摘要：本文論述了政府會計改革原理，并以此為角度分析對公立醫(yī)院會計實務(wù)的影響，以及開展工作存在的難點，最后提出相關(guān)展望。

關(guān)鍵詞：政府會計改革;公立醫(yī)院;會計實務(wù);難點

過去我國實施的政府會計體系是單一的預(yù)算會計體系，基本特征就是收付實現(xiàn)制。但隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，國家宏觀經(jīng)濟出現(xiàn)較大的變化，這一套傳統(tǒng)的預(yù)算會計體系已難以滿足國家經(jīng)濟發(fā)展的要求，出現(xiàn)準確率不高，真實性不足等問題。基于此，在2017年，財政部印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，要求在2019年1月1日起施行，之后財政部逐漸發(fā)布相關(guān)的配套通知，這標志著政府會計改革已“近在眼前”。

一、政府會計改革原理

對于政府會計改革，其原理主要有兩方面，一是問題導(dǎo)向原理。因為當前的預(yù)算會計體系存在一些問題，難以滿足會計工作的要求。比如，固定資產(chǎn)統(tǒng)一標準計提舊難以實現(xiàn)，成本費用與支出概念模糊，無法進行績效評價等，所以需要進行改革和優(yōu)化。二是政府會計改革核算模式原理。政府會計改革以傳統(tǒng)的預(yù)決算報告為基礎(chǔ)，將預(yù)算會計與財務(wù)會計有機融合，體現(xiàn)出新的特征一既適度分離，又相互銜接。

二、以政府會計制度改革原理剖析公立醫(yī)院會計實務(wù)

（一）資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)類科目設(shè)置

一是資產(chǎn)類科目，建立在應(yīng)收賬款科目下增加應(yīng)收住院病人醫(yī)療款，同時區(qū)分應(yīng)收賬款下應(yīng)收的來源和分類。在“先預(yù)繳后結(jié)算”模式下，考慮應(yīng)收住院病人醫(yī)療款的特殊性，界定好壞賬準備的范圍，并保證制度執(zhí)行的延續(xù)和合理性。研發(fā)性支出科目設(shè)置保證符合公立醫(yī)院進行產(chǎn)學研的需求，并劃分好研究與開發(fā)階段的費用支出。

二是負債類科目，突出“營改增”帶來的影響，設(shè)置好應(yīng)付職工薪酬，降低社會保障繳費的級次。增加應(yīng)付利息的科目，以此凸顯這部分資金的時間價值。在預(yù)收賬款中將預(yù)收醫(yī)療款列為二級明細科目，結(jié)合住院患者的信息進行核算。取消應(yīng)付福利費科目，將之列入其他應(yīng)付款科目進行核算。增加了一些科目類型，比如預(yù)計負債、受托代理負債等，主要是考慮存在的醫(yī)療糾紛可能，但要注意統(tǒng)一計量標準。

三是凈資產(chǎn)類科目，簡化了這部分科目設(shè)置，取消待沖基金，將財政撥款/補助/結(jié)轉(zhuǎn)/結(jié)余以及科教撥款/補助/結(jié)轉(zhuǎn)/結(jié)余計入累計盈余，本期結(jié)余和結(jié)余分配都計入本期盈余，并且在進行預(yù)算會計時進行單獨列出。增加無償調(diào)撥凈資產(chǎn)，作為過渡性科目，最終轉(zhuǎn)入累計盈余。增加權(quán)益法凋整科目。

（二）收入、費用類科目設(shè)置

一是收入類科目，將醫(yī)療收入和科教及其他科目收入共同列入事業(yè)收入的二級明細科目，單獨設(shè)立非同級財政撥款收入，突出因為中央和地方事權(quán)和財權(quán)分配而產(chǎn)生的這項收入的重要性。

二是費用類科目，增加資產(chǎn)處置費用科目，主要用來核算公立醫(yī)院處理資產(chǎn)時，核銷的凈資產(chǎn)以及過程中產(chǎn)生的各項費用。不予體現(xiàn)財政和科教科目資金來源產(chǎn)生的支出。在編制合并報表（比如醫(yī)聯(lián)體的合并報表）時，需要編制出收入和費用的抵消分錄。

（三）預(yù)算收入、支出、結(jié)余科目設(shè)置

一是預(yù)算收入類科目，這里的突出區(qū)別在于核算基礎(chǔ)不同，因此產(chǎn)生的核算時點和核算范圍出現(xiàn)差異;增加債務(wù)預(yù)算收入科目。這一點主要是考慮并入公立醫(yī)院的基建賬套的工程借款收入沒有對應(yīng)科目，只能記借款來平衡借貸記錄，導(dǎo)致出現(xiàn)赤字預(yù)算，所以增加該科目。

二是預(yù)算支出類科目，在事業(yè)支出中增加財政撥款支出、科教項目支出，以此明確資金來源不同產(chǎn)生的支出。對應(yīng)債務(wù)預(yù)算收入科目，增加債務(wù)還本支出科目，這里的突出區(qū)別在于核算基礎(chǔ)不同，因此產(chǎn)生的確認時點和確認范圍出現(xiàn)差異。

三是結(jié)余科目，其中資金結(jié)存，關(guān)注資金的結(jié)余而不是資金的形態(tài)，也就是說，在財務(wù)會計下收入和費用類科目出現(xiàn)資金的增減，不一定會出現(xiàn)預(yù)算會計資金的增減。專用結(jié)余針對的是按照收付實現(xiàn)制原理設(shè)計的將在收支結(jié)余中的提取金額，但本質(zhì)上是對收減支結(jié)余的重新分類，與專用基金相區(qū)別。

三、公立醫(yī)院政府會計改革難點探討

（一）醫(yī)療業(yè)務(wù)

一是醫(yī)療收入，在收入要素確認和預(yù)算收入要素確認上出現(xiàn)時間性差異，進行實務(wù)操作時需要按照住院患者的明細進行核算。二是要求實施科室全成本、醫(yī)療全成本、醫(yī)院全成本三種成本核算模式，希望從不同標準的口徑提供不同角度下的會計成本信息，方便進行會計成本決策和內(nèi)部控制。但是傳統(tǒng)會計制度下存在三種成本核算模式原理和界限模糊不清的問題，導(dǎo)致成本信息不真實，改革后理清了相互之間的關(guān)系。三是醫(yī)院薪酬的資金來源比較復(fù)雜，分攤確認過程也比較復(fù)雜，建議按照權(quán)責發(fā)生制進行核算。

（二）科研業(yè)務(wù)

科研過程中的合同完成度對于收入結(jié)轉(zhuǎn)的確認影響，科研收入中提取或使用項目管理費或間接費，不影響預(yù)算會計角度下收付實現(xiàn)制科研項目的支出核算。

四、總結(jié)與展望

公立醫(yī)院需要認真分析和理解政府會計制度改革的原理，以此為基礎(chǔ)指定適用于自己醫(yī)院的財務(wù)管理制度，以此提升公立醫(yī)院政府會計信息的質(zhì)量。公立醫(yī)院需要在管理會計體系基礎(chǔ)上，對政府會計制度體系改革進行研究和創(chuàng)新，發(fā)揮其作用。

參考文獻：

[1]潘佳佳.政府會計制度改革原理在公立醫(yī)院會計實務(wù)臟的應(yīng)用探析[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟，2018，37（10）：83-87.

作者簡介：

張力，江西省高安市人民醫(yī)院，江西高安。