiàng)到建設(shè)過(guò)程中各環(huán)節(jié)的基本建設(shè)程序執(zhí)行及各項(xiàng)建設(shè)成本的真實(shí)性、合法性及完整性進(jìn)行審計(jì)，既包含項(xiàng)目立項(xiàng)準(zhǔn)備階段的審計(jì)，也包含部分項(xiàng)目實(shí)施階段的審計(jì)。第二次審計(jì)自2016年1月開(kāi)始，至當(dāng)年3月結(jié)束。主要審計(jì)內(nèi)容為：從2015年4月至2015年12月階段項(xiàng)目的建設(shè)管理以及對(duì)前一次審計(jì)問(wèn)題的跟蹤復(fù)查，并重點(diǎn)核查JL高速路基橋隧、路面、房建以及監(jiān)理、勘察設(shè)計(jì)等工程建設(shè)管理情況，同時(shí)對(duì)征地拆遷補(bǔ)償、工程建設(shè)其他費(fèi)用、貸款利息等進(jìn)行檢查，延伸抽查部分施工標(biāo)段現(xiàn)場(chǎng)管理、監(jiān)理施工質(zhì)量管理及工程進(jìn)度管理等方面。

第一次審計(jì)發(fā)現(xiàn)如下問(wèn)題：多計(jì)建安工程費(fèi)、通過(guò)變更多計(jì)工程量及其他變更不規(guī)范的情況;部分招投標(biāo)程序、合同管理、工程管理不規(guī)范情況;征地拆遷各項(xiàng)費(fèi)用不符合國(guó)家政策規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和范圍的情況以及建設(shè)單位管理費(fèi)嚴(yán)重超支等財(cái)務(wù)管理問(wèn)題。第二次審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題與第一次基本相似，除本階段審計(jì)任務(wù)外，第二次審計(jì)還對(duì)第一次審計(jì)情況進(jìn)行了跟蹤復(fù)查，發(fā)現(xiàn)第一次審計(jì)后建設(shè)單位除對(duì)個(gè)別問(wèn)題進(jìn)行整改和調(diào)整外，大部分問(wèn)題沒(méi)有得到有效解決。

總體來(lái)說(shuō)，兩次跟蹤審計(jì)對(duì)建設(shè)項(xiàng)目的管理與監(jiān)督起到一定積極作用，但審計(jì)效力還存在很大的提升空間。

二、高速公路項(xiàng)目過(guò)程跟蹤審計(jì)存在問(wèn)題及解決措施

（一）存在問(wèn)題

1.法律法規(guī)有待健全。雖然《審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)準(zhǔn)則》明確對(duì)財(cái)政性資金投入較大或者關(guān)系國(guó)計(jì)民生的國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目，審計(jì)機(jī)關(guān)可以對(duì)其前期準(zhǔn)備、建設(shè)實(shí)施和竣工投產(chǎn)的全過(guò)程進(jìn)行跟蹤審計(jì)，卻沒(méi)有與之配套的可供實(shí)施操作的技術(shù)規(guī)范，其他工程管理法規(guī)也沒(méi)有相應(yīng)規(guī)定，許多建設(shè)單位也沒(méi)有配套的審計(jì)制度與規(guī)范，因而過(guò)程跟蹤審計(jì)在實(shí)施上具有相當(dāng)大的難度，審計(jì)質(zhì)量得不到保證。

2.各方人員對(duì)跟蹤審計(jì)的認(rèn)識(shí)不到位。一方面是政治層面因素，面對(duì)緊張的通車(chē)節(jié)點(diǎn)政治任務(wù)，建設(shè)單位人力物力投入大，趕超進(jìn)度，無(wú)暇顧及建設(shè)過(guò)程中的紕漏;另一方面也存在建設(shè)單位各層級(jí)人員主觀上對(duì)審計(jì)的認(rèn)識(shí)不足，只重視通車(chē)任務(wù)的完成，不重視審計(jì)結(jié)果，無(wú)審計(jì)追責(zé)機(jī)制，弱化了整改效力。

3.審計(jì)的切入點(diǎn)不夠合理。以JL高速公路項(xiàng)目審計(jì)為例，其審計(jì)切入點(diǎn)還不夠合理，與傳統(tǒng)的事后竣工決算相比，并未表現(xiàn)出對(duì)工程實(shí)施過(guò)程真正意義上的跟蹤，也不具備過(guò)程跟蹤審計(jì)的事前介入優(yōu)勢(shì)，實(shí)際審計(jì)效力不強(qiáng)。究其原因，兩次審計(jì)都是在項(xiàng)目開(kāi)工一定階段后才進(jìn)行，甚至一些標(biāo)段已經(jīng)完成建設(shè)，審計(jì)介入時(shí)前期立項(xiàng)與招投標(biāo)等程序早已完成，建設(shè)資金也已大量投入，大量的項(xiàng)目建設(shè)成本及各項(xiàng)待攤管理費(fèi)也已發(fā)生。兩次跟蹤審計(jì)實(shí)質(zhì)上就是階段性的事后審計(jì)，并未實(shí)現(xiàn)真正意義上的事前控制和事中控制。

4.征地拆遷和招投標(biāo)審計(jì)難度較大。在征地拆遷和招投標(biāo)審計(jì)領(lǐng)域普遍存在拆遷工作經(jīng)費(fèi)比例過(guò)高、拆遷資料不齊全、增設(shè)非規(guī)定范圍內(nèi)的征地管理費(fèi)和巡查經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目等情況。而在招投標(biāo)管理過(guò)程中存在應(yīng)招標(biāo)未招標(biāo)、化整為零規(guī)避招標(biāo)、未經(jīng)批準(zhǔn)邀請(qǐng)招標(biāo)以及陪標(biāo)、圍標(biāo)等違反招投標(biāo)法律法規(guī)的情況。

5.材料及隱蔽工程審計(jì)有所缺失。在JL高速公路跟蹤審計(jì)案例中，明顯缺少對(duì)工程材料及隱蔽工程的有效審計(jì)監(jiān)督，必將影響工程總體造價(jià)的真實(shí)合理性。高速公路建設(shè)大量工程材料的采購(gòu)與運(yùn)用過(guò)程是否合法合規(guī)、是否滿足工程質(zhì)量和項(xiàng)目安全、是否形成隱蔽工程風(fēng)險(xiǎn)、是否帶來(lái)安全與質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)，兩次過(guò)程跟蹤審計(jì)均未涉及。高速公路建設(shè)中的隱蔽工程，如地基工程、鋼筋工程、各種管線工程等，因完工后無(wú)法檢查或不易檢查，建設(shè)單位一方甚至甲乙丙多方勾結(jié)，通過(guò)偷工減料、以次充好、虛報(bào)工程量等冒領(lǐng)多領(lǐng)建設(shè)資金，對(duì)工程質(zhì)量造成極大危害。

6.審計(jì)隊(duì)伍力量薄弱?，F(xiàn)代審計(jì)特別是項(xiàng)目過(guò)程跟蹤審計(jì)，綜合性強(qiáng)，專業(yè)性要求高，審計(jì)技術(shù)和方法復(fù)雜，對(duì)審計(jì)人員的要求也就更高。而目前許多企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員數(shù)量配備非常有限，人才結(jié)構(gòu)單一，知識(shí)面窄，普遍缺乏工程管理、項(xiàng)目施工、材料采購(gòu)、建筑設(shè)計(jì)等專業(yè)知識(shí)，對(duì)計(jì)算機(jī)等現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)特別是審計(jì)大數(shù)據(jù)系統(tǒng)的研究和應(yīng)用不夠，審計(jì)綜合實(shí)力有限，較難適應(yīng)建設(shè)項(xiàng)目過(guò)程跟蹤審計(jì)的高標(biāo)準(zhǔn)要求。

（二）解決措施

1.完善相關(guān)制度規(guī)范，提高跟蹤審計(jì)地位。完善的制度規(guī)范是減少各種阻礙因素、提高跟蹤審計(jì)質(zhì)量的重要保障。有關(guān)部門(mén)必須根據(jù)實(shí)際情況對(duì)相關(guān)制度規(guī)范進(jìn)行完善?；诟咚俟方ㄔO(shè)項(xiàng)目過(guò)程跟蹤審計(jì)的特點(diǎn)，建立一整套可行的行業(yè)跟蹤審計(jì)實(shí)施辦法，健全行業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)程序和與此相銜接的項(xiàng)目管理制度，明確跟蹤審計(jì)各方職責(zé)、范圍、內(nèi)容和程序，使跟蹤審計(jì)工作有法可依、有章可循，逐步實(shí)現(xiàn)跟蹤審計(jì)工作的科學(xué)化和規(guī)范化。同時(shí)，通過(guò)規(guī)章制度的威懾力提高各層級(jí)人員對(duì)跟蹤審計(jì)的認(rèn)識(shí)，使其了解跟蹤審計(jì)對(duì)節(jié)約資金和提高效益的作用，自覺(jué)重視審計(jì)工作，重視審計(jì)整改和追責(zé)。

2.合理定位，準(zhǔn)確介入。目前過(guò)程跟蹤審計(jì)基本為階段性的事后審計(jì)，前期招投標(biāo)、施工等問(wèn)題即便查出也很難彌補(bǔ)和修正，需要在制度上做出明確規(guī)定，要求從立項(xiàng)之初就安排審計(jì)介入。對(duì)于項(xiàng)目建設(shè)單位來(lái)說(shuō)，應(yīng)安排專業(yè)人員長(zhǎng)期跟蹤審計(jì)項(xiàng)目。對(duì)于跟蹤審計(jì)人員來(lái)說(shuō)，需要對(duì)過(guò)程跟蹤審計(jì)進(jìn)行科學(xué)合理的定位。審計(jì)單位對(duì)審計(jì)項(xiàng)目主要進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督與評(píng)價(jià)，提出問(wèn)題和建議，而不能參與項(xiàng)目管理。因此，審計(jì)人員需要明確自身責(zé)任和權(quán)利。在審計(jì)工作開(kāi)始時(shí)，就要對(duì)需要審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行了解，根據(jù)情況合理設(shè)置審計(jì)介入時(shí)間和介入深度，科學(xué)計(jì)劃與安排，以順利完成審計(jì)任務(wù)。

3.強(qiáng)化征地拆遷和招投標(biāo)專項(xiàng)審計(jì)，有效規(guī)范市場(chǎng)秩序。征地拆遷和招投標(biāo)審計(jì)是此類項(xiàng)目審計(jì)的難點(diǎn)和重點(diǎn)。在征地拆遷中，需要重點(diǎn)審查蓄意串通，虛報(bào)、重報(bào)、冒領(lǐng)補(bǔ)償款的行為是否發(fā)生、拆遷程序是否合法、拆遷協(xié)議的簽訂是否合規(guī)、補(bǔ)償協(xié)議的簽訂是否存在法律風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)際安置和協(xié)議是否相符等。而在招投標(biāo)審計(jì)中，需積極轉(zhuǎn)變審計(jì)理念，提前介入招投標(biāo)環(huán)節(jié)，避免應(yīng)招標(biāo)未招標(biāo)、規(guī)避招標(biāo)、陪標(biāo)圍標(biāo)等情況發(fā)生。對(duì)違反招投標(biāo)法律法規(guī)、招標(biāo)代理機(jī)構(gòu)違規(guī)出借資質(zhì)、招標(biāo)控制價(jià)選取及計(jì)價(jià)方式不恰當(dāng)、專家組成及評(píng)選方法選取不適當(dāng)、施工合同偏離招標(biāo)文件，甚至簽訂陰陽(yáng)合同等問(wèn)題，應(yīng)對(duì)照相關(guān)法律法規(guī)和政策，及時(shí)揭示并上報(bào)主管部門(mén)嚴(yán)肅查處，實(shí)現(xiàn)“審計(jì)一點(diǎn)、規(guī)范一面”的效果。

4.前移隱蔽工程審計(jì)工作，降低補(bǔ)救難度。由于隱蔽工程的特殊性，一旦出現(xiàn)問(wèn)題補(bǔ)救難度極大，危害和損失極大，因而必須前移隱蔽工程審計(jì)。在合同簽訂、材料采購(gòu)、資料變更等環(huán)節(jié)就應(yīng)該及時(shí)安排審計(jì)介入，及時(shí)掌握重點(diǎn)材料的質(zhì)量和規(guī)格是否符合有關(guān)規(guī)定。在施工環(huán)節(jié)要及時(shí)介入審查，審計(jì)人員要經(jīng)常深入現(xiàn)場(chǎng)勘察，定期抽查盤(pán)點(diǎn)重要材料的庫(kù)存情況，防止被盜，對(duì)施工的各個(gè)工序環(huán)節(jié)做詳細(xì)的核查與記錄，審核是否存在偷工減料、不按設(shè)計(jì)圖紙施工等情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)施工環(huán)節(jié)隱患。在工程驗(yàn)收時(shí)，審計(jì)人員要參與驗(yàn)收檢查，加強(qiáng)對(duì)竣工驗(yàn)收工作的監(jiān)督。

5.加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高審計(jì)人員素質(zhì)?；窘ㄔO(shè)項(xiàng)目從籌建到竣工結(jié)算，涉及多層面、多環(huán)節(jié)，而審計(jì)人員普遍結(jié)構(gòu)單一、專業(yè)局限多、職業(yè)道德素質(zhì)亦不均衡，因而必須加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，重點(diǎn)加強(qiáng)有關(guān)法律法規(guī)、工程管理、計(jì)算機(jī)軟件操作、人際交往、協(xié)調(diào)溝通、心理學(xué)、項(xiàng)目概況等知識(shí)體系的培訓(xùn)，打造一支審計(jì)、工程皆能擔(dān)當(dāng)，知識(shí)面較廣的審計(jì)鐵軍。

三、高速公路項(xiàng)目過(guò)程跟蹤審計(jì)創(chuàng)新思考

（一）建立契合企業(yè)的內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)，完善績(jī)效評(píng)價(jià)制度

企業(yè)應(yīng)探索建立契合自身的內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)，設(shè)計(jì)關(guān)鍵財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)指標(biāo)體系，通過(guò)完善各種指標(biāo)、內(nèi)部控制流程，及時(shí)掌握項(xiàng)目建設(shè)管理全過(guò)程全環(huán)節(jié)的各類異常情況，真正發(fā)揮過(guò)程跟蹤審計(jì)預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)的作用。評(píng)價(jià)是審計(jì)工作的一項(xiàng)重要職能，過(guò)程跟蹤審計(jì)可結(jié)合年度績(jī)效考核，對(duì)各工程項(xiàng)目整體管理水平和績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)與打分，通報(bào)典型、共性問(wèn)題，對(duì)可能的“問(wèn)題事件與問(wèn)題人員”進(jìn)行威懾。

（二）探索“互聯(lián)網(wǎng)+”審計(jì)，構(gòu)建區(qū)塊鏈審計(jì)等新模式

高速公路建設(shè)是一項(xiàng)龐大工程，存在舞弊操作的空間巨大，因而必須完善內(nèi)部控制流程，在此基礎(chǔ)上結(jié)合“互聯(lián)網(wǎng)+”審計(jì)，將財(cái)務(wù)管理、材料采購(gòu)及庫(kù)存、合同文本、拆遷協(xié)議、工程建設(shè)進(jìn)度等悉數(shù)納入互聯(lián)網(wǎng)監(jiān)督系統(tǒng)，提高工作效率和質(zhì)量，同時(shí)應(yīng)主動(dòng)探索將區(qū)塊鏈技術(shù)運(yùn)用于審計(jì)的新型模式，全面提高審計(jì)效率和效果。

（作者單位：廣東省公路建設(shè)有限公司，郵政編碼：510623，電子郵箱：308069681@qq.com）

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