李燕萍 山西省運(yùn)城市鹽湖區(qū)財(cái)政局

一、準(zhǔn)則章節(jié)結(jié)構(gòu)

新準(zhǔn)則包括：第一章總則；第二章租賃的識(shí)別、分拆和合并；第三章承租人的會(huì)計(jì)處理；第四章出租人的會(huì)計(jì)處理金融租賃借款人會(huì)計(jì)處理；第五章售后租回交易；第六章列報(bào)；第七章新舊銜接。

二、準(zhǔn)則適用范圍

對(duì)于舊準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)，有關(guān)于自然資源以及其他包括礦產(chǎn)等資源的租賃合同不適用出租準(zhǔn)則的業(yè)務(wù)。由此可見(jiàn)，新準(zhǔn)則對(duì)標(biāo)準(zhǔn)相關(guān)業(yè)務(wù)的適用有著更為明確的規(guī)定，對(duì)債務(wù)人因在使長(zhǎng)期債券減少，以融資租賃為基礎(chǔ)，就會(huì)以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)與計(jì)量》為依據(jù)來(lái)計(jì)算，這一點(diǎn)相較于舊準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)處理大不相同。

三、公允價(jià)值屬性的引入

公允價(jià)值被認(rèn)為是加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息相互關(guān)系的重要界定，以體現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。新的規(guī)章制度根據(jù)金融租賃的價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)改變租賃資產(chǎn)的計(jì)量特性。引入公平合理價(jià)值的變質(zhì)。之前的決定中存在的“賬本價(jià)值特性”，使公司的資產(chǎn)狀況和銷售狀況更具現(xiàn)實(shí)性。自從2006新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布之后，很多制度規(guī)定包括企業(yè)和國(guó)家單位都廣泛采用公允價(jià)值的測(cè)定屬性。會(huì)計(jì)工作者深刻理解公允價(jià)值的基本理念，在深刻理解與公允價(jià)值相關(guān)的產(chǎn)業(yè)產(chǎn)生的這種想法的影響從與公允價(jià)值有關(guān)聯(lián)的相關(guān)行業(yè)都有涉及這方面的知識(shí)，使得會(huì)計(jì)人員對(duì)此概念的影響有了深刻的了解。

四、融資租賃中會(huì)計(jì)處理比較

（一）初始確認(rèn)的比較

改變了租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值認(rèn)識(shí)。租賃開(kāi)始日，并非出租人租出的資產(chǎn)賬目?jī)r(jià)值低于租賃資產(chǎn)的原賬本價(jià)值和至少租賃金額的目前價(jià)值，而是租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和至少租賃金額的目前價(jià)值進(jìn)行比較，更加客觀、真實(shí)地反映出租賃資產(chǎn)的價(jià)值。新準(zhǔn)則規(guī)定出租人在租賃期開(kāi)始日，規(guī)定為融資租賃金賬面價(jià)值，并記載擔(dān)保余額。

（二）初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

租賃協(xié)商及租賃合同簽訂期間，直接歸屬于租賃事業(yè)的初期費(fèi)用。筆者認(rèn)為，在相同租賃項(xiàng)目的初期成本轉(zhuǎn)賬資本化過(guò)程中，購(gòu)買庫(kù)存資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的直接費(fèi)用更合理符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。對(duì)此，租賃方發(fā)生的初期成本也計(jì)算入長(zhǎng)期資產(chǎn)價(jià)值。但當(dāng)我們把成本轉(zhuǎn)化為資本的同時(shí)也在不約而同地為企業(yè)提供賺錢機(jī)會(huì)。企業(yè)計(jì)劃在盈利動(dòng)機(jī)下，歪曲租賃資產(chǎn)公平合理價(jià)值，制定相關(guān)企業(yè)間的租賃交換對(duì)策和發(fā)生的費(fèi)用、資本化營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和財(cái)務(wù)報(bào)表，反映出的會(huì)計(jì)信息并不真實(shí)可靠。

（三）租賃內(nèi)含利率變化

新準(zhǔn)則中明確規(guī)定的租賃收入的目前價(jià)值及擔(dān)保收益的總和包括租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和租賃初期直接費(fèi)用之和。根據(jù)這個(gè)規(guī)定，租賃投資業(yè)務(wù)內(nèi)含利率可以參考同期的貸款比率，這是可以理解的。從現(xiàn)金流動(dòng)的角度看，舊制度規(guī)定將租賃者的初期費(fèi)用反映于當(dāng)期損益，但此部分費(fèi)用在新制度下要求初期費(fèi)用資本化，后續(xù)期間將會(huì)根據(jù)今后出售獲得合理的補(bǔ)償。

（四）未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偤臀创_認(rèn)融資收益的分配

在新的規(guī)定中，所有未確認(rèn)的借款融資費(fèi)用分擔(dān)適用于實(shí)際利率法，雖然舊的準(zhǔn)則也適用于實(shí)際利率法。但是，許多企業(yè)通過(guò)了直線法來(lái)進(jìn)行運(yùn)算。因此，新的、準(zhǔn)則的效力將對(duì)會(huì)計(jì)處理提出新的要求，并更加客觀地考慮融資費(fèi)用和分?jǐn)偨痤~。向貸款人確認(rèn)貸款收益時(shí)，舊準(zhǔn)則同樣可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法等，但是在新的準(zhǔn)則中，如皋是金額較小，也可直接費(fèi)用化，這是遵循了會(huì)計(jì)的重要性原則。另外，對(duì)于超過(guò)租賃費(fèi)支付期限而未收取的租賃費(fèi)，要求中止貸款收入確認(rèn)，已經(jīng)確認(rèn)的貸款收益也要暫時(shí)停止確認(rèn)和計(jì)量。實(shí)際上，租賃費(fèi)中包含的貸款收益被認(rèn)為是當(dāng)期收益。新的準(zhǔn)則部分修改實(shí)際上增加了會(huì)計(jì)處理難度，對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力需求更高。

五、其他比較

1.新規(guī)則規(guī)定，在傳統(tǒng)的處理方法前，對(duì)售后租回租賃進(jìn)行運(yùn)營(yíng)租賃及認(rèn)證，售后租回租賃交易以公正價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn)，售后價(jià)格和資產(chǎn)凈值差額應(yīng)反映當(dāng)期損益。這種替代方法的處理方法比會(huì)計(jì)的本質(zhì)形式的原理更為重要，廣告費(fèi)用對(duì)其他事業(yè)影響極大。

2.列報(bào)，新的準(zhǔn)則在對(duì)照表中增加了列報(bào)方式。除了與貸款、金融、租賃相關(guān)的長(zhǎng)期融資費(fèi)用之間的差額之外，將在1年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債排成了一列。修改后的條款進(jìn)一步增強(qiáng)了信息公開(kāi)性。通過(guò)上述比較，修訂新的租賃標(biāo)準(zhǔn)有積極影響，也有消極影響，反映了國(guó)際會(huì)計(jì)慣例和整合，同時(shí)，滿足中國(guó)租賃會(huì)計(jì)處理的需要，還可以推進(jìn)中國(guó)租賃會(huì)計(jì)活動(dòng)的方針和標(biāo)準(zhǔn)化。我們應(yīng)該真正發(fā)揮新的有益作用。同時(shí)要加強(qiáng)會(huì)計(jì)租賃準(zhǔn)則的宣傳貫徹力度，進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)人員對(duì)于新租賃準(zhǔn)則的理解和掌握，熟練運(yùn)用準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

本論文闡述在租賃標(biāo)準(zhǔn)的主要變化，整理新舊租賃準(zhǔn)則之間標(biāo)準(zhǔn)的比較，對(duì)新的租賃條件下，出租人和承租人對(duì)于相同的業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)上確認(rèn)和計(jì)量發(fā)生了很大的變化，主要是防止承租人少計(jì)量負(fù)債，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。通過(guò)租賃負(fù)債進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表，表面上企業(yè)增加負(fù)債，實(shí)際反映企業(yè)實(shí)際真實(shí)財(cái)務(wù)，特別是對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃業(yè)務(wù)，要求承租人必須將租賃資產(chǎn)和負(fù)債同時(shí)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告，在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行列示，并對(duì)提供的會(huì)計(jì)信息作出附注說(shuō)明，提高投資者有關(guān)的決策。切實(shí)維護(hù)財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性、會(huì)計(jì)信息的透明性，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者、投資者夠獲得完全可靠的租賃會(huì)計(jì)信息。