馮筠　穆放

摘要：社會審計(jì)結(jié)論要客觀公正其獨(dú)立性特別重要。我國目前社會審計(jì)存在著一系列導(dǎo)致獨(dú)立性難以實(shí)現(xiàn)的問題，要解決這些問題就需要從以下三個方面著手：完善審計(jì)工作的相關(guān)法律法規(guī)，提高法律法規(guī)的執(zhí)行力：加強(qiáng)整頓社會審計(jì)的市場秩序，以良性競爭促進(jìn)社會審計(jì)獨(dú)立性逐步實(shí)現(xiàn);加強(qiáng)審計(jì)主體的自我管理，提升審計(jì)執(zhí)業(yè)者的職業(yè)道德，以確保社會審計(jì)實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)性獨(dú)立。

關(guān)鍵詞：審計(jì)獨(dú)立性：影響因素：保障路徑

社會審計(jì)是受托有償?shù)拿耖g審計(jì)活動，中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第1201號指出：“獨(dú)立審計(jì)是指注冊會計(jì)師依法接受委托，對被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表及其相關(guān)資料進(jìn)行獨(dú)立審查并發(fā)表審計(jì)意見?！鄙鐣徲?jì)是獨(dú)立于被審單位之外的專職機(jī)構(gòu)和人員受托依據(jù)國家法律法規(guī)，運(yùn)用專業(yè)的審計(jì)手段，對被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行審核研判，以確定被其經(jīng)濟(jì)活動是否合法、合規(guī)、合理和有效，最后依據(jù)證據(jù)資料做出審查結(jié)論并出具審計(jì)報(bào)告。社會審計(jì)要求獨(dú)立性是符合大眾需求的，也是符合當(dāng)代全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基本要求的。如果社會審計(jì)過程無法保證其獨(dú)立性，其經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)鑒證職能就得不到有效的發(fā)揮。

一、社會審計(jì)獨(dú)立性

獨(dú)立性是社會審計(jì)的本質(zhì)特征，也是社會審計(jì)的精髓和核心價(jià)值表現(xiàn)。社會審計(jì)做不到獨(dú)立，是不能形成客觀而義公正的審計(jì)結(jié)論和審計(jì)報(bào)告的。著名審計(jì)學(xué)家羅伯特.K-莫茨和侯賽因.A.夏拉夫認(rèn)為，注冊會計(jì)師獨(dú)立性包括執(zhí)行審汁任務(wù)的人員的獨(dú)立性和職業(yè)的獨(dú)立性。前者是指審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)過程中的事實(shí)上的獨(dú)立性：包括制定審計(jì)計(jì)劃的獨(dú)立性：調(diào)查的獨(dú)立性和報(bào)告的獨(dú)立性。后者是指審計(jì)人員作為一種職業(yè)團(tuán)體的外觀上表現(xiàn)的獨(dú)立性。DeAngefo認(rèn)為社會審計(jì)的獨(dú)立性一定程度上反映了審計(jì)師抵制客戶選擇性披露壓力的能力。

獨(dú)立性是指審計(jì)人員作為一種職業(yè)團(tuán)體的外觀上表現(xiàn)的獨(dú)立性。《中國注冊會計(jì)職業(yè)道德守則》界定了社會審計(jì)在審計(jì)業(yè)務(wù)開展中必須保持充分的實(shí)質(zhì)上獨(dú)立性和形式上獨(dú)立性。前者是無形的難以考核;后者是審計(jì)外在行為的具體表現(xiàn)可以監(jiān)督考核。后者是指審計(jì)機(jī)構(gòu)及人員在審計(jì)過程中，既不受審計(jì)授權(quán)人（或?qū)徲?jì)委托人）也不受被審汁單位的干擾和影響，公正客觀進(jìn)行審計(jì)調(diào)查和完成審計(jì)報(bào)告的狀態(tài)。審計(jì)“獨(dú)立性”理論源于權(quán)責(zé)分離管理環(huán)境下的“受托責(zé)任關(guān)系”要求。這種兩權(quán)分離產(chǎn)生的受托關(guān)系就是所有者和經(jīng)營者之問形成的資產(chǎn)委托管理和受托管理的關(guān)系。經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段，人們對整個社會資源的擁有就出現(xiàn)了意大利經(jīng)濟(jì)學(xué)家帕累托所捕述的“帕累托定律”現(xiàn)象，少數(shù)人擁有的大量社會資源難以有效管理和經(jīng)營，于是便將自己擁有的社會資源委托給有能力管理資源的人或者團(tuán)隊(duì)來經(jīng)管，所有者需要對經(jīng)管者的管理效益情況進(jìn)行監(jiān)督，以防止自己的利益受到傷害。同時，經(jīng)營者接受委托后也需要向所有人證明白己對所有者的資產(chǎn)進(jìn)行了有效的經(jīng)營。于是，具有獨(dú)立身份的第三方——社會審計(jì)就應(yīng)運(yùn)而生。

二、影響社會審計(jì)獨(dú)立性發(fā)揮的因素

獨(dú)立性要求注冊會計(jì)師在審計(jì)工作中始終保持公允的態(tài)度收集資料、尋找證據(jù)和發(fā)表意見，要求承接負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)者不能與客體存在任何利益牽扯，審計(jì)業(yè)務(wù)按統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)收取費(fèi)用。在整個社會的生產(chǎn)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)中，任何組織和個人都存在方方面面的直接利益和問接利益關(guān)系網(wǎng)。在社會審計(jì)的過程中我們很容易看到，審計(jì)主體不與所有者和審計(jì)客體發(fā)生任何利益牽扯，這種表現(xiàn)無論是官方審計(jì)、注冊會計(jì)師審計(jì)還是單位內(nèi)部審計(jì)，都難以避免。社會審計(jì)即注冊會計(jì)師審查經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)濟(jì)行為規(guī)范性，在一定范圍內(nèi)，各經(jīng)濟(jì)主體看重的都是企業(yè)利潤，是在最低成本下追求滿意審計(jì)結(jié)論。同時，注冊會計(jì)師協(xié)會對會計(jì)師事務(wù)所或者審計(jì)事務(wù)所的監(jiān)督管理流于形式，對審計(jì)事務(wù)執(zhí)業(yè)者的任職資格審查欠缺，導(dǎo)致事務(wù)所審計(jì)人員整體素質(zhì)不達(dá)標(biāo)，不具有執(zhí)業(yè)資格的-作人員在各個所都占大多數(shù)，從而導(dǎo)致了審計(jì)獨(dú)立性難以保障。加之中國現(xiàn)有審汁人員工作強(qiáng)度較大，大多對新出臺的相關(guān)法律法規(guī)缺乏一定的關(guān)注，于是在進(jìn)行審計(jì)時尤其是對老客戶進(jìn)行審計(jì)時，往往由于慣性思維和出具審計(jì)報(bào)告的時問限制，會人為地縮短審計(jì)時問，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論有失公正。對于社會審計(jì)而言，主要職責(zé)是依照審計(jì)規(guī)范，在充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，履行必要的審計(jì)步驟，以確保會計(jì)信息載體中比較明顯的過錯被及時發(fā)現(xiàn)。要想發(fā)表公正客觀科學(xué)嚴(yán)密的審計(jì)意見，社會審計(jì)主體必然要依照審計(jì)準(zhǔn)則所做出的要求，履行必要的審計(jì)程序，并通過各種渠道搜集充分有效的審計(jì)證據(jù)。

三、社會審計(jì)獨(dú)立性保障路徑

要保障社會審計(jì)的獨(dú)立性，就必須從各個影響因素人手研究。第一，加強(qiáng)審計(jì)工作相關(guān)法律法規(guī)的落實(shí)，提高審計(jì)法律法規(guī)的執(zhí)行力。我國目前審計(jì)法律體系是以《中華人民共和國審計(jì)法》為主體，輔以《中華人民共和同注冊

（下轉(zhuǎn)第127頁）會計(jì)師法》和審計(jì)準(zhǔn)則，同時還有《中華人民共和國會計(jì)法》《中華人民共和同公司法》和各種稅法以及企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)法律法規(guī)作為主要審計(jì)依據(jù)。為保證社會審計(jì)工作公正有序地開展，在全社會范圍內(nèi)需要重視誠信行為的強(qiáng)化，在高等學(xué)校會計(jì)與審計(jì)專業(yè)的教育中，需要加強(qiáng)對學(xué)生的法律意識培養(yǎng)和職業(yè)道德的強(qiáng)調(diào)，讓審計(jì)人員在學(xué)校就樹立了以依法審計(jì)和誠實(shí)守信為道德底線的職業(yè)準(zhǔn)則。為維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序、保護(hù)審計(jì)客體和廣大公眾的合法權(quán)益，需要解決目前注冊會計(jì)師協(xié)會這種行業(yè)監(jiān)督管理的有效性。

加強(qiáng)整頓社會審計(jì)的市場秩序，以良性競爭促進(jìn)社會審計(jì)獨(dú)立性逐步實(shí)現(xiàn)。在宏觀層面上，社會公眾的認(rèn)知、審計(jì)客體的態(tài)度和選擇以及社會輿論都在構(gòu)建良性審計(jì)環(huán)境中起到一定的積極作用，社會公眾只認(rèn)可公平公正有威望的會計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告，慢慢地出具不負(fù)責(zé)任審計(jì)結(jié)論的注冊會計(jì)師事務(wù)所將會被淘汰：審計(jì)客體作為被審計(jì)對象，在配合審計(jì)主體開展審計(jì)工作時能客觀面對自己真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)成果，能在審計(jì)人員依照審計(jì)程序進(jìn)行調(diào)查取證時做好輔助配合，這無疑對審計(jì)獨(dú)立性的提升起到一定的推動作用。逐步出臺和制定社會審計(jì)的最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，研究出臺會計(jì)師事務(wù)所聘任制度，公開招聘委任會計(jì)師事務(wù)所，從利益維度逐步理順市場競爭秩序和規(guī)范。通過一定的監(jiān)管部門下設(shè)社會審計(jì)委員會，承擔(dān)為上市公司公開招聘委任社會審計(jì)機(jī)構(gòu)的職責(zé)，為上市公司和會計(jì)師事務(wù)所之問搭建公開公正審計(jì)主體與審計(jì)客體之問的溝通橋梁，逐步促進(jìn)和提升社會審計(jì)實(shí)質(zhì)獨(dú)立。

加強(qiáng)審計(jì)主體的自我管理，提升審計(jì)執(zhí)業(yè)者的職業(yè)道德。目前我國CPA考試六門課均為專業(yè)知識考核，缺乏專門對審計(jì)職業(yè)道德的考量內(nèi)容。站在事物的角度看職業(yè)道德和專業(yè)知識是一個重量級別，一個注冊會計(jì)師的專業(yè)水平再高，如果缺乏應(yīng)有的職業(yè)道德素養(yǎng)，只會對審計(jì)行業(yè)帶來消極影響。因此，我國應(yīng)盡快出臺CPA對職業(yè)道德考量的內(nèi)容和方法，讓社會審計(jì)能夠全面健康的發(fā)展，這也是保證實(shí)質(zhì)性獨(dú)立的基本要求。在會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部健全管理制度，使審計(jì)主體可以保持業(yè)務(wù)獨(dú)立，對于每個審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行事前評估，事中切實(shí)客觀公正，事后進(jìn)一步復(fù)核，全程保證審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性不被任何審計(jì)單位、任何人和任何利益所影響。同時，要提升審計(jì)工作人員的專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)道德水平，筑高審計(jì)執(zhí)業(yè)者的考試門檻，對注冊會計(jì)師進(jìn)行定期培訓(xùn)，并設(shè)立獎懲制度，培養(yǎng)和強(qiáng)化審計(jì)執(zhí)業(yè)者良好的職業(yè)操守，以維護(hù)社會審計(jì)的獨(dú)立性，促進(jìn)社會審計(jì)的良好發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]王金麗.論內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性[J].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2015（A2）：44-45.