周雪

摘要：本文在分析新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在金融資產(chǎn)分類(lèi)方法和“預(yù)期信用損失”模型兩大變化的基礎(chǔ)上，從金融資產(chǎn)管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、監(jiān)督管理三個(gè)方面研究了新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)中國(guó)銀行業(yè)的影響，最后提出銀行應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部培訓(xùn)，深入學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則內(nèi)容;強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理，提高銀行經(jīng)營(yíng)能力;并且完善組織管理體系，構(gòu)建新準(zhǔn)則實(shí)施環(huán)境。

關(guān)鍵詞：新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;預(yù)期信用損失模型;風(fēng)險(xiǎn)管理;客戶(hù)選擇

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)最早發(fā)布的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的IAS32和IAS39，采用的是“已發(fā)生損失”減值模型，該模型存在滯后性、順周期性等問(wèn)題。2008年的全球金融危機(jī)，更加凸顯了舊金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的問(wèn)題。為維護(hù)全球金融系統(tǒng)的穩(wěn)定，2014年國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布了新的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則IFRS7、IFRS9。為了和國(guó)際新的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持一致，提高我國(guó)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和可比性，我國(guó)財(cái)政部于2017年發(fā)布了新的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

本文在對(duì)比新舊金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，分析了新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)中國(guó)銀行業(yè)的影響，并提出了中國(guó)銀行業(yè)應(yīng)對(duì)此變化的策略。

一、新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化

2017年3月31日，我國(guó)財(cái)政部對(duì)原有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了修改，提出“預(yù)期損失”模型來(lái)計(jì)提減值損失，新的金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要在以下三個(gè)方面發(fā)生了變化。

（一）引入新的金融資產(chǎn)分類(lèi)方法

對(duì)于金融資產(chǎn)的分類(lèi)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和原先的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有很大的變化。舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按照持有金融資產(chǎn)的目的和意圖進(jìn)行分類(lèi)的，主要分為四類(lèi);新的分類(lèi)原則是“合同現(xiàn)金流量特征”和“業(yè)務(wù)模式”，主要分為三類(lèi)。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基于其合同現(xiàn)金流量特征及持有該等資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式進(jìn)行分類(lèi)，同時(shí)對(duì)于金融工具的計(jì)量方法，主要有兩類(lèi)金融工具為債券工具、權(quán)益工具和衍生工具。

（二）提出“預(yù)期信用損失”的金融資產(chǎn)減值模型

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則IFRS9下，計(jì)算的預(yù)期信用損失（ECL）要求將計(jì)算的期限擴(kuò)大到資產(chǎn)的整個(gè)存續(xù)期，這樣計(jì)提的期望損失會(huì)增加，監(jiān)管資本會(huì)減少。同時(shí)，新的會(huì)計(jì)ECL計(jì)算將會(huì)包含預(yù)期信息，從而增加期望計(jì)提和監(jiān)管資本的不確定性。

金融資產(chǎn)減值計(jì)提是銀行抵御風(fēng)險(xiǎn)，維持穩(wěn)定的重要方法。一般常見(jiàn)的金融資產(chǎn)減值模型有三類(lèi)，分別是“預(yù)期信用損失”模型、“已發(fā)生損失”模型、“貸動(dòng)態(tài)撥備”模型，下面對(duì)這三種模型進(jìn)行簡(jiǎn)要分析和比較。

“預(yù)期信用損失”模型，是銀行在資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)影響金融資產(chǎn)可回收性的未來(lái)因素進(jìn)行分析，預(yù)計(jì)金融資產(chǎn)在存續(xù)期內(nèi)的潛在損失，減值的確認(rèn)不需要觸發(fā)事件，且估算整個(gè)金融資產(chǎn)的存續(xù)期。

“已發(fā)生損失”模型，是當(dāng)有事實(shí)事件表明減值損失已經(jīng)發(fā)生，才能在會(huì)計(jì)上確認(rèn)減值。該模型在估算損失時(shí)需要考慮歷史信息和當(dāng)前狀況，當(dāng)有觸發(fā)事件時(shí)才確認(rèn)減值，而且僅估算識(shí)別期間的金融資產(chǎn)損失。

“貸動(dòng)態(tài)撥備”模型，是通過(guò)估算金融資產(chǎn)潛在損失與專(zhuān)項(xiàng)準(zhǔn)備的差額來(lái)確定應(yīng)該計(jì)提的金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，銀行可以在經(jīng)濟(jì)繁榮期多計(jì)提金融資產(chǎn)準(zhǔn)備金來(lái)彌補(bǔ)經(jīng)濟(jì)低迷期的金融資產(chǎn)損失。

從上面三種模型我們可以看出，“預(yù)期信用損失”模型更具體可行性，有助于銀行的風(fēng)險(xiǎn)管理。

二、新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)中國(guó)銀行業(yè)的影響

新準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)我國(guó)銀行業(yè)各方面有至關(guān)重要的影響，需要引起我國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和各家銀行的關(guān)注。

（一）對(duì)銀行金融資產(chǎn)管理的影響

新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)銀行業(yè)金融工具的影響主要體現(xiàn)在金融資產(chǎn)方面。舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中金融資產(chǎn)總共分為四類(lèi)——持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)以及貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。按照IFRS9，新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)的分類(lèi)產(chǎn)生了很大的影響。主要影響如下：

1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（FVTPL）：包括IAS39標(biāo)準(zhǔn)下的交易性金融資產(chǎn)和可供出售權(quán)益工具;

2.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（FVOCI）：主要是IAS39標(biāo)準(zhǔn)下可供出售金融資產(chǎn)中的可供出售債務(wù)工具。

3.以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)，其變動(dòng)可能計(jì)入當(dāng)期損益也可能計(jì)入其他綜合收益：主要是IAS39標(biāo)準(zhǔn)下貸款和應(yīng)收款項(xiàng)中的應(yīng)收款項(xiàng)類(lèi)投資。

4.以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)：包括持有至到期資產(chǎn)，發(fā)放貸款及墊款、存放中央款項(xiàng)、拆出資金等其他金融資產(chǎn)。

實(shí)施新的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之后，對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行分類(lèi)時(shí)不僅需要考慮其業(yè)務(wù)模式，還需要經(jīng)過(guò)SPPI測(cè)試，這種分類(lèi)方法需要更多的客觀事實(shí)依據(jù)、也更為復(fù)雜。

（二）對(duì)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理的影響

新的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通過(guò)降低客戶(hù)違約風(fēng)險(xiǎn)，提高風(fēng)險(xiǎn)敏感性，使銀行的資產(chǎn)質(zhì)量變好，有利于銀行經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)。

第一，“預(yù)期信用損失”模型實(shí)施后，減值準(zhǔn)備的計(jì)提范圍發(fā)生變化，該模型中信用質(zhì)量變化采用“三階段法”進(jìn)行管理，把ECL的計(jì)算從12個(gè)月擴(kuò)展到整個(gè)生命期，使中長(zhǎng)期金融資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備規(guī)模增加明顯。

第二，ECL使用相關(guān)參數(shù)來(lái)計(jì)算預(yù)期損失因子，對(duì)客戶(hù)評(píng)級(jí)、資產(chǎn)質(zhì)量這些情況反映更加迅速，對(duì)一些評(píng)級(jí)靠后，信用較差的客戶(hù)提高產(chǎn)品定價(jià)的成本，這樣會(huì)提高銀行資本回報(bào)率。

第三，“預(yù)期信用損失”模型將風(fēng)險(xiǎn)變化傳導(dǎo)至財(cái)務(wù)指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)直接掛鉤，讓銀行在選擇客戶(hù)時(shí)更加謹(jǐn)慎，更關(guān)注客戶(hù)的信用評(píng)級(jí)，進(jìn)行資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。

（三）對(duì)銀行監(jiān)督管理的影響

相比于現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，IFRS9將預(yù)期信用損失考慮進(jìn)來(lái)，解決了金融資產(chǎn)的親周期問(wèn)題，有利于銀行在經(jīng)濟(jì)繁榮期多計(jì)提減值準(zhǔn)備，這與我國(guó)銀行監(jiān)管的要求是一致的。

新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求披露更多的銀行信息，尤其重視信用風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)信息的披露，有助于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，為監(jiān)管部門(mén)提高監(jiān)管效率提供基礎(chǔ)。但是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中使用的“預(yù)期信用損失”模型會(huì)涉及到很多的參數(shù)變量、主觀判斷，使銀行監(jiān)管的范圍和復(fù)雜程度增強(qiáng)。

三、中國(guó)銀行業(yè)應(yīng)對(duì)新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的策略建議

新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將對(duì)銀行業(yè)影響巨大，如何應(yīng)對(duì)新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，各大銀行需要深入思考。本文認(rèn)為銀行應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部培訓(xùn)，深入學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則內(nèi)容;強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理，提高銀行經(jīng)營(yíng)能力;并且完善組織管理體系，構(gòu)建新準(zhǔn)則實(shí)施環(huán)境。

第一，加強(qiáng)銀行內(nèi)部培訓(xùn)，深入學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則內(nèi)容。

新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相對(duì)于現(xiàn)行的金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有了很多的修改，因此需要銀行內(nèi)部加強(qiáng)人員培訓(xùn)，深入學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則。首先各銀行要對(duì)財(cái)政部發(fā)布的新準(zhǔn)則進(jìn)行集中研究，詳細(xì)了解新準(zhǔn)則的內(nèi)容;其次組織外界專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部員工進(jìn)行培訓(xùn)，舉行專(zhuān)題講座，深入多角度的學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則的內(nèi)容。

第二，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理，提高銀行經(jīng)營(yíng)能力。

風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)銀行來(lái)說(shuō)具有重要的意義，我國(guó)銀行應(yīng)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，提高銀行經(jīng)營(yíng)能力。客戶(hù)方面，從識(shí)別客戶(hù)信用等級(jí)開(kāi)始，優(yōu)化客戶(hù)結(jié)構(gòu)，并優(yōu)化客戶(hù)的風(fēng)險(xiǎn)緩釋措施。業(yè)務(wù)方面，在準(zhǔn)入階段就慎重選擇業(yè)務(wù)模式，注重定價(jià)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)成本的影響程度，在業(yè)務(wù)整個(gè)存續(xù)期進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理。

第三，完善組織管理體系，構(gòu)建新準(zhǔn)則實(shí)施環(huán)境。

新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施工作不僅涉及會(huì)計(jì)核算，還有銀行客戶(hù)選擇，產(chǎn)品定價(jià)，資產(chǎn)管理等方面，故需要銀行各部門(mén)高度重視，提前籌備，必要時(shí)引進(jìn)外部的專(zhuān)業(yè)人士進(jìn)行指導(dǎo)，進(jìn)而完善組織管理體系，構(gòu)建新準(zhǔn)則實(shí)施環(huán)境。

總之，為了盡快內(nèi)化新金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，讓新舊準(zhǔn)則進(jìn)行良好的對(duì)接，銀行要制定具有可操作性的新準(zhǔn)則實(shí)施指引，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理和金融監(jiān)管的協(xié)調(diào)，最終使新準(zhǔn)則在我國(guó)銀行業(yè)落地實(shí)施，促進(jìn)我國(guó)銀行業(yè)的發(fā)展。

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