風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较麓尕泴徲嬏接?/h1>
2019-08-24 15:53:03孫麗
農(nóng)村經(jīng)濟與科技 2019年6期
孫麗
[摘 要]本文先從存貨審計理論入手，說明存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要組成部分，是現(xiàn)代企業(yè)管理中重點管理的項目之一，再通過存貨審計理論的分析，說明存貨審計在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的重要性，所以加強存貨審計尤為重要，隨著審計行業(yè)的發(fā)展，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬚加兄鲗?dǎo)地位，存貨審計就是在此基礎(chǔ)上對存貨項目進行風(fēng)險評估、了解分析存貨內(nèi)部控制，并對存貨項目進行實質(zhì)性測，實現(xiàn)審計目標。
[關(guān)鍵詞]存貨;審計方法;風(fēng)險評估;內(nèi)部控制;實質(zhì)性測試
[中圖分類號]F239.4 [文獻標識碼]A
存貨是資產(chǎn)負債表重要項目，也是流動資產(chǎn)的重要組成部分，存貨的周轉(zhuǎn)速度影響企業(yè)的流動比率，流動比率越大，企業(yè)的短期償債能力越強，而存貨因為自身的特點，品種繁多、金額較大，管理不當，容易毀損、變質(zhì)，導(dǎo)致企業(yè)的盈利和虧損無法準確核算，對企業(yè)自身的生產(chǎn)能力無法確知，給國家稅收帶來影響，造成國民生產(chǎn)總值統(tǒng)計不實，因此有必要加強企業(yè)存貨審計。
1 存貨審計難點
存貨的特點是品種繁多，占用資金比重很大，流動性強，周轉(zhuǎn)快，又因為審計時間、審計力量有限，審計工作任務(wù)重，需要花費較高的技術(shù)和精力，所以存貨審計是審計工作的一大難點。體現(xiàn)在以下幾個方面：存貨數(shù)量多，原材料、輔助材料多，需要花費大量時間統(tǒng)計，盤點困難;存貨由于陳舊、過時、管理不善、回損、變質(zhì)，存貨的質(zhì)量難以保證;不同企業(yè)，存貨核算繁瑣，造成計價困難，這些難點都需要審計人員選擇科學(xué)、嚴謹?shù)膶徲嫻ぷ鞣椒?，增加樣本量，擴大審計覆蓋面，對企業(yè)存貨進行審計核準，既要有豐富的實務(wù)經(jīng)驗，還要有敏銳的專業(yè)判斷，綜合分析能力以及風(fēng)險評估與控制能力。因此，大有必要加強對存貨審計的研究。
2 存貨審計方法
存貨審計有多種方法，比如盤點法、調(diào)解法、鑒定法、抽查法、核對法、審閱法、復(fù)算法、分析法、比較法等;這些審計方法屬于常規(guī)方法。而目前的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系在這些審計方法的基礎(chǔ)上，又納入了戰(zhàn)略管理思想和系統(tǒng)論的思想，從而建立了更高層次的審計風(fēng)險分析框架，能夠站在更高的角度對被審計單位存在風(fēng)險進行評估，確定審計的重點。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降倪\用，與過去相比，高審計風(fēng)險現(xiàn)象有了極大改觀，注冊會計師發(fā)現(xiàn)被審計單位會計報表存在重大錯報的能力明顯提高，注冊會計師審計價值得以實現(xiàn)。
3 現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆诖尕泴徲嬛械膶嵤?/p>
3.1 明確存貨審計目標
存貨審計要實現(xiàn)七個方面的目標：第一方面證實企業(yè)有存貨并且是真實存在的;第二方面證實所有的存貨都統(tǒng)計在內(nèi)是完整的;第三方面證實所有的存貨都歸企業(yè)所有具有所有權(quán);第四方面證實存貨的計價是正確的合理的;第五方面證實存貨的采購和銷售業(yè)務(wù)是合法經(jīng)營的;第六方面證實存貨賬務(wù)處理和存貨記錄截止期是正確的不存在跨期計提;第七方面證實存貨披露的正確性。
3.2 審計風(fēng)險模型探究
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵和外延相比傳統(tǒng)審計擴大了，眾所周知審計風(fēng)險模型中，審計風(fēng)險的確定，取決于重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險之積，而重大錯報風(fēng)險取決于固有風(fēng)險和控制風(fēng)險之積，在審計工作中審計風(fēng)險一般是一個確定的數(shù)值，注冊會計師只有對重大錯報風(fēng)險進行評估，才能確定可接受的檢查風(fēng)險，以此來設(shè)定審計程序。重大錯報風(fēng)險的評估主要是對會計報表整體層次風(fēng)險和認定層次風(fēng)險的評估。通過這個風(fēng)險模型，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷奶攸c，審計人員站在企業(yè)戰(zhàn)略的角度分析企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營產(chǎn)品、經(jīng)營模式、剩余風(fēng)險等，把握審計的源頭，從宏觀上把控，發(fā)現(xiàn)、測算會計報表錯報的金額是否在可接受的風(fēng)險承擔范圍之內(nèi)，如果方法運用得當、判斷準確、評估恰當，評估的戰(zhàn)略風(fēng)險概率在5%以內(nèi)，可以承接此項目審計，繼續(xù)審計分析認定層次風(fēng)險概率，再將二者有機結(jié)合分析重大錯報風(fēng)險概率，根據(jù)得出的總體錯報風(fēng)險概率和重大錯報風(fēng)險概率，計算檢查風(fēng)險概率，以此確認實質(zhì)性測試范圍和重點，如果大于5%，此審計項目不可接受，終止審計，此方法不僅節(jié)約審計成本還可以降低審計風(fēng)險。
3.3 評估存貨審計存在的風(fēng)險
3.3.1 評估企業(yè)存貨內(nèi)部控制存在的風(fēng)險
審計工作往往從被審計單位的內(nèi)部控制入手，了解被審計單位所處內(nèi)外部環(huán)境，是風(fēng)險評估的首要前提和基礎(chǔ)，內(nèi)部控制風(fēng)險因素主要與內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制措施、信息與溝通、監(jiān)督等要素相關(guān)，除此還要考慮企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計、建設(shè)、實施和效果，內(nèi)部控制設(shè)計得再好也不能百分百確保內(nèi)部控制有效，有制度沒有執(zhí)行力，內(nèi)部人員串通一氣，監(jiān)督不作為，也會使內(nèi)部控制失效，甚至造成貪污、犯罪，正所謂得控則強、失控則弱、無控則亂。
3.3.2 存貨數(shù)量確定、質(zhì)量評價、計價認定風(fēng)險
存貨數(shù)量多、種類多，小到零件配件大到中型組部件，生產(chǎn)、耗用、銷售周轉(zhuǎn)快，流動性強，具體情況除了存貨管理人員，其他人員入手清查很難，另外有些存貨陳舊過時的速度和易損壞程度較快，須由專業(yè)人員認定，審計人員由于專業(yè)所限，很難對存貨質(zhì)量進行評估，還有個別存貨加工成本需要分配計算，審計人員需要從勞資、生產(chǎn)、財務(wù)等部門收集大量數(shù)據(jù)，而數(shù)據(jù)的收集和復(fù)核也存在較大風(fēng)險。
3.3.3 存貨資產(chǎn)監(jiān)盤風(fēng)險
存貨資產(chǎn)監(jiān)盤審計是重要的審計程序，監(jiān)盤風(fēng)險主要來自盤點人員虛報、錯報存貨數(shù)量和金額，存貨質(zhì)量的認定、減值準備的認定不實，長期掛賬以次充好，以及監(jiān)盤人員能不能利用監(jiān)盤有效控制整個監(jiān)盤程序，從而找出、發(fā)現(xiàn)存貨存在以上問題風(fēng)險。
4 存貨審計風(fēng)險應(yīng)對措施
（1）對企業(yè)內(nèi)部控制制度測試、評價以確定內(nèi)部控制是否有效，審計人員應(yīng)注重了解并收集與被審計單位相關(guān)的內(nèi)外部資料，根據(jù)所得資料進行分析研究。比如：外部環(huán)境考慮整個行業(yè)狀況整體水平、行業(yè)關(guān)鍵指標、市場供求狀況、經(jīng)營周期、法律環(huán)境以及監(jiān)管環(huán)境等;內(nèi)部環(huán)境考慮被審計單位自身特點、組織架構(gòu)、經(jīng)營管理觀念、戰(zhàn)略風(fēng)險選擇、業(yè)績衡量標準和設(shè)定的評價指標體系等方面 。初步判斷被審計單位存在重大錯報的主客觀原因。選擇相應(yīng)程序?qū)崿F(xiàn)審計目標，例如對被審計單位管理層和內(nèi)部相關(guān)管理人員口頭問詢、觀察和檢查。完善的存貨資產(chǎn)內(nèi)控制度建設(shè)和內(nèi)控制度日常執(zhí)行有效，在保證資產(chǎn)安全完整、促進資產(chǎn)發(fā)揮應(yīng)有效果方面起到了積極的作用，反之亦然。
（2）在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬊疤嵯?，審計重點要確定存貨審計重要性水平，對存貨進行計價、截止、監(jiān)盤審計程序，確定被審計單位存貨的真實性和完整性以及所有權(quán)歸屬。監(jiān)盤是存貨的核心，必須保證監(jiān)盤履行嚴格的審計程序，審計人員必須現(xiàn)場監(jiān)盤，必要時要親自過數(shù)復(fù)核，審計人員還要在監(jiān)盤過程中關(guān)注存貨質(zhì)量問題，老、舊、腐爛、變質(zhì)、積壓的存貨要做重新認定，對于無法監(jiān)盤的存貨要采用函證和查閱相關(guān)文件、記錄加以確認。對于期末前后購進、發(fā)出存貨，實施存貨截止性測試，以確定無漏記、錯記下一會計期間的交易。
（3）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒聦Ρ粚徲媶挝恢卮蠼灰资马椷M行實質(zhì)性測試程序，對企業(yè)的成本和計價進行測試，獲取直接證據(jù)，得出審計結(jié)論。實質(zhì)性測試主要有兩種方式細節(jié)測試和分析程序，細節(jié)測試主要是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試，例如采用抽樣審計方法，抽取部分定貨單作為樣本，審核定貨單樣本是否附有合法合規(guī)的原始憑證，如請購單、其他批準文件、供應(yīng)商發(fā)票，并根據(jù)現(xiàn)金日記賬追查購貨發(fā)票，以驗證購貨交易的真實性，通過日記賬、有關(guān)存貨明細賬、總分類賬之間的核對驗證存貨數(shù)量和金額是否相符。分析程序是對財務(wù)數(shù)據(jù)、財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，進行分析對比、分析各年數(shù)據(jù)的變化、變化幅度，從而找出變化原因是否正常，為細節(jié)性測試提供正確的方向。
[參考文獻]
[1] 周潔茹，陳雙生.基于風(fēng)向?qū)蚰Ｊ较碌钠髽I(yè)存貨審計[J].管理觀察，2017（10）.
[2] 沈萍.存貨審計風(fēng)險及應(yīng)對[J].財會學(xué)習(xí)，2017（05）.
[3] 胡翠.風(fēng)向?qū)驅(qū)徲嬒缕髽I(yè)存貨內(nèi)部控制研究[J].經(jīng)營管理者，2013（08）.
[收稿日期]2019-01-07
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孫麗
[摘 要]本文先從存貨審計理論入手，說明存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要組成部分，是現(xiàn)代企業(yè)管理中重點管理的項目之一，再通過存貨審計理論的分析，說明存貨審計在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的重要性，所以加強存貨審計尤為重要，隨著審計行業(yè)的發(fā)展，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬚加兄鲗?dǎo)地位，存貨審計就是在此基礎(chǔ)上對存貨項目進行風(fēng)險評估、了解分析存貨內(nèi)部控制，并對存貨項目進行實質(zhì)性測，實現(xiàn)審計目標。
[關(guān)鍵詞]存貨;審計方法;風(fēng)險評估;內(nèi)部控制;實質(zhì)性測試
[中圖分類號]F239.4 [文獻標識碼]A
存貨是資產(chǎn)負債表重要項目，也是流動資產(chǎn)的重要組成部分，存貨的周轉(zhuǎn)速度影響企業(yè)的流動比率，流動比率越大，企業(yè)的短期償債能力越強，而存貨因為自身的特點，品種繁多、金額較大，管理不當，容易毀損、變質(zhì)，導(dǎo)致企業(yè)的盈利和虧損無法準確核算，對企業(yè)自身的生產(chǎn)能力無法確知，給國家稅收帶來影響，造成國民生產(chǎn)總值統(tǒng)計不實，因此有必要加強企業(yè)存貨審計。
1 存貨審計難點
存貨的特點是品種繁多，占用資金比重很大，流動性強，周轉(zhuǎn)快，又因為審計時間、審計力量有限，審計工作任務(wù)重，需要花費較高的技術(shù)和精力，所以存貨審計是審計工作的一大難點。體現(xiàn)在以下幾個方面：存貨數(shù)量多，原材料、輔助材料多，需要花費大量時間統(tǒng)計，盤點困難;存貨由于陳舊、過時、管理不善、回損、變質(zhì)，存貨的質(zhì)量難以保證;不同企業(yè)，存貨核算繁瑣，造成計價困難，這些難點都需要審計人員選擇科學(xué)、嚴謹?shù)膶徲嫻ぷ鞣椒?，增加樣本量，擴大審計覆蓋面，對企業(yè)存貨進行審計核準，既要有豐富的實務(wù)經(jīng)驗，還要有敏銳的專業(yè)判斷，綜合分析能力以及風(fēng)險評估與控制能力。因此，大有必要加強對存貨審計的研究。
2 存貨審計方法
存貨審計有多種方法，比如盤點法、調(diào)解法、鑒定法、抽查法、核對法、審閱法、復(fù)算法、分析法、比較法等;這些審計方法屬于常規(guī)方法。而目前的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系在這些審計方法的基礎(chǔ)上，又納入了戰(zhàn)略管理思想和系統(tǒng)論的思想，從而建立了更高層次的審計風(fēng)險分析框架，能夠站在更高的角度對被審計單位存在風(fēng)險進行評估，確定審計的重點。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降倪\用，與過去相比，高審計風(fēng)險現(xiàn)象有了極大改觀，注冊會計師發(fā)現(xiàn)被審計單位會計報表存在重大錯報的能力明顯提高，注冊會計師審計價值得以實現(xiàn)。
3 現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆诖尕泴徲嬛械膶嵤?/p>
3.1 明確存貨審計目標
存貨審計要實現(xiàn)七個方面的目標：第一方面證實企業(yè)有存貨并且是真實存在的;第二方面證實所有的存貨都統(tǒng)計在內(nèi)是完整的;第三方面證實所有的存貨都歸企業(yè)所有具有所有權(quán);第四方面證實存貨的計價是正確的合理的;第五方面證實存貨的采購和銷售業(yè)務(wù)是合法經(jīng)營的;第六方面證實存貨賬務(wù)處理和存貨記錄截止期是正確的不存在跨期計提;第七方面證實存貨披露的正確性。
3.2 審計風(fēng)險模型探究
現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵和外延相比傳統(tǒng)審計擴大了，眾所周知審計風(fēng)險模型中，審計風(fēng)險的確定，取決于重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險之積，而重大錯報風(fēng)險取決于固有風(fēng)險和控制風(fēng)險之積，在審計工作中審計風(fēng)險一般是一個確定的數(shù)值，注冊會計師只有對重大錯報風(fēng)險進行評估，才能確定可接受的檢查風(fēng)險，以此來設(shè)定審計程序。重大錯報風(fēng)險的評估主要是對會計報表整體層次風(fēng)險和認定層次風(fēng)險的評估。通過這個風(fēng)險模型，結(jié)合現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷奶攸c，審計人員站在企業(yè)戰(zhàn)略的角度分析企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營產(chǎn)品、經(jīng)營模式、剩余風(fēng)險等，把握審計的源頭，從宏觀上把控，發(fā)現(xiàn)、測算會計報表錯報的金額是否在可接受的風(fēng)險承擔范圍之內(nèi)，如果方法運用得當、判斷準確、評估恰當，評估的戰(zhàn)略風(fēng)險概率在5%以內(nèi)，可以承接此項目審計，繼續(xù)審計分析認定層次風(fēng)險概率，再將二者有機結(jié)合分析重大錯報風(fēng)險概率，根據(jù)得出的總體錯報風(fēng)險概率和重大錯報風(fēng)險概率，計算檢查風(fēng)險概率，以此確認實質(zhì)性測試范圍和重點，如果大于5%，此審計項目不可接受，終止審計，此方法不僅節(jié)約審計成本還可以降低審計風(fēng)險。
3.3 評估存貨審計存在的風(fēng)險
3.3.1 評估企業(yè)存貨內(nèi)部控制存在的風(fēng)險
審計工作往往從被審計單位的內(nèi)部控制入手，了解被審計單位所處內(nèi)外部環(huán)境，是風(fēng)險評估的首要前提和基礎(chǔ)，內(nèi)部控制風(fēng)險因素主要與內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制措施、信息與溝通、監(jiān)督等要素相關(guān)，除此還要考慮企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計、建設(shè)、實施和效果，內(nèi)部控制設(shè)計得再好也不能百分百確保內(nèi)部控制有效，有制度沒有執(zhí)行力，內(nèi)部人員串通一氣，監(jiān)督不作為，也會使內(nèi)部控制失效，甚至造成貪污、犯罪，正所謂得控則強、失控則弱、無控則亂。
3.3.2 存貨數(shù)量確定、質(zhì)量評價、計價認定風(fēng)險
存貨數(shù)量多、種類多，小到零件配件大到中型組部件，生產(chǎn)、耗用、銷售周轉(zhuǎn)快，流動性強，具體情況除了存貨管理人員，其他人員入手清查很難，另外有些存貨陳舊過時的速度和易損壞程度較快，須由專業(yè)人員認定，審計人員由于專業(yè)所限，很難對存貨質(zhì)量進行評估，還有個別存貨加工成本需要分配計算，審計人員需要從勞資、生產(chǎn)、財務(wù)等部門收集大量數(shù)據(jù)，而數(shù)據(jù)的收集和復(fù)核也存在較大風(fēng)險。
3.3.3 存貨資產(chǎn)監(jiān)盤風(fēng)險
存貨資產(chǎn)監(jiān)盤審計是重要的審計程序，監(jiān)盤風(fēng)險主要來自盤點人員虛報、錯報存貨數(shù)量和金額，存貨質(zhì)量的認定、減值準備的認定不實，長期掛賬以次充好，以及監(jiān)盤人員能不能利用監(jiān)盤有效控制整個監(jiān)盤程序，從而找出、發(fā)現(xiàn)存貨存在以上問題風(fēng)險。
4 存貨審計風(fēng)險應(yīng)對措施
（1）對企業(yè)內(nèi)部控制制度測試、評價以確定內(nèi)部控制是否有效，審計人員應(yīng)注重了解并收集與被審計單位相關(guān)的內(nèi)外部資料，根據(jù)所得資料進行分析研究。比如：外部環(huán)境考慮整個行業(yè)狀況整體水平、行業(yè)關(guān)鍵指標、市場供求狀況、經(jīng)營周期、法律環(huán)境以及監(jiān)管環(huán)境等;內(nèi)部環(huán)境考慮被審計單位自身特點、組織架構(gòu)、經(jīng)營管理觀念、戰(zhàn)略風(fēng)險選擇、業(yè)績衡量標準和設(shè)定的評價指標體系等方面 。初步判斷被審計單位存在重大錯報的主客觀原因。選擇相應(yīng)程序?qū)崿F(xiàn)審計目標，例如對被審計單位管理層和內(nèi)部相關(guān)管理人員口頭問詢、觀察和檢查。完善的存貨資產(chǎn)內(nèi)控制度建設(shè)和內(nèi)控制度日常執(zhí)行有效，在保證資產(chǎn)安全完整、促進資產(chǎn)發(fā)揮應(yīng)有效果方面起到了積極的作用，反之亦然。
（2）在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬊疤嵯?，審計重點要確定存貨審計重要性水平，對存貨進行計價、截止、監(jiān)盤審計程序，確定被審計單位存貨的真實性和完整性以及所有權(quán)歸屬。監(jiān)盤是存貨的核心，必須保證監(jiān)盤履行嚴格的審計程序，審計人員必須現(xiàn)場監(jiān)盤，必要時要親自過數(shù)復(fù)核，審計人員還要在監(jiān)盤過程中關(guān)注存貨質(zhì)量問題，老、舊、腐爛、變質(zhì)、積壓的存貨要做重新認定，對于無法監(jiān)盤的存貨要采用函證和查閱相關(guān)文件、記錄加以確認。對于期末前后購進、發(fā)出存貨，實施存貨截止性測試，以確定無漏記、錯記下一會計期間的交易。
（3）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒聦Ρ粚徲媶挝恢卮蠼灰资马椷M行實質(zhì)性測試程序，對企業(yè)的成本和計價進行測試，獲取直接證據(jù)，得出審計結(jié)論。實質(zhì)性測試主要有兩種方式細節(jié)測試和分析程序，細節(jié)測試主要是對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試，例如采用抽樣審計方法，抽取部分定貨單作為樣本，審核定貨單樣本是否附有合法合規(guī)的原始憑證，如請購單、其他批準文件、供應(yīng)商發(fā)票，并根據(jù)現(xiàn)金日記賬追查購貨發(fā)票，以驗證購貨交易的真實性，通過日記賬、有關(guān)存貨明細賬、總分類賬之間的核對驗證存貨數(shù)量和金額是否相符。分析程序是對財務(wù)數(shù)據(jù)、財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，進行分析對比、分析各年數(shù)據(jù)的變化、變化幅度，從而找出變化原因是否正常，為細節(jié)性測試提供正確的方向。
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[收稿日期]2019-01-07
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