侯文川

[摘要]本文總結(jié)多年實(shí)踐摸索與思考，聚焦“職責(zé)履行評(píng)價(jià)”，以目標(biāo)明確、邏輯清晰、查證深入的新模式開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作，較好地發(fā)揮了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的本質(zhì)作用。

[關(guān)鍵詞] 職責(zé) 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì) 新模式 實(shí)踐

一、模式概覽

以評(píng)價(jià)被審計(jì)負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況為目標(biāo)，按照目標(biāo)導(dǎo)向，首先，厘清被審計(jì)負(fù)責(zé)人職責(zé)分工；其次，分專業(yè)進(jìn)行全面的履職情況審查；再次，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題按職責(zé)分工進(jìn)行責(zé)任劃分；最后，根據(jù)總體審計(jì)查證情況對(duì)被審計(jì)負(fù)責(zé)人職責(zé)履行情況形成綜合評(píng)價(jià)結(jié)果。如圖1所示。

二、實(shí)施要點(diǎn)

（一）審計(jì)準(zhǔn)備階段

全面掌握被審計(jì)單位內(nèi)部決策、控制的職責(zé)分工體系。

一是收集相關(guān)資料。主要包括被審計(jì)負(fù)責(zé)人任職期間，被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)班子職責(zé)分工及其變動(dòng)情況的文件，“三重一大”決策制度及各種決策活動(dòng)相應(yīng)議事規(guī)則方面的配套文件，資金支付（收支）授權(quán)審批管理制度，收發(fā)文件辦理流程方面的制度，機(jī)構(gòu)設(shè)置、部門(mén)職責(zé)及績(jī)效考核體系建設(shè)方面的資料等。

二是分析權(quán)責(zé)體系。對(duì)收集的資料進(jìn)行梳理分析，摸清被審計(jì)單位“自上而下”整體職責(zé)分工脈絡(luò)、內(nèi)部管控模式及被審計(jì)負(fù)責(zé)人的職責(zé)權(quán)限。如通過(guò)“三重一大”決策制度及相關(guān)配套文件，可以了解被審計(jì)單位哪些事項(xiàng)需要集體決策、哪些事項(xiàng)由主管領(lǐng)導(dǎo)自行審批等；通過(guò)收發(fā)文件辦理流程規(guī)定，可以了解被審計(jì)單位對(duì)上級(jí)單位來(lái)文與發(fā)文的辦理流程、批轉(zhuǎn)模式等。這些為審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題后進(jìn)行有關(guān)責(zé)任的追蹤與準(zhǔn)確界定奠定了必要基礎(chǔ)。

三是進(jìn)行審前培訓(xùn)。將上述信息及時(shí)傳遞給審計(jì)組每個(gè)審計(jì)人員，幫助審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的整體運(yùn)營(yíng)管控模式形成整體認(rèn)識(shí)，樹(shù)立大局觀念，使其能夠站在全局角度，更好地理解所審計(jì)領(lǐng)域的查證重點(diǎn)及方向，預(yù)防具體業(yè)務(wù)審計(jì)過(guò)程中偏離經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)要求、停留于具體業(yè)務(wù)操作層面、審計(jì)深度不夠。

（二）審計(jì)實(shí)施階段

在全面覆蓋基礎(chǔ)上按照領(lǐng)導(dǎo)班子分工進(jìn)行分層查證。

“全面覆蓋”是指對(duì)被審計(jì)單位所有業(yè)務(wù)的全覆蓋。一般情況下，被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)班子分工文件中，對(duì)主要負(fù)責(zé)人職責(zé)界定的慣用表述為：負(fù)責(zé)某公司全面工作，（直接）管理某部門(mén)、某業(yè)務(wù)等。被審計(jì)單位內(nèi)部的每個(gè)部門(mén)、每項(xiàng)業(yè)務(wù)都是企業(yè)組織架構(gòu)、運(yùn)營(yíng)流程中不可或缺的一部分，與其他部門(mén)或業(yè)務(wù)相互聯(lián)系、相互作用。審查A部門(mén)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，經(jīng)過(guò)追根溯源，可能是由B部門(mén)管控不當(dāng)引發(fā)。因此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)首先應(yīng)全面覆蓋，這是保證審計(jì)結(jié)論客觀公正的基礎(chǔ)。

“分層查證”是指對(duì)主要負(fù)責(zé)人直接分管工作的審計(jì)評(píng)價(jià)方式（審計(jì)著力點(diǎn)）與對(duì)副職領(lǐng)導(dǎo)分管業(yè)務(wù)的審計(jì)評(píng)價(jià)方式應(yīng)該區(qū)別進(jìn)行。對(duì)主要負(fù)責(zé)人直接分管工作的審計(jì)評(píng)價(jià)方式，可直接通過(guò)相關(guān)工作的查證情況，結(jié)合有關(guān)授權(quán)審批規(guī)定與實(shí)際執(zhí)行情況，按照經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度規(guī)定直接劃分責(zé)任、進(jìn)行評(píng)價(jià)；而對(duì)副職領(lǐng)導(dǎo)分管業(yè)務(wù)的審計(jì)評(píng)價(jià)，還要著重關(guān)注主要負(fù)責(zé)人有無(wú)對(duì)副職領(lǐng)導(dǎo)干部分管工作的完成情況，通過(guò)內(nèi)部決策程序、例會(huì)制度、管理流程等進(jìn)行必要跟蹤，有關(guān)業(yè)務(wù)的資金支付授權(quán)審批是否適當(dāng)并切實(shí)執(zhí)行，主要負(fù)責(zé)人對(duì)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)的副職領(lǐng)導(dǎo)分管業(yè)務(wù)中的問(wèn)題按照內(nèi)部決策、控制流程規(guī)定是否應(yīng)該知情，若不知情，是屬于副職領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)報(bào)未報(bào)還是主要負(fù)責(zé)人失職、瀆職等造成。只有查看決策會(huì)議、日常例會(huì)記錄、相關(guān)資金支付審批單證或一些收發(fā)文件流轉(zhuǎn)審批痕跡等，將上述需要著重關(guān)注的事項(xiàng)了解清楚，才能更加準(zhǔn)確地界定責(zé)任，提高審計(jì)評(píng)價(jià)的品質(zhì)，獲得被審計(jì)負(fù)責(zé)人的認(rèn)可。

（三）審計(jì)收尾階段

落實(shí)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的直接責(zé)任人，明確整改主體責(zé)任。以往審計(jì)整改困難，原因之一就是審計(jì)深度不夠、責(zé)任未能落實(shí)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的相關(guān)制度，為企業(yè)主要負(fù)責(zé)人（被審計(jì)負(fù)責(zé)人）關(guān)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題應(yīng)承擔(dān)的直接責(zé)任、主管責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任三種責(zé)任的界定提供了依據(jù)；在國(guó)資委2008年印發(fā)《中央企業(yè)資產(chǎn)損失責(zé)任追究暫行辦法》的基礎(chǔ)上，國(guó)務(wù)院辦公廳制定《關(guān)于建立國(guó)有企業(yè)違規(guī)經(jīng)營(yíng)投資責(zé)任追究制度的意見(jiàn)》，為被審計(jì)單位其他領(lǐng)導(dǎo)、干部、員工關(guān)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題應(yīng)承擔(dān)的三種責(zé)任界定提供了依據(jù)。因此，在審計(jì)后期，審計(jì)組應(yīng)組織召開(kāi)專門(mén)會(huì)議，研究審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題責(zé)任界定的初步意見(jiàn)。一方面應(yīng)明確被審計(jì)負(fù)責(zé)人關(guān)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題應(yīng)承擔(dān)的直接責(zé)任、主管責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任或不需負(fù)的責(zé)任（如歷史遺留問(wèn)題、客觀原因造成的問(wèn)題等）；另一方面對(duì)于被審計(jì)負(fù)責(zé)人未承擔(dān)直接責(zé)任的問(wèn)題，應(yīng)研究確立直接責(zé)任人員，并將責(zé)任界定初步意見(jiàn)寫(xiě)入審計(jì)工作底稿，與被審計(jì)單位及被審計(jì)負(fù)責(zé)人進(jìn)行溝通反饋、達(dá)成共識(shí)。通過(guò)直接責(zé)任的界定落實(shí)，一是增進(jìn)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題分析的深度，促進(jìn)審計(jì)問(wèn)題揭示更加精準(zhǔn)；二是增強(qiáng)被審計(jì)單位各層級(jí)管理人員對(duì)自身責(zé)任的認(rèn)識(shí)，促進(jìn)履職盡責(zé)意識(shí)的培養(yǎng)與強(qiáng)化；三是明確整改的主體責(zé)任，提升審計(jì)意見(jiàn)與建議的可操作性及審計(jì)成果的運(yùn)用效果。

（四）審計(jì)報(bào)告階段

區(qū)別依法治企檢查或財(cái)務(wù)收支審計(jì)報(bào)告，體現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的特點(diǎn)。一是在審計(jì)報(bào)告的基本情況概述中，要對(duì)被審計(jì)負(fù)責(zé)人的職責(zé)分工、審批權(quán)限等權(quán)責(zé)情況進(jìn)行明確表述；二是在審計(jì)報(bào)告的問(wèn)題揭示中，要圍繞被審計(jì)負(fù)責(zé)人的權(quán)責(zé)，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題按照應(yīng)負(fù)直接責(zé)任、主管責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任或者其他（不需負(fù)責(zé)任）進(jìn)行歸類披露，使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告更契合經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)本質(zhì)，以便報(bào)告使用者通過(guò)報(bào)告更準(zhǔn)確地感知被審計(jì)負(fù)責(zé)人任職期間的履職狀況，明確審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，為領(lǐng)導(dǎo)干部下一步的管理與任用提供更有價(jià)值的參考。

三、主要成效

（一）對(duì)于被審計(jì)負(fù)責(zé)人

一是增強(qiáng)其對(duì)企業(yè)存在問(wèn)題自身所負(fù)責(zé)任的認(rèn)識(shí)。審計(jì)報(bào)告中，對(duì)被審計(jì)負(fù)責(zé)人權(quán)責(zé)的梳理與表述，可以促進(jìn)被審計(jì)負(fù)責(zé)人更加全面地認(rèn)清自身對(duì)企業(yè)運(yùn)營(yíng)所負(fù)的職責(zé)；審計(jì)報(bào)告站在履職評(píng)價(jià)角度，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題進(jìn)行責(zé)任歸類，可以促進(jìn)被審計(jì)負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題與自身關(guān)系的認(rèn)識(shí)更加準(zhǔn)確，特別是對(duì)非直接管理業(yè)務(wù)存在問(wèn)題所應(yīng)承擔(dān)的跟蹤管控責(zé)任的認(rèn)識(shí)更加到位。二是促進(jìn)其更好地處理與副職領(lǐng)導(dǎo)之間的管控關(guān)系。企業(yè)主要負(fù)責(zé)人與副職領(lǐng)導(dǎo)溝通、協(xié)調(diào)不暢，可能導(dǎo)致副職領(lǐng)導(dǎo)分管的業(yè)務(wù)出現(xiàn)多重管理或管控缺失，從而影響企業(yè)的運(yùn)行效率或出現(xiàn)損失浪費(fèi)。審計(jì)過(guò)程中，對(duì)主要負(fù)責(zé)人與副職領(lǐng)導(dǎo)之間權(quán)責(zé)界面的梳理，有助于促進(jìn)主要負(fù)責(zé)人更加關(guān)注如何與副職領(lǐng)導(dǎo)協(xié)同努力，避免管控不協(xié)同產(chǎn)生潛在的風(fēng)險(xiǎn)隱患。

（二）對(duì)于被審計(jì)單位

以責(zé)任履行跟蹤審查為主線的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，既是對(duì)被審計(jì)負(fù)責(zé)人管控責(zé)任履行情況的全面審計(jì)，又是對(duì)企業(yè)各部門(mén)、各崗位業(yè)務(wù)職責(zé)執(zhí)行過(guò)程的全面排查，并且通過(guò)對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題直接責(zé)任的落實(shí)與界定，促進(jìn)被審計(jì)單位各層級(jí)管理人員對(duì)自身所負(fù)管理責(zé)任的認(rèn)識(shí)與強(qiáng)化，促進(jìn)其更好地履職盡責(zé)。

（三）對(duì)于審計(jì)人員

新模式要求審計(jì)人員，特別是主審與審計(jì)組長(zhǎng)，對(duì)企業(yè)管理的本質(zhì)、內(nèi)控規(guī)律的關(guān)鍵要有深刻的認(rèn)識(shí)與把握，只有這樣，才能與被審計(jì)負(fù)責(zé)人站在同一平臺(tái)上，探討企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題與解決方略。這對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)與能力也提出了新的更高要求，既是挑戰(zhàn)也是機(jī)遇，可以促進(jìn)審計(jì)人員拓寬視野、提升站位，為有追求的審計(jì)人員更快、更好地成長(zhǎng)發(fā)揮積極作用。

（四）對(duì)于審計(jì)部門(mén)

新的審計(jì)模式要求審計(jì)組對(duì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題追根溯源，直切管理體制機(jī)制，拓展審計(jì)深度，更契合高層管理者的要求；跳出內(nèi)部審計(jì)自說(shuō)自話的境地，更符合內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督與服務(wù)的功能定位，更易獲得管理層的認(rèn)可，更有利于審計(jì)成果的運(yùn)用與內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。

四、外在困境與應(yīng)對(duì)策略

隨著問(wèn)題責(zé)任的落實(shí)、審計(jì)深度的加深，如果處理不好與審計(jì)對(duì)象之間的關(guān)系，一是極易造成內(nèi)部審計(jì)與審計(jì)對(duì)象的對(duì)立，影響審計(jì)部門(mén)的績(jī)效考評(píng)與審計(jì)人員的升職發(fā)展。二是如果對(duì)問(wèn)題及相關(guān)責(zé)任的定性不夠精準(zhǔn)，可能會(huì)挫傷被審計(jì)負(fù)責(zé)人干事創(chuàng)業(yè)的積極性。因此，需采取以下策略。

（一）尋求共同目標(biāo)，爭(zhēng)取理解

將重“發(fā)現(xiàn)問(wèn)題”變?yōu)橹亍敖鉀Q問(wèn)題”。改進(jìn)項(xiàng)目組織管理程序，將更多時(shí)間與精力用在審計(jì)過(guò)程的后期管理中，站在企業(yè)整體管控角度、站在審計(jì)對(duì)象角度，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題進(jìn)行系統(tǒng)分析，找準(zhǔn)根源，提出高質(zhì)量的審計(jì)意見(jiàn)與建議，幫助企業(yè)整體、審計(jì)對(duì)象更好地促進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理質(zhì)量提升，讓企業(yè)與審計(jì)對(duì)象通過(guò)審計(jì)取得切實(shí)成效，分享審計(jì)“紅利”。

（二）展現(xiàn)過(guò)硬質(zhì)量，贏得尊重

審計(jì)過(guò)程不僅要發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，也要總結(jié)成績(jī)。審計(jì)結(jié)果應(yīng)客觀公正，真實(shí)反映被審計(jì)負(fù)責(zé)人任職期間的主要工作情況。審計(jì)報(bào)告要注意方式方法，根據(jù)使用對(duì)象的不同，進(jìn)行多種結(jié)構(gòu)的合理優(yōu)化。但基礎(chǔ)報(bào)告應(yīng)全面系統(tǒng)，既要揭示問(wèn)題，也要展示業(yè)績(jī)，同時(shí)做到成績(jī)總結(jié)到位、問(wèn)題定性準(zhǔn)確，符合習(xí)總書(shū)記提出的“三個(gè)區(qū)分開(kāi)來(lái)”要求，使審計(jì)對(duì)象口服、心服，避免損害內(nèi)部審計(jì)形象。

（三）適度抓大放小，消減對(duì)立

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的全面性決定了審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的多樣性，但不是每個(gè)問(wèn)題都適合反映在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告中。因此，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題應(yīng)采取適當(dāng)?shù)姆绞竭M(jìn)行分類妥善處理，對(duì)與被審計(jì)負(fù)責(zé)人關(guān)系緊密、性質(zhì)嚴(yán)重或系統(tǒng)性的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中重點(diǎn)反映；對(duì)非系統(tǒng)性、基礎(chǔ)性、操作層面的問(wèn)題，審計(jì)過(guò)程中應(yīng)及時(shí)反饋給審計(jì)對(duì)象，并督促其盡快整改，對(duì)已整改問(wèn)題可以不再上報(bào)。此外，應(yīng)注意與審計(jì)對(duì)象保持有禮有節(jié)的關(guān)系，避免沖突。

（四）進(jìn)行良好溝通，消除誤解

在解決問(wèn)題、促進(jìn)管理的前提下，只要出于“公心”，沒(méi)有達(dá)不成的共識(shí)。如果存在分歧，極有可能是溝通問(wèn)題。因此，審計(jì)人員應(yīng)著力提升溝通能力，通過(guò)良好的溝通，促進(jìn)審計(jì)目標(biāo)圓滿完成。

（作者單位：國(guó)網(wǎng)河南省電力有限公司，郵政編碼：450018，電子郵箱：ybsj_4382@163.com）