曾瑜

【摘要】預(yù)算是企業(yè)對未來收支計(jì)劃的安排，在企業(yè)內(nèi)部管理控制的運(yùn)行中發(fā)揮著重要作用，預(yù)算的松緊度會影響企業(yè)未來完成各種績效目標(biāo)。但是隨著環(huán)境的變化和對未來風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對，預(yù)算編制和執(zhí)行在實(shí)施中并未取得預(yù)期的效果，一些與現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展不相適應(yīng)的問題逐漸凸顯出來，預(yù)算松弛便是其中之一。本文從企業(yè)文化環(huán)境對管理層行為的影響，分析預(yù)算松弛的原因，從而提出優(yōu)化對策。

【關(guān)鍵詞】預(yù)算松弛；企業(yè)文化；管理者行為

【中圖分類號】F275；F271

一、引言

預(yù)算管理在企業(yè)管理控制系統(tǒng)中被廣泛運(yùn)用，并成為企業(yè)評價(jià)內(nèi)部控制管理的重要工具之一。預(yù)算松弛的成因和解決辦法成為國內(nèi)外學(xué)者研究的重點(diǎn)。高晨&湯谷良（2007）認(rèn)為預(yù)算松弛造成的主要原因是管理者在目標(biāo)制定時(shí)利用信息不對稱，在預(yù)算編制中故意高估投入、低估產(chǎn)出的機(jī)會主義行為，它大大損害了內(nèi)部控制管理的效率。影響管理者行為的一個(gè)重要因素就是企業(yè)文化，懷特說文化是行為的函數(shù)，不同的企業(yè)文化會造成預(yù)算責(zé)任人對預(yù)算認(rèn)同感和歸屬感、預(yù)算資源配置、預(yù)算目標(biāo)的松緊程度不同的認(rèn)知。企業(yè)文化會影響管理層的態(tài)度和處事原則，進(jìn)而影響組織的預(yù)算管理和控制。基于企業(yè)文化的視角分析管理者行為來進(jìn)一步治理預(yù)算松弛，從而提高內(nèi)部控制的質(zhì)量和效率，具有進(jìn)一步的實(shí)際意義。

二、企業(yè)文化與管理者行為

Kotter和Heskett將企業(yè)文化分為三種類型：穩(wěn)健型企業(yè)文化、合理型企業(yè)文化和靈活適應(yīng)型企業(yè)文化，本文分析三種類型的企業(yè)文化與管理者行為之間的關(guān)系。我國學(xué)者張德所提出的14條企業(yè)文化的測量維度概括得出的5個(gè)企業(yè)文化要素具有一定的代表性。經(jīng)過分析，本文認(rèn)為張德的“組織凝聚力”、“和諧人際關(guān)系”、“組織發(fā)展觀念”、“文化認(rèn)可度”4個(gè)維度可以直接或間接由“團(tuán)隊(duì)精神”1 個(gè)維度來表達(dá)；再加上“顧客至上”、“組織創(chuàng)新”、“社會責(zé)任”3 個(gè)維度，可以看出我們所提出的企業(yè)文化4個(gè)維度反映企業(yè)文化對管理者行為的影響。

Marks和Panzer首先提出了一個(gè)觀點(diǎn)，即通過加強(qiáng)團(tuán)隊(duì)成員之間的合作并對團(tuán)隊(duì)成員行為進(jìn)行監(jiān)管將會對整個(gè)團(tuán)隊(duì)的發(fā)展更為有利。當(dāng)團(tuán)隊(duì)的成員都把時(shí)間集中在為公司價(jià)值最大化而努力時(shí)，這種企業(yè)文化就會約束管理者的行為。郝云指出：團(tuán)隊(duì)精神是大局意識、協(xié)作精神的集中表現(xiàn)，鍥而不舍的工作態(tài)度，使人們從根本上認(rèn)識到個(gè)體利益與集體利益相統(tǒng)一，創(chuàng)造一種集體主義精神氛圍，使組織中的每個(gè)成員對企業(yè)的發(fā)展方向有著強(qiáng)烈的努力動(dòng)機(jī)，以熱情、積極，主動(dòng)的態(tài)度對待工作，以公司的整體利益出發(fā)，對企業(yè)文化有著強(qiáng)烈的認(rèn)同感，這種企業(yè)文化會促使管理者為企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展做出努力，從而抑制了機(jī)會主義行為的發(fā)生。

Narver和Slater認(rèn)為一個(gè)公司為應(yīng)對外界市場的不斷變化，會把重點(diǎn)放在公司產(chǎn)品不斷優(yōu)化改造的過程。會通過提供優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品，持續(xù)的為顧客創(chuàng)造良好的產(chǎn)品而獲得企業(yè)的競爭優(yōu)勢。Lin和Germain重點(diǎn)研究企業(yè)滿足顧客的偏好對企業(yè)產(chǎn)品進(jìn)行設(shè)計(jì)、研究產(chǎn)品的特征等。發(fā)現(xiàn)顧客導(dǎo)向會促使管理者一切為了設(shè)計(jì)顧客滿意的產(chǎn)品為導(dǎo)向，從而提高企業(yè)的業(yè)績來獲得報(bào)酬，會減少預(yù)算松弛的動(dòng)機(jī)。

管理者對風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度、擁有社會資源等將會對企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展，戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)起著決定性的作用（劉巍，2014）。企業(yè)的股東和管理者存在著委托代理的關(guān)系，是從委托方的利益出發(fā)對企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營管理。雖在契約中已經(jīng)明確規(guī)定雙方責(zé)任和權(quán)利，但在實(shí)際工作中管理者掌握著企業(yè)最主要的信息資源，能夠按照自己的想法做事，容易收集到對自己有利的信息并且利用自己掌握的資源和信息違背委托方的意愿，降低企業(yè)的內(nèi)部控制效率（何威風(fēng)，2015）。而企業(yè)社會責(zé)任的承擔(dān)有利于維護(hù)企業(yè)的正面形象，提高企業(yè)的聲譽(yù)。

三、管理者行為和預(yù)算松弛之間的關(guān)聯(lián)

基于有限理論假說，本文管理者行為主要從機(jī)會主義行為角度來分析，管理者以實(shí)現(xiàn)短期的目標(biāo)績效為目標(biāo)時(shí)會出現(xiàn)犧牲公司長遠(yuǎn)的發(fā)展為代價(jià)的短視行為。 當(dāng)上級以下級員工預(yù)算完成程度為業(yè)績評價(jià)依據(jù)時(shí)，管理者為了獲得榮譽(yù)、金錢，晉升，在預(yù)算參與過程中會比較隨意缺乏嚴(yán)肅性，利用自己的私有信息來制造預(yù)算松弛，最終完成既定的預(yù)算目標(biāo)，從中獲得報(bào)酬。Marshall & Troy（2014）認(rèn)為，減少信息不對稱的方法就是加強(qiáng)上下級的交流，定期匯報(bào)工作進(jìn)度，從而降低預(yù)算編制過程中預(yù)算松弛問題。管理者注重短期回報(bào)忽略企業(yè)長期發(fā)展，在預(yù)算控制的影響下，管理者短視行為會抑制預(yù)算松弛。Stede（2010）發(fā)現(xiàn)，管理者故意隱藏以前經(jīng)營成果，在未來利潤實(shí)現(xiàn)中制定超額目標(biāo)，大大拓寬了預(yù)算松弛的空間，而降低了管理者的短期壓力。管理者都是有限理性的經(jīng)濟(jì)人，一方面是由于管理者為了達(dá)到預(yù)先制定好的較高的業(yè)績目標(biāo)獲得獎(jiǎng)勵(lì)，但是會出現(xiàn)偷懶，不努力的動(dòng)機(jī)，所以會出現(xiàn)短期利潤最大化。從長遠(yuǎn)角度來看，未來的不確定，管理層的跳槽動(dòng)機(jī)直接會影響他們制定預(yù)算的靈活性和嚴(yán)謹(jǐn)性。當(dāng)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益不好時(shí)，會錯(cuò)過投資的凈現(xiàn)值為正的項(xiàng)目。企業(yè)在經(jīng)濟(jì)效益好的時(shí)候，會投資于凈現(xiàn)值為負(fù)的項(xiàng)目，造成企業(yè)投資不足或投資過度的投資效率低的表現(xiàn)。管理者對于公司近期的利潤會影響自身薪酬和職業(yè)晉升時(shí)，就會竭盡全力投資于短期利潤高的項(xiàng)目，雖有損于企業(yè)長期發(fā)展。預(yù)算松弛的嚴(yán)重程度越高，內(nèi)部控制效率越低。管理者作為企業(yè)發(fā)展的中流砥柱，他的一舉一動(dòng)都會受到董事會和股東大會的監(jiān)督，管理者對于自己的努力和付出想得到超額的報(bào)酬。但是雙方的責(zé)任和權(quán)利都在合同中明確。管理層是經(jīng)濟(jì)人也是社會人，所以會出現(xiàn)在職消費(fèi)，挪用公款的腐敗行為。如果管理者對公司提供的薪酬，未來的職位提升有著良好的預(yù)期。管理者會制定松弛有度的預(yù)算目標(biāo)，強(qiáng)化員工的意識，提高企業(yè)內(nèi)部控制的效率。因此，管理者出于自己是否能完成預(yù)算目標(biāo)，可能會采取如下措施：一種是預(yù)算編制松弛，制定實(shí)際比較低的預(yù)算目標(biāo)造成一種超額完成的假象；另一種則是保證達(dá)到某個(gè)時(shí)期的經(jīng)營績效，即只關(guān)注企業(yè)當(dāng)期的盈利情況，不考慮企業(yè)長期的業(yè)績目標(biāo)。基于此，管理者必然會舍棄時(shí)間周期較長但易獲利的項(xiàng)目，所以管理者的動(dòng)機(jī)和壓力會影響預(yù)算松弛。

四、企業(yè)文化、管理者行為與預(yù)算松弛之間的關(guān)聯(lián)

本文從企業(yè)文化四個(gè)維度來分析管理者行為。文化是物質(zhì)和精神的載體。良好的企業(yè)文化環(huán)境，可以提高管理人員的大局意識、責(zé)任意識，對除自己的份內(nèi)工作以外還積極參與企業(yè)建設(shè)當(dāng)中。在完善的內(nèi)部控制管理體制下，管理層會制定合理的預(yù)算目標(biāo)。從管理者責(zé)任意識角度來看，責(zé)任意識強(qiáng)的管理者會編制合理的預(yù)算目標(biāo)，以實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值最大化為目標(biāo)。

當(dāng)企業(yè)的文化變成一種弱文化時(shí)，工作效率低下。文化是行為的載體，一個(gè)沒有企業(yè)文化的公司就像一潭死水。讓員工沒有安全感和自我實(shí)現(xiàn)的價(jià)值，使得企業(yè)發(fā)展陷入絕境。不能為企業(yè)創(chuàng)造出更大的價(jià)值，何談長遠(yuǎn)的發(fā)展。管理層越容易利用自己隱藏的信息謀求自己的私利，更傾向于制造預(yù)算松弛。

五、結(jié)論

本文從企業(yè)文化的視角分析管理層的行為對預(yù)算松弛的影響。良好的企業(yè)文化，能提高管理層的責(zé)任意識，越有動(dòng)機(jī)去抑制預(yù)算松弛。處于弱的企業(yè)文化中，由于管理者蓄意操縱的動(dòng)機(jī)越大，機(jī)會主義傾向越嚴(yán)重，預(yù)算松弛的程度也比較高。企業(yè)應(yīng)該建立一個(gè)較為完善的監(jiān)控體系，對預(yù)算管理，執(zhí)行機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)督，加強(qiáng)各部門的信息交流實(shí)現(xiàn)信息的共享，正確的制定預(yù)算為考核的獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用，從根本上減少出現(xiàn)預(yù)算松弛的可能性。在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的情況下，委托人和代理人由于本質(zhì)上利益的沖突，監(jiān)督管理者行為的代價(jià)比較高，一些隱性行為難以觀測，給予企業(yè)管理層一定的股權(quán)激勵(lì)使其積極參與到企業(yè)發(fā)展經(jīng)營管理決策中，將目標(biāo)細(xì)分到每一個(gè)步驟，找出合理的解決辦法，提高預(yù)算管理的水平。

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