馬維娟 谷偉

[摘 要]預(yù)算會計屬于財務(wù)會計管理的基本內(nèi)容，加快預(yù)算會計改革對構(gòu)建更加合理的政府會計體系具有重要意義。文章首先對我國當(dāng)前的預(yù)算會計環(huán)境變化進(jìn)行分析，從預(yù)算會計制度存在的問題角度，探討預(yù)算會計改革方向;在此基礎(chǔ)上，提出幾點(diǎn)政府會計體系的構(gòu)建策略，以期推動預(yù)算會計及政府會計體系的改革發(fā)展。

[關(guān)鍵詞]預(yù)算會計;政府會計體系;制度改革

[中圖分類號]F810.6

從每年審計署披露的預(yù)算會計執(zhí)行情況來看，目前我國預(yù)算會計制度及執(zhí)行環(huán)節(jié)還存在多方面的問題，容易滋生腐敗，影響政府資源配置的合理性。近年來，政府會計問題已成為媒體和社會公眾普遍關(guān)心的話題，應(yīng)通過加快預(yù)算會計制度改革，健全政府會計體系，確保政府財務(wù)系統(tǒng)的健康運(yùn)行。

1 預(yù)算會計環(huán)境的變化

1.1 政府職能的轉(zhuǎn)變

隨著市場經(jīng)濟(jì)制度的逐步完善，政府在參與市場經(jīng)濟(jì)活動中的角色地位、功能職能已經(jīng)發(fā)生了較大變化。在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，政府主要通過宏觀調(diào)控措施，主導(dǎo)市場發(fā)展，在市場經(jīng)濟(jì)活動中的直接參與則逐漸減少。在此過程中，政府財務(wù)管理理念和方法也發(fā)生了變化，以績效為導(dǎo)向的預(yù)算管理新體系正在形成，而且逐漸推動政府管理職能向財務(wù)預(yù)算宏觀調(diào)控發(fā)展，以此來提高政府的財務(wù)管理效益。在新財務(wù)會計體系的構(gòu)建過程中，政府部門需要加強(qiáng)財務(wù)信息披露，及時公開政府財務(wù)信息，方便社會相關(guān)經(jīng)濟(jì)主體了解政府財務(wù)運(yùn)行狀況及公共價值實(shí)現(xiàn)情況。在預(yù)算會計改革過程中，也需要根據(jù)政府職能的轉(zhuǎn)變，做好總資產(chǎn)、現(xiàn)金流預(yù)算管理及信息披露等方面的工作[1]。

1.2 公共財政體系構(gòu)建

首先在政府采購方面，政府采購支出需要經(jīng)過專門機(jī)構(gòu)審核，確保其采購行為符合財務(wù)制度要求，從而對政府采購行為加以規(guī)范。同時，通過提高政府采購信息透明度，也能夠防止出現(xiàn)資金浪費(fèi)現(xiàn)象。在國庫集中收付制度改革方面也是如此，通過改變預(yù)算內(nèi)容，比如在政府工作人員工資發(fā)放方面，改變以往轉(zhuǎn)撥到單位下發(fā)的方式，直接由國庫發(fā)放工資。在此情況下，政府部門無須再編制工資方面的預(yù)算內(nèi)容，由國庫統(tǒng)一編制。另外，政府采購制度改革，也改變了原部門采購預(yù)算流程，政府部門不需要再詳細(xì)預(yù)算采購費(fèi)用，由國庫進(jìn)行直接支付，并在預(yù)算報表中增加相應(yīng)內(nèi)容。在公共財政體系的構(gòu)建下，政府財政預(yù)算編制內(nèi)容要更加詳細(xì)，將預(yù)算內(nèi)容落實(shí)到具體項(xiàng)目，充分體現(xiàn)收支情況和單位固定資產(chǎn)等方面的信息，有利于推動預(yù)算會計改革[2]。

1.3 受托責(zé)任履行

政府具有特殊的社會管理權(quán)責(zé)，在其經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過程中，也需要符合社會公共利益訴求。政府財政來源于社會公眾資產(chǎn)，并具有社會服務(wù)功能，其財政信息的完整性和真實(shí)性與公眾利益密切相關(guān)。公眾具有對政府財政監(jiān)督的權(quán)利，公眾評價應(yīng)體現(xiàn)在政府財務(wù)報告中。特別是在公眾維權(quán)意識、公共管理意識的提高下，政府財務(wù)信息披露在一定程度上也會影響政府公信力及社會穩(wěn)定性。這些方面的環(huán)境變化都對預(yù)算會計改革提出了具體要求[3]。

2 預(yù)算會計改革方向

2.1 拓寬預(yù)算會計的核算范圍

在預(yù)算會計建立初期，其主要目的是實(shí)現(xiàn)資金分配功能，為計劃經(jīng)濟(jì)提供支持。在市場經(jīng)濟(jì)改革過程中，預(yù)算會計的功能定位也發(fā)生了變化，并衍生出許多新功能。但是客觀而言，預(yù)算會計制度的調(diào)整卻較為滯后，對政府固定資產(chǎn)審核不全面，未在相關(guān)制度中明確固定資產(chǎn)核算內(nèi)容。在此情況下，政府資金用于購置固定資產(chǎn)后，沒有對其開展會計核算，也未計入到預(yù)算會計的核算體系中，容易因監(jiān)管不力，造成國有資產(chǎn)流失。雖然財務(wù)部門會計核算政府固定資產(chǎn)，但在估值過程中，未充分考慮折舊等方面的影響，導(dǎo)致財務(wù)報表中體現(xiàn)的固定資產(chǎn)價值不符合實(shí)際情況，且時間越長，差值越大。另外，在傳統(tǒng)預(yù)算會計制度下，未對政府投入國有企業(yè)資金進(jìn)行核算，未履行投入資產(chǎn)的確認(rèn)和登記等制度，容易使這部分資產(chǎn)脫離政府監(jiān)管，進(jìn)而滋生腐敗問題。因此，在預(yù)算會計改革過程中，必須拓寬預(yù)算會計的核算范圍，除了上述問題外，還要考慮社保基金不屬于政府預(yù)算范圍可能帶來的財務(wù)風(fēng)險，通過調(diào)整相應(yīng)的預(yù)算會計制度，提高政府財務(wù)風(fēng)險控制能力[4]。

2.2 打破收付實(shí)現(xiàn)制的局限性

政府部門財務(wù)具有公益性，與純粹謀求經(jīng)濟(jì)利益的企業(yè)等經(jīng)濟(jì)主體不同。在開展政府預(yù)算的過程中，需要反饋一個預(yù)算期內(nèi)的政府預(yù)算收支和結(jié)余情況，并以此為依據(jù)，制定財務(wù)管理措施，實(shí)現(xiàn)收支平衡目標(biāo)。但是隨著市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，采用傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會計方式，局限性較為突出，不能準(zhǔn)確反映政府財務(wù)支出情況，也容易阻礙財務(wù)績效管理的推行。政府財務(wù)績效管理的主要方法是考察政府服務(wù)成本和財政支出績效比，但是在簡單的收付制度下無法反映出成本效率關(guān)系，難以適應(yīng)當(dāng)前的政府財務(wù)管理需求。另外，基于收付實(shí)現(xiàn)制的預(yù)算會計也難以反映出政府負(fù)債情況，只能反映當(dāng)前預(yù)算期內(nèi)收支是否達(dá)到平衡，這也容易增加政府財務(wù)的隱性風(fēng)險。因此，在預(yù)算會計改革中，應(yīng)積極打破收付實(shí)現(xiàn)制的局限性，實(shí)現(xiàn)與財務(wù)績效管理的相互適應(yīng)。

2.3 提高會計報告信息透明度

由于我國政府財務(wù)報告制度不健全，雖然相關(guān)法律對財務(wù)報表形式作出了統(tǒng)一規(guī)定，但在實(shí)際操作過程中，財務(wù)會計信息并未按照規(guī)定呈現(xiàn)在報表當(dāng)中。特別是有關(guān)政府資源合并的報表，由于未制定詳細(xì)標(biāo)準(zhǔn)，從報表中反映出來的信息較少。在這種情況下，會計報告信息透明度明顯不足。在開展預(yù)算管理的過程中，許多重要財務(wù)信息數(shù)據(jù)沒有得到反饋，容易對預(yù)算管理產(chǎn)生直接影響。再加上報表科目設(shè)置的不合理性，比如在負(fù)債報表中存在許多無關(guān)科目，容易對審計需要審核的內(nèi)容造成沖擊，并影響會計核算效率。針對這種狀況，必須在預(yù)算會計制度改革過程中，細(xì)化報表填報規(guī)定，提高會計報告信息的透明化程度。

2.4 逐漸與國際會計制度接軌

在經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展趨勢下，我國參與國際經(jīng)濟(jì)活動越來越密切，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)與國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展的聯(lián)系性也越來越強(qiáng)，需要實(shí)現(xiàn)會計制度與國際會計制度的接軌。在此過程中，需要保證會計制度過渡的平穩(wěn)性，從我國基本國情出發(fā)，參考國際慣例，對預(yù)算會計制度進(jìn)行改革。重點(diǎn)加強(qiáng)預(yù)算目標(biāo)、內(nèi)容和基礎(chǔ)與國際會計制度的聯(lián)系性，從而為我國參與國際經(jīng)濟(jì)活動中的預(yù)算會計工作提供支持?？傮w而言，在預(yù)算會計環(huán)境的變化下，必須把握好預(yù)算會計改革的方向，積極推動預(yù)算會計改革創(chuàng)新。

3 政府會計體系的構(gòu)建策略

3.1 政府會計體系的總體構(gòu)建思路

針對上述預(yù)算會計制度改革需求，在構(gòu)建政府會計體系的過程中，需要對預(yù)算會計工作作出嚴(yán)格要求，確保預(yù)算會計工作的開展能夠滿足政府職能轉(zhuǎn)變及績效制度實(shí)施的需求。在預(yù)算會計工作中，要切實(shí)反映出政府的財務(wù)預(yù)算情況和資產(chǎn)運(yùn)轉(zhuǎn)情況，基于新的預(yù)算會計管理方法，完善政府會計體系。在此過程中，也需要積極借鑒國外的預(yù)算會計管理經(jīng)驗(yàn)，提升會計從業(yè)人員素質(zhì)，確保會計制度的有效落實(shí)。在具體的構(gòu)建過程中，應(yīng)針對目前預(yù)算會計制度體系中存在的問題，采取有針對性的改進(jìn)措施，同時應(yīng)保證改革過程的漸進(jìn)性和平穩(wěn)性，為新會計制度的實(shí)施創(chuàng)造有利條件。

3.2 對現(xiàn)有預(yù)算會計制度的改進(jìn)和完善

根據(jù)上述總體思路，預(yù)算會計制度改革要以現(xiàn)有制度為基礎(chǔ)，通過對其進(jìn)行改進(jìn)和完善，合理劃分政府會計歸屬，對部門性質(zhì)進(jìn)行合理定義，并適用不同的預(yù)算會計管理制度。比如對于營利性質(zhì)的政府事業(yè)單位，應(yīng)執(zhí)行企業(yè)會計預(yù)算制度，對于非營利性質(zhì)部門，也需要判斷其是否隸屬于國有企業(yè)，國有非營利機(jī)構(gòu)應(yīng)納入會計核算體系。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)對預(yù)算會計科目進(jìn)行優(yōu)化設(shè)置，這是深化預(yù)算會計制度改革的關(guān)鍵，同時應(yīng)調(diào)整會計核算內(nèi)容，確保會計核算結(jié)果能夠全面反映政府部門現(xiàn)金流、固定資產(chǎn)、負(fù)債等方面的情況。對于一些特定的政府部門業(yè)務(wù)，需要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，比如在國庫集中收付制實(shí)施下，預(yù)算資金流程已經(jīng)發(fā)生改變，收支確認(rèn)時間點(diǎn)也出現(xiàn)變化，需要對預(yù)算單位固定資產(chǎn)進(jìn)行計提折舊，落實(shí)權(quán)責(zé)發(fā)生制。

3.3 補(bǔ)充預(yù)算會計制度內(nèi)容

目前預(yù)算會計制度內(nèi)容還不夠完善，主要將資金運(yùn)作作為預(yù)算會計的核算對象，只能反映出政府部門的預(yù)算執(zhí)行情況，難以反映出其他資金的運(yùn)行狀態(tài)。為了打破預(yù)算會計核算范圍的局限性，應(yīng)在構(gòu)建政府會計體系的過程中，將會計核算對象轉(zhuǎn)變?yōu)檎畠r值運(yùn)動，同時對政府固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，從而反映政府資產(chǎn)存量和增量信息。另外，應(yīng)對國有股權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行會計核算，同樣納入政府會計核算范圍之內(nèi)。對于由政府承擔(dān)的社會保障基金，也應(yīng)對其運(yùn)行狀況進(jìn)行會計確認(rèn)，并將政府債權(quán)和債務(wù)納入會計核算范圍內(nèi)。通過對預(yù)算會計內(nèi)容進(jìn)行補(bǔ)充，擴(kuò)大預(yù)算會計的核算范圍。

3.4 統(tǒng)一會計確認(rèn)基礎(chǔ)及報告形式

政府財務(wù)狀況的及時披露，對許多利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)活動有直接影響。需要確保政府財務(wù)信息質(zhì)量，為相關(guān)信息利用者開展分析評價工作提供依據(jù)。應(yīng)對現(xiàn)有預(yù)算會計的確認(rèn)基礎(chǔ)進(jìn)行改進(jìn)。由于我國政治環(huán)境、制度環(huán)境等與國外存在差異，不能直接照搬國際方法，應(yīng)根據(jù)我國預(yù)算會計執(zhí)行現(xiàn)狀，在收付實(shí)現(xiàn)制或權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上進(jìn)行改進(jìn)。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)統(tǒng)一財務(wù)報告制度，統(tǒng)一向政府監(jiān)管部門、債務(wù)人以及廣大社會納稅人提供準(zhǔn)確的政府財務(wù)信息。在財務(wù)報告中應(yīng)明確政府資產(chǎn)使用情況，包括資產(chǎn)增值和減值信息等。特別是政府公共采購項(xiàng)目，必須對采購資金使用情況進(jìn)行披露，確保采購過程的透明化。

3.5 完善財務(wù)報告審計制度

在完善預(yù)算會計制度的同時，也需要對政府財務(wù)報告審計制度加以改進(jìn)，發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，對政府財務(wù)報告制度的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督。通過開展財務(wù)報告審計活動，能夠提升政府財務(wù)信息質(zhì)量，并對政府的財務(wù)報告編制行為加以約束，防止受人為因素的影響，出現(xiàn)財務(wù)信息失真的情況。在此情況下，也可以避免相關(guān)人員利用職務(wù)牟取私利，不給職務(wù)犯罪和貪污腐敗留下機(jī)會。通過加強(qiáng)財務(wù)報告審計，真實(shí)反映政府財務(wù)運(yùn)行過程，保證政府資金按照預(yù)算要求用于公共事業(yè)建設(shè)及服務(wù)，防止出現(xiàn)資金被挪用而在報告中沒有體現(xiàn)的情況。通過加強(qiáng)信息披露，提高政府公信力。

4 結(jié) 語

綜上所述，我國現(xiàn)行預(yù)算會計制度還存在許多不完善之處，在預(yù)算會計環(huán)境變革下，必須加快預(yù)算會計制度的改革步伐。在此基礎(chǔ)上，通過構(gòu)建更加完善的政府會計體系，把握好總體構(gòu)建思路，細(xì)化制度內(nèi)容和要求，并采取有效的財務(wù)報告審計制度，可以確保預(yù)算會計管理的有序開展，提高會計信息質(zhì)量及披露度。

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