吳星宇

【摘要】隨著社會(huì)的進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍更為廣闊，拓展了多種類(lèi)型的非審計(jì)服務(wù)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所如何開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)才能使之合理健康發(fā)展成了眾多學(xué)者和會(huì)計(jì)師事務(wù)所共同關(guān)注的問(wèn)題。本文從我國(guó)非審計(jì)服務(wù)的發(fā)展歷程為出發(fā)點(diǎn)，剖析其發(fā)展現(xiàn)狀，運(yùn)用查閱相關(guān)文獻(xiàn)與案例分析的方法，研究安然事件的始末，分析其對(duì)我國(guó)發(fā)展非審計(jì)服務(wù)業(yè)的啟示，并提出對(duì)應(yīng)的我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展非審計(jì)服務(wù)的對(duì)策與建議，為我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)提供一定的參考價(jià)值。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)質(zhì)量 ?會(huì)計(jì)師事務(wù)所 ?非審計(jì)服務(wù) ?對(duì)策建議

一、前言

（一）選題背景

注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)最早于1853成立，地點(diǎn)位于英國(guó)的愛(ài)丁堡，經(jīng)過(guò)多年的風(fēng)雨歷程，如今注冊(cè)會(huì)計(jì)師已出現(xiàn)一百余年，人才隊(duì)伍不斷得到壯大。近些年以來(lái)，非審計(jì)服務(wù)越來(lái)越受到會(huì)計(jì)師事務(wù)所的重視。20世紀(jì)70年代，由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們對(duì)事務(wù)所提供管理咨詢服務(wù)需求上升，使得非審計(jì)服務(wù)得到快速發(fā)展。20世紀(jì)90年代，四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所紛紛進(jìn)駐我國(guó)，恰好此時(shí)趕上了非審計(jì)服務(wù)發(fā)展的浪潮，受到國(guó)際趨勢(shì)的影響，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所也開(kāi)始進(jìn)行非審計(jì)服務(wù)的拓展探索。

然而因?yàn)榘踩皇录谋l(fā)，非審計(jì)服務(wù)的發(fā)展受到了影響。國(guó)內(nèi)外的專家學(xué)者都在思考，在21世紀(jì)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈、信息化程度越來(lái)越高的時(shí)代背景之下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于非審計(jì)服務(wù)應(yīng)該如何抉擇？繼續(xù)發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要如何解決將要遇到的相關(guān)問(wèn)題，如開(kāi)展非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)質(zhì)量造成的影響和注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力等問(wèn)題。

（二）選題意義

目前國(guó)內(nèi)對(duì)非審計(jì)服務(wù)的研究還處于初級(jí)階段，對(duì)于非審計(jì)服務(wù)的開(kāi)展問(wèn)題只有少量的理論研究，鮮有實(shí)證研究。對(duì)于國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展非審計(jì)服務(wù)，開(kāi)拓事務(wù)所業(yè)務(wù)，保障審計(jì)質(zhì)量的研究理論還不足夠。

另一方面，國(guó)內(nèi)事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)還處于初級(jí)階段，事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)收入僅占總收入的五分之一不到。經(jīng)過(guò)安然事件之后，對(duì)于是否發(fā)展非審計(jì)服務(wù)出現(xiàn)了爭(zhēng)議，如果繼續(xù)發(fā)展非審計(jì)服務(wù)，所以面對(duì)的難題又該如何解決。本文從注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師三個(gè)層次分別提出對(duì)應(yīng)的我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展非審計(jì)服務(wù)的對(duì)策與建議，具有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

二、我國(guó)非審計(jì)服務(wù)發(fā)展歷程及現(xiàn)狀

（一）我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)發(fā)展歷程

國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展非審計(jì)服務(wù)相交于國(guó)外起步得比較晚。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的恢復(fù)是在十一屆三中全會(huì)之后。到了1981年，我國(guó)第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所在上海成立，此時(shí)的事務(wù)所辦理的業(yè)務(wù)全部都只是審計(jì)服務(wù)，而對(duì)比國(guó)外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，非審計(jì)服務(wù)已經(jīng)處于一個(gè)飛速發(fā)展的階段了。1993年隨著我國(guó)的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》正式頒布，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)才真正告別了過(guò)去放養(yǎng)的發(fā)展路徑，從而走上法制化、規(guī)范化、專業(yè)化建設(shè)的正軌，但由于此時(shí)正處于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)制度由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型階段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展缺乏一個(gè)相對(duì)安定的發(fā)展環(huán)境，從而制約了其發(fā)展。進(jìn)入21世紀(jì)，隨著中國(guó)入世和不斷深化體制改革，國(guó)外企業(yè)進(jìn)駐中國(guó)的數(shù)量增多，國(guó)內(nèi)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)壓力變大，兩者都對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展非審計(jì)的需求量暴增，會(huì)計(jì)師事務(wù)所抓住發(fā)展機(jī)遇，不斷加強(qiáng)非審計(jì)服務(wù)方面的業(yè)務(wù)輸出。而從整個(gè)行業(yè)來(lái)看，為了鼓勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)拓展非審計(jì)服務(wù)，同時(shí)規(guī)范非審計(jì)服務(wù)的行為，促進(jìn)非審計(jì)服務(wù)的健康發(fā)展，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于2010年出臺(tái)了多項(xiàng)新方案，主要目的在于大力發(fā)展非審計(jì)服務(wù)。

（二）我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀

自從2001年加入WTO以來(lái)，我國(guó)的外資企業(yè)不斷增多。由于我國(guó)的國(guó)情與西方的資本主義國(guó)家不同，很多國(guó)外企業(yè)普遍對(duì)我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等內(nèi)容感到陌生和無(wú)法適從，這便有了對(duì)非審計(jì)服務(wù)的需求。會(huì)計(jì)師事務(wù)所則把握住這一機(jī)遇，經(jīng)過(guò)不斷的嘗試和探索，推出了包括稅務(wù)服務(wù)、資產(chǎn)評(píng)估服務(wù)、會(huì)計(jì)服務(wù)、管理咨詢服務(wù)、檢查復(fù)核服務(wù)等非審計(jì)服務(wù)。

經(jīng)過(guò)幾十年的發(fā)展，加上越來(lái)越多的高水平人才進(jìn)入會(huì)計(jì)師事務(wù)所，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)已經(jīng)有了顯著的成就。然而相較于國(guó)外非審計(jì)服務(wù)當(dāng)前的發(fā)展水平，由于我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)成立的背景比較特殊，以及出現(xiàn)了會(huì)計(jì)領(lǐng)域的專業(yè)復(fù)合型人才缺乏的斷層時(shí)期，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)服務(wù)錯(cuò)過(guò)了與國(guó)外同行業(yè)共同發(fā)展的黃金時(shí)期，讓我國(guó)當(dāng)前的非審計(jì)服務(wù)無(wú)論是在質(zhì)量上還是數(shù)量上，都與發(fā)達(dá)國(guó)家相差甚遠(yuǎn)，。

三、安然事件對(duì)我國(guó)發(fā)展非審計(jì)服務(wù)業(yè)的啟示

（一）安然事件簡(jiǎn)析

安然公司是20世紀(jì)具有較大影響力的一家能源公司，從1930年的天然氣管道運(yùn)輸商起步，經(jīng)過(guò)多年在能源領(lǐng)域的積累，業(yè)務(wù)領(lǐng)域從美國(guó)的一個(gè)州延伸至全球各個(gè)國(guó)家和地區(qū)，1986年正式改名為安然公司， 1992年進(jìn)入世界五百?gòu)?qiáng)，無(wú)論是在美國(guó)眾多企業(yè)中脫穎而出，還是在世界企業(yè)的強(qiáng)林中成功突圍，安然公司的發(fā)展速度和行業(yè)影響力都是令人驚嘆的。就是這樣的一個(gè)大公司，卻在2001年突然宣布，該公司第三季度的虧損金額達(dá)到了6.18億美元，并坦白了長(zhǎng)達(dá)四年的故意報(bào)高利潤(rùn)的事實(shí)，這一重磅消息讓世界為之嘩然。同年12月，安然公司宣告破產(chǎn)，給世界股票市場(chǎng)帶來(lái)了不小的動(dòng)蕩。

經(jīng)過(guò)許多專家學(xué)者對(duì)安然事件進(jìn)行研究分析，認(rèn)為安然公司能夠歷經(jīng)幾十年風(fēng)雨不倒，并取得舉世矚目的成就，在內(nèi)部管理和應(yīng)對(duì)外部環(huán)境方面都有其成功的秘訣，而導(dǎo)致安然公司破產(chǎn)最主要的原因在于安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)失敗，最終給安然公司帶來(lái)了滅頂之災(zāi)。而安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所之所以遭受外界如此之多的指責(zé)，最主要是由于該事務(wù)所在與安然公司合作的多年過(guò)程中，除了提供審計(jì)服務(wù)外，還提供了很多的非審計(jì)服務(wù)，導(dǎo)致了最終出現(xiàn)審計(jì)失敗的局面。從官方披露的數(shù)據(jù)來(lái)看，在2001年，安達(dá)信對(duì)安然公司收取了2700萬(wàn)美元的非審計(jì)費(fèi)用和2500萬(wàn)的審計(jì)費(fèi)用，從中可以看出安達(dá)信對(duì)安然公司提供的服務(wù)主要是非審計(jì)為主，也正是由于出現(xiàn)了這樣的結(jié)構(gòu)性供給矛盾，導(dǎo)致非審計(jì)服務(wù)影響了審計(jì)服務(wù)的獨(dú)立性，很容易出現(xiàn)審計(jì)失敗的現(xiàn)象。安然事件引發(fā)了人們對(duì)于非審計(jì)服務(wù)的思考，是否應(yīng)該禁止非審計(jì)服務(wù)，如何開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)，既能做到不影響審計(jì)服務(wù)的獨(dú)立性，又能發(fā)揮非審計(jì)服務(wù)的優(yōu)勢(shì)，如何解決好這些問(wèn)題，對(duì)于非審計(jì)服務(wù)的發(fā)展將有意義重大的價(jià)值。

（二）安然事件的啟示

安然事件的發(fā)生讓人震驚，而如何從安然事件中借鑒教訓(xùn)，也是值得思考的一個(gè)問(wèn)題。從審計(jì)單位方面來(lái)看，并不是越大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，就絕對(duì)不會(huì)發(fā)生由于非審計(jì)服務(wù)而導(dǎo)致審計(jì)失敗的發(fā)生，如安然事件中的安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所，作為一所世界知名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，資本雄厚，人才濟(jì)濟(jì)，但也無(wú)可避免的出現(xiàn)類(lèi)似情況，這既跟安達(dá)信本身存在的弄虛作假、故意銷(xiāo)毀審計(jì)資料等行為有關(guān)，也跟非審計(jì)服務(wù)會(huì)介入公司的管理從而影響審計(jì)服務(wù)獨(dú)立性有關(guān)。在非審計(jì)服務(wù)這個(gè)問(wèn)題上，無(wú)論是大的或是小的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，都要以安然事件引以為戒。

而從非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)服務(wù)兩者之間的關(guān)系來(lái)看，安然事件中非審計(jì)服務(wù)的收入比審計(jì)服務(wù)的收入還要多，非審計(jì)費(fèi)用占比達(dá)51.92%，比審計(jì)費(fèi)用占比的48.08%還要高3.84%，顯然非審計(jì)服務(wù)已經(jīng)取代了審計(jì)服務(wù)成為了事務(wù)所在該次審計(jì)活動(dòng)的主要經(jīng)濟(jì)來(lái)源，主次關(guān)系已經(jīng)顛倒，服務(wù)的目標(biāo)錯(cuò)位，風(fēng)險(xiǎn)也不斷加大，最終造成審計(jì)失敗導(dǎo)致安然公司面臨危機(jī)。由此可見(jiàn)，發(fā)展非審計(jì)服務(wù)一定要控制好適度的問(wèn)題，不能過(guò)度的發(fā)展非審計(jì)服務(wù)，要將非審計(jì)服務(wù)的占比限制在一定的比例以內(nèi)，要以審計(jì)服務(wù)為主，非審計(jì)服務(wù)為主，避免出現(xiàn)喧賓奪主而影響審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)象。

四、我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展非審計(jì)服務(wù)的對(duì)策與建議

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)發(fā)揮監(jiān)管作用，引導(dǎo)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師水平

注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)當(dāng)發(fā)揮好監(jiān)督管理作用，承擔(dān)起相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任，注重引導(dǎo)會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)對(duì)非審計(jì)服務(wù)的正確認(rèn)識(shí)，從人才角度出發(fā)，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師水平，確保非審計(jì)服務(wù)能夠?qū)崿F(xiàn)合理的發(fā)展。通過(guò)改變工作機(jī)制和方法，嘗試探索新的解決路徑，改變同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所為同一家單位長(zhǎng)期提供服務(wù)的現(xiàn)象，可以采取限定審計(jì)年限的方法，年限一般不能超過(guò)五年，在此過(guò)程中注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還要不斷加強(qiáng)監(jiān)督管理，避免出現(xiàn)不執(zhí)行或陽(yáng)奉陰違的現(xiàn)象。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)完善自我，規(guī)范執(zhí)業(yè)

對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，完善自我的要求中最重要的一點(diǎn)是要做到誠(chéng)信。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能為了一些個(gè)人利益或者舞弊審計(jì)客戶而做出不誠(chéng)信的行為，而一旦出現(xiàn)嚴(yán)重的不誠(chéng)信行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也會(huì)付出很大的代價(jià)。如出具虛假的審計(jì)報(bào)告，欺騙報(bào)表使用者，被發(fā)現(xiàn)后將失去個(gè)人的信譽(yù)，甚至影響到他所在事務(wù)所的社會(huì)形象和地位。注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)階段，應(yīng)當(dāng)與客戶保持適當(dāng)?shù)木嚯x，避免參與對(duì)方的日常管理，注意規(guī)范自己的一言一行，塑造良好的行業(yè)風(fēng)氣。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面的對(duì)策與建議

（1）以主業(yè)為依托拓展非審計(jì)服務(wù)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要想持續(xù)經(jīng)營(yíng)，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中站穩(wěn)腳跟，必須擁有持續(xù)穩(wěn)定的盈利能力。以我國(guó)目前的現(xiàn)狀來(lái)看，非審計(jì)服務(wù)僅僅是多元化服務(wù)中的一種形式，其占事務(wù)所收入的比例還很低，因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)依托審計(jì)服務(wù)，保障事務(wù)所的盈利能力。盈利是保障事務(wù)所生存的前提，有了這一前提，才能進(jìn)一步拓展非審計(jì)服務(wù)。

（2）慎重承接業(yè)務(wù)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能為了發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)而盲目的承接各種各樣的業(yè)務(wù)，而應(yīng)該認(rèn)真的分析接受這一業(yè)務(wù)是否會(huì)影響審計(jì)的獨(dú)立性，對(duì)審計(jì)質(zhì)量造成影響。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)控制好非審計(jì)服務(wù)在整個(gè)業(yè)務(wù)中的比例，最好能控制在50%以下，并處理好審計(jì)服務(wù)兩者之間的矛盾和不協(xié)調(diào)之處。要清楚的認(rèn)識(shí)到審計(jì)獨(dú)立性的重要性，在確保審計(jì)質(zhì)量的前提下，發(fā)揮非審計(jì)服務(wù)隊(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的貢獻(xiàn)作用，這樣才能真正體現(xiàn)出非審計(jì)服務(wù)對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的積極作用。

（3）加強(qiáng)質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)控制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所如果為審計(jì)客戶提供非審計(jì)服務(wù)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)隨之上升。因此，質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估就顯得尤為重要。加強(qiáng)質(zhì)量控制有多種手段和方式方法，如通過(guò)指定適合的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行特定的非審計(jì)任務(wù)，將質(zhì)量控制細(xì)分和落實(shí)到每個(gè)人身上，對(duì)質(zhì)量控制要反復(fù)核實(shí)，培養(yǎng)和提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的質(zhì)量意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，從而降低審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所也可以積極探索建立多種非審計(jì)服務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)控制模型，采取積極有效的風(fēng)險(xiǎn)分散方案，避免出現(xiàn)較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而保證審計(jì)質(zhì)量。

五、結(jié)論

會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)同時(shí)滿足市場(chǎng)需求和事務(wù)所發(fā)展。開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)若能夠得到合理的規(guī)范引導(dǎo)，不僅不會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量造成不良的后果，從一定意義上來(lái)說(shuō)還能夠提高審計(jì)質(zhì)量。首先，會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)，有利于提升事務(wù)所員工的專業(yè)知識(shí)和技能水平，豐富員工經(jīng)驗(yàn);其次，開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)可以讓豐富會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)種類(lèi)，增加事務(wù)所的收入，會(huì)計(jì)師事務(wù)所承受損失某一客戶的風(fēng)險(xiǎn)的能力增強(qiáng)。因此，事務(wù)所開(kāi)展非審計(jì)服務(wù)，能夠提高自身的抗風(fēng)險(xiǎn)能力，還有助于保持獨(dú)立性，從而使審計(jì)質(zhì)量得到更好的保證。

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